GAAR i odmowa wydania interpretacji indywidualnej Wyrok NSA z dnia 27 września 2018 r. I FSK 290/18

Transkrypt

1 Wyrok NSA z dnia 27 września 2018 r. I FSK 290/18 dr Joanna Zawiejska-Rataj 1 marca 2019 r. Deloitte Polska

2 Wyrok NSA z dnia 27 września 2018 r. I FSK 290/18 kluczowe tezy W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018r. za znajdujące oparcie w art. 165a w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( ) należało uznać wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w przypadku wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 14b 5b i 5c tej ustawy. Stwierdzenie, jak to wymaga art. 14b 5b o.p., że istnieje uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji z zastosowaniem art. 119a tej ustawy stanowi przeszkodę do wydania indywidualnej interpretacji tej wagi, że organ interpretacyjny powinien odmówić wszczęcia postępowania w sprawie jej wydania Zgodnie z istotą procedury wydawania interpretacji indywidualnych określoną w art. 14b 1 i 3 oraz art. 14c 1 o.p. za prawnie niedopuszczalne należało uznać uzupełnienie opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego o własne ustalenia organu nie wynikające ze złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Tym bardziej nie można oczekiwać, aby organ interpretacyjny uzupełnił ten opis w wyniku prowadzenia postępowania, którego celem mogło stanowić określenie rozmiarów potencjalnych korzyści skarżącego wskazanych w art. 119b 1 pkt 1 o.p. Deloitte Polska

3 Problem formy rozstrzygnięcia Uzasadnione przypuszczenie Obligatoryjne zwrócenie się do Szefa KAS Szef KAS uznaje, że wątpliwe elementy nie stanowią unikania opodatkowania Szef KAS uznaje, że wątpliwe elementy stanowią unikanie opodatkowania Brak przeszkód do dalszego prowadzenia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji Deloitte Polska

4 Problem formy rozstrzygnięcia - dotychczasowe orzecznictwo ( ) Postanowienie, wydane na podstawie art. 14b 5b O.p., jest postanowieniem kończącym postępowanie w indywidualnej administracyjnej sprawie interpretacyjnej; tamuje i w ten sposób kończy drogę prawną do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Na postanowienie to nie przysługuje zażalenie. Jako postanowienie kończące postępowanie w indywidualnej administracyjnej sprawie interpretacyjnej może zostać zaskarżone do sądu administracyjnego, na podstawie art. 3 2 pkt 2 p.p.s.a. ( ) Reasumując: w przypadku, w którym w trakcie prowadzonego postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, podatkowy organ interpretacyjny stwierdzi, że w zakresie określonych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji, istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( ), organ ten, na podstawie art. 14b 5b wymienionej ustawy, wydaje postanowienie o odmowie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.( ) Wyrok NSA z dnia 21 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 3819/17 ( ) na podstawie art. 14b 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( ) uzasadnione przypuszczenie możliwości zastosowania przepisu art. 119a 1 wymienionej ustawy, normującego zasadę odpowiedzialności podatkowej w zakresie regulacji prawnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, jest wystarczające do odmowy wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. ( ) Ocena (już nie tylko przypuszczenie) możliwości zastosowania regulacji prawnych klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania należy do właściwego w tym zakresie organu, w postaci Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, nie zaś do uprawnionego do wydawania interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. ( ) Wyrok NSA z dnia 21 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 3819/17 Deloitte Polska

5 Odmowa wydania interpretacji podstawa prawna Od r. Art. 14b OP ( ) 5b. Odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą: 1) stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a 1 lub ( ) 5e. Na postanowienia wydane na podstawie 5 i 5b przysługuje zażalenie. ( ) Do r. Art. 14b OP ( ) 5b. Nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz i 2491 oraz z 2018 r. poz. 62 i 86.) ( ) Deloitte Polska

6 Wyrok NSA z dnia 27 września 2018 r. I FSK 290/18 kluczowe tezy problem formy rozstrzygania ( ) Nie budzi wątpliwości, że jeżeli Szef KAS uzna, iż wątpliwe elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawione we wniosku nie stanowią unikania opodatkowania, nie ma wówczas formalnych przeszkód do dalszego prowadzenia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej. Istotniejsze wątpliwości budzi nie wskazanie trybu postępowania w sytuacji, gdy Szef KAS wyda opinię o istnieniu podstaw do stwierdzenia unikania opodatkowania. W zakresie stosowania art. 14b 5b i 5c o.p. również w orzecznictwie sądowym powstały istotne wątpliwości w związku z ustaleniem jaki rodzaj postanowienia powinien wydać organ interpretacyjny po otrzymaniu opinii Szefa KAS potwierdzającej uzasadnione przypuszczenie unikania opodatkowania (por. wyroki NSA z 21 marca 2018r., II FSK 3819/17 oraz II FSK 3820/17; publik. CBOSA) ( ) Wyrok NSA z dnia 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 290/18 Deloitte Polska

7 Uzasadnione przypuszczenie - dotychczasowe orzecznictwo Wyrok WSA w Gliwicach z I SA/Gl 932/18 Wyrok WSA w Gdańsku z I SA/Gd 813/18 uzasadnione przypuszczenie możliwości zastosowania przepisu art. 119a 1 jest wystarczające do odmowy wydania interpretacji Wyrok WSA w Poznaniu z I SA/Po 175/18 Wyrok WSA w Białymstoku z r. I SA/Bk 480/18 Deloitte Polska

8 Warunek uzasadnione przypuszczenie Stwierdzenie uzasadnionego przypuszczenia, że w sprawie może być wydana decyzja na podstawie art. 119a O.p. nie wymaga łącznego wystąpienia wszystkich z przesłanek warunkujących zastosowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Wystarczającą podstawą do takiej konkluzji jest wskazanie elementów, które mogą potencjalnie wskazywać na sztuczny charakter czynności oraz zidentyfikowanie możliwej korzyści. Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 31 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 1151/17 Podzielić należy - zdaniem Sądu - stanowisko autora skargi (artykułowane już w zażaleniu) co do tego, że prowadzona przez organy podatkowe analiza prawdopodobieństwa wydania decyzji w trybie art. 119a O.p. nie powinna całkowicie pomijać przesłanek określonych w art. 119b tej ustawy. Skoro w punkcie 1 przepis ten stanowi, że art. 119a O.p. nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa lub suma korzyści podatkowych osiągniętych przez podmiot z tytułu czynności nie przekracza w okresie rozliczeniowym zł, to analiza tego zagadnienia ma bezpośrednie znaczenie dla zastosowania art. 14b 5b O.p. Trudno bowiem przyjąć, że występuje uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji opartej o art. 119a O.p., jeśli zachodzi okoliczność wskazana w art. 119b 1 pkt 1 O.p., wyłączająca zastosowanie art. 119a O.p. ( ) Zatem po wezwaniu wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego poprzez zamieszczenie danych istotnych z punktu widzenia treści art. 119b 1 pkt 1 O.p. (a tym samym art. 119a O.p. oraz art. 14b 5b O.p.) organ dokona analizy pozytywnych i negatywnych przesłanek do wydania decyzji w trybie art. 119a O.p. i rozstrzygnie, czy zachodzą podstawy do wydania interpretacji, czy też w dalszym ciągu właściwa jest odmowa jej wydania. Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28 września 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 497/17 Deloitte Polska

9 Problem formy rozstrzygnięcia Uzasadnione przypuszczenie Obligatoryjne zwrócenie się do Szefa KAS Szef KAS uznaje, że wątpliwe elementy stanowią unikanie opodatkowania Deloitte Polska

10 Ograniczenie prawa do sądu Należy ponadto zauważyć, że rozstrzygnięcie przewidziane w części dyspozytywnej tego przepisu tj. odmowa wszczęcia postępowania, nie jest uzależnione od uznania organu administracji, stanowiąc obligatoryjne następstwo stwierdzenia przez organ przesłanek w tym przepisie wyszczególnionych. Odmowa wszczęcia postępowania stanowi zatem obowiązek organu administracji w przypadku zaistnienia opisanej w tym przepisie sytuacji. Omawiana tutaj instytucja, w razie bezpodstawnego jej zastosowania wpływa negatywnie na prawo strony do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, a więc na prawo do sądu ( ). Ta zasada powinna być brana pod uwagę przez organy podatkowe przy wykładni i stosowaniu treści art. 165a Ordynacji podatkowej, ponieważ bezpodstawne i pochopne zastosowanie omawianej instytucji w zakresie, w jakim podlega kontroli sądowoadministracyjnej, narusza szeroko rozumiane konwencyjne i konstytucyjne prawo do sądu, a w szczególności prawo do rozpoznania sprawy w rozsądnym terminie. Wyrok NSA z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 909/13 Deloitte Polska

11 Niniejsze materiały, opracowane przez Deloitte Doradztwo Podatkowe Dąbrowski i Wspólnicy sp.k., zawierają jedynie informacje natury ogólnej i nie wyczerpują omawianego zagadnienia. Przedstawionych tu informacji nie należy zatem traktować jako porad księgowych, podatkowych, inwestycyjnych, konsultingowych, prawnych czy innych. Nie należy także wyłącznie na podstawie zawartych tu informacji podejmować jakichkolwiek decyzji dotyczących Państwa działalności. Przed podjęciem jakichkolwiek decyzji lub działań dotyczących kwestii finansowych czy biznesowych powinni Państwo dokonać pogłębionej analizy przedmiotowego zagadnienia. Powyższe materiały opracowane przez Deloitte Doradztwo Podatkowe Dąbrowski i Wspólnicy sp.k. nie zawierają żadnych oświadczeń ani gwarancji dotyczących zawartej w nich treści. W związku z tym Deloitte Doradztwo Podatkowe Dąbrowski i Wspólnicy sp.k. nie gwarantuje, że zawarte tu informacje są wolne od błędów i spełniają określone kryteria co do ich zawartości czy jakości. Deloitte Doradztwo Podatkowe Dąbrowski i Wspólnicy sp.k. kategorycznie zaprzecza wszelkim domniemanym gwarancjom, obejmującym bez wyjątku gwarancje dotyczące potencjału rynkowego, tytułów, przydatności do określonych celów, nienaruszalności, zgodności, bezpieczeństwa i dokładności. Powyższa publikacja zawiera jedynie informacje natury ogólnej. Deloitte Touche Tohmatsu Limited, firmy członkowskie oraz podmioty stowarzyszone nie świadczą tym samym, ani nie przedstawiają w tej publikacji porad księgowych, podatkowych, inwestycyjnych, finansowych, konsultingowych, prawnych czy innych. Nie należy także wyłącznie na podstawie zawartych tu informacji podejmować jakichkolwiek decyzji dotyczących Państwa działalności. Przed podjęciem jakichkolwiek decyzji lub działań dotyczących kwestii finansowych czy biznesowych powinni Państwo skorzystać z porady profesjonalnego doradcy. Deloitte Touche Tohmatsu Limited, firmy członkowskie oraz podmioty stowarzyszone nie ponoszą odpowiedzialności za jakiekolwiek szkody wynikające z wykorzystania informacji zawartych w publikacji ani za Państwa decyzje podjęte w związku z tymi informacjami. Osoby korzystające z powyższej publikacji robią to na własne ryzyko i ponoszą pełną związaną z tym odpowiedzialność. Nazwa Deloitte odnosi się do jednej lub kilku jednostek Deloitte Touche Tohmatsu Limited, prywatnego podmiotu prawa brytyjskiego z ograniczoną odpowiedzialnością i jego firm członkowskich, które stanowią oddzielne i niezależne podmioty prawne. Dokładny opis struktury prawnej Deloitte Touche Tohmatsu Limited oraz jego firm członkowskich można znaleźć na stronie Deloitte świadczy usługi audytorskie, konsultingowe, doradztwa podatkowego, prawnego i finansowego klientom z sektora publicznego oraz prywatnego, działającym w różnych branżach. Dzięki globalnej sieci firm członkowskich obejmującej 150 krajów oferujemy najwyższej klasy umiejętności, doświadczenie i wiedzę w połączeniu ze znajomością lokalnego rynku. Pomagamy klientom odnieść sukces niezależnie od miejsca i branży, w jakiej działają. Ponad pracowników Deloitte na świecie realizuje misję firmy: wywierać pozytywny wpływ na środowisko i otoczenie, w którym żyją i pracują. Deloitte Central Europe to regionalna jednostka działająca w ramach Deloitte Central Europe Holdings Limited, członka Deloitte Touche Tohmatsu Limited w Europie Środkowej. Usługi świadczą spółki zależne i stowarzyszone z Deloitte Central Europe Holdings Limited, które stanowią odrębne i niezależne podmioty prawne. Spółki zależne i stowarzyszone z Deloitte Central Europe Holdings Limited to jedne z wiodących firm świadczących usługi profesjonalne; zatrudniają łącznie ponad pracowników w 41 biurach w 18 krajach Europy Środkowej. W Polsce usługi na rzecz klientów świadczą: Deloitte sp. z o.o., Deloitte Poland sp. z o.o., Deloitte Audyt spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k., Deloitte Doradztwo Podatkowe Dąbrowski i Wspólnicy sp.k., Deloitte PP sp. z o.o., Deloitte Polska Sp. z o.o., Deloitte Strategy and Research Sp. z o.o., Deloitte Consulting S. A., Deloitte Legal, Pasternak, Korba, Moskwa, Jarmul i Wspólnicy Kancelaria Prawnicza sp. k., Deloitte Services sp. z o.o. (wspólnie określane mianem Deloitte Polska ), będące jednostkami stowarzyszonymi Deloitte Central Europe Holdings Limited. Deloitte Polska jest jedną z wiodących firm doradczych w kraju, świadczącą usługi profesjonalne w obszarach: audytu, doradztwa podatkowego, konsultingu, zarządzania ryzykiem, doradztwa finansowego oraz prawnego za pośrednictwem ponad 2200 profesjonalistów z Polski i zagranicy Deloitte Polska