Wkład finansowy (gotówka) Dofinansowanie NCBR

Transkrypt

1 Memorandum Do: Hubert Domiński, Damian Musiał; Narodowe Centrum Badań i Rozwoju Od: Dorota [00 Miesiąc Pokrop 0000] Marcin Zawadzki; Ernst & Young Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. Data: 11 marca 2014 r. Temat: Rozliczenia VAT w odniesieniu do projektów dofinansowanych w ramach działania POIG Celem niniejszego memorandum jest przedstawienie konkluzji w zakresie rozliczania VAT w projektach dofinansowywanych w ramach działania POIG, w których wykorzystywany jest mechanizm pomocy publicznej pośredniej. W komentarzu odnosimy się do dwóch możliwych modeli realizowania takich projektów, różniących się charakterem wkładu wnoszonego przez Konsorcjanta biznesowego. Poniższy komentarz został przygotowany z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz ze zm.; dalej: ustawa o VAT), a także rozstrzygnięć sądów i organów podatkowych. MODEL 1 (WKŁAD FINANSOWY GOTÓWKOWY) Założenia Konsorcjum Beneficjent Wkład finansowy (gotówka) Konsorcjant biznesowy Dofinansowanie NCBR Prawa majątkowe do wyników badań wykonanych przez Beneficjenta od razu są przekazywane Konsorcjantowi biznesowemu W przedmiotowym modelu Beneficjent (instytucja badawcza prowadząca działalność gospodarczą) oraz Konsorcjant biznesowy zawiązują konsorcjum, którego celem jest wykonanie określonego badania naukowego (badania przemysłowe i prace rozwojowe). Wyniki badania będą komercyjne wykorzystywane przez Konsorcjanta biznesowego. Liderem takiego konsorcjum zostaje Beneficjent, który działa na rzecz i w imieniu Konsorcjanta biznesowego.

2 2 Beneficjent oraz Konsorcjant biznesowy określają pulę kosztów kwalifikowanych, których poniesienie będzie niezbędne celem zrealizowania projektu. Koszty te są finansowane przez NCBR oraz przez Konsorcjanta biznesowego. NCBR wypłaca te środki do Beneficjenta (celem pokrycia kosztów badań). Natomiast Konsorcjant biznesowy wnosi swój wkład w postaci wypłacenia na rzecz Beneficjenta określonej sumy środków pieniężnych. W rezultacie, wyniki projektu są przekazywane bez dodatkowej odpłatności do Konsorcjanta biznesowego, który ma obowiązek je wdrożyć (wyłączną korzyść z uzyskania wyników badań uzyskuje Konsorcjant biznesowy). Beneficjent nie będzie wykorzystywać wyników przeprowadzonych badań we własnej działalności (może natomiast korzystać z wiedzy i doświadczeń uzyskanych w związku z prowadzeniem tych badań). Kwota dofinansowania przekazanego do Beneficjenta, z perspektywy Konsorcjanta biznesowego, stanowi pomoc publiczną pośrednią (jest to bowiem pula kosztów, które Konsorcjant biznesowy powinien ponieść, aby uzyskać i wdrożyć wyniki badań, a które zostały sfinansowane ze środków publicznych). Komentarz VAT 1. VAT należny W naszej ocenie, konsorcjum zawiązywane przez Beneficjenta i Konsorcjanta biznesowego nie powinno być utożsamiane z konsorcjum, w ramach którego nie występują czynności opodatkowane VAT pomiędzy uczestnikami. Wskazane konsorcja są zawiązywane dla osiągnięcia określonego wspólnego celu, z zamiarem partycypacji wszystkich uczestników w przychodach i kosztach (według określonych parytetów). W przedmiotowej sytuacji natomiast, konsorcjum jest zawiązywane aby zdobyć dofinansowanie, z którego wyników / efektów będzie korzystać wyłącznie Konsorcjant biznesowy. Stąd też, stoimy na stanowisku, iż skoro podmiotem uzyskującym wyłączne korzyści (ekonomiczne) w ramach konsorcjum jest Konsorcjant biznesowy, świadczenia uzyskiwane przez niego od Beneficjenta powinny być (pod pewnymi warunkami) utożsamiane z odpłatną dostawą towarów / świadczeniem usług (jeśli przewidziano za nie wynagrodzenie). a) Wkład finansowy gotówkowy Z uwagi na fakt, iż w zamian za przekazanie wyników badań Beneficjent uzyskuje zapłatę w postaci wkładu finansowego gotówkowego, istnieje podstawa do twierdzenia, iż taka zapłata stanowi wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. W przypadku wkładu finansowego gotówkowego otrzymywanego od Konsorcjanta biznesowego, taki wkład może zostać uznany za zapłatę za usługę (wynik badań) o ile spełnione zostaną następujące warunki: - wyłączną korzyść z prac realizowanych przez Beneficjenta osiąga Konsorcjant biznesowy,

3 3 - Konsorcjant biznesowy wnosi wkład finansowy bezpośrednio do Beneficjenta, z którego to Beneficjent pokrywa część poniesionych wydatków, - Konsorcjant biznesowy może żądać od Beneficjenta wydania wyników badań, zaś Beneficjent może żądać od Konsorcjanta biznesowego wkładu finansowego. W naszej ocenie, w analizowanej sytuacji powyższe warunki można uznać za spełnione. Co za tym idzie, kwota wkładu finansowego gotówkowego może być potraktowana jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Beneficjenta, która powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Jeśli umowa nie stanowi inaczej, kwota ta powinna być uznana za kwotę brutto (czyli już obejmującą VAT należny obliczony według stawki podstawowej). b) Dofinansowanie z NCBR Zapłata (dofinansowanie) od NCBR może potencjalnie zostać uznane za dotację niemającą wpływu na cenę usługi Beneficjenta. Jeśli tak się stanie (sugerujemy potwierdzić brak konieczności traktowania takiego dofinansowania jako podstawy opodatkowania VAT w interpretacji podatkowej), wartość dofinansowania nie będzie objęta opodatkowaniem (od tej kwoty nie będzie kalkulowany VAT należny). Za takim podejściem do kwestii rozliczenia VAT należnego przez Beneficjenta (od wkładu finansowego Konsorcjanta biznesowego i dofinansowania z NCBR) przemawia m.in. praktyka organów podatkowych, w tym treść interpretacji ogólnej Ministra Finansów wydanej w dniu 19 czerwca 2012 r., sygn. PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT VAT naliczony możliwość odliczenia Z uwagi na występowanie sprzedaży opodatkowanej VAT po stronie Beneficjenta (przekazanie wyników badań w zamian za odpłatność), Beneficjent powinien mieć pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nawet jeśli Beneficjent będzie wykorzystywał doświadczenie i wiedzę zdobyte w trakcie realizacji badań dla celów działalności badawczej, nie powinno mieć to negatywnego wpływu na możliwość pełnego odliczenia VAT po stronie Beneficjenta. Rekomendacje W naszej ocenie, w przedmiotowym modelu uznanie, że Beneficjent nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego (w związku z czym podatek VAT jest kosztem kwalifikowanym) jest wysoce wątpliwe. W przypadku Beneficjentów, którzy uznali VAT za koszt kwalifikowany sugerujemy szczegółową weryfikację, czy takie oświadczenie ma podstawy merytoryczne, a w szczególności potwierdzenie, czy Beneficjent zamierza traktować wkład finansowy gotówkowy uzyskany od Konsorcjanta biznesowego jako wynagrodzenie za czynność opodatkowaną VAT (jeśli nie, sugerujemy zażądać dodatkowych wyjaśnień / interpretacji podatkowej).

4 4 Ponadto Beneficjenci powinni rozważyć wystąpienie o interpretację podatkową dotyczącą braku konieczności opodatkowania VAT kwot otrzymanych od NCBR (jako dotacji na koszty, a nie do ceny). MODEL 2 (WKŁAD FINANSOWY WŁASNY) Założenia Konsorcjum Beneficjent Konsorcjant biznesowy Dofinansowanie NCBR Prawa majątkowe do wyników badań wykonanych przez Beneficjenta od razu są przekazywane Konsorcjantowi biznesowemu (który sam ponosi część kosztów projektu) W przedmiotowym modelu Beneficjent (instytucja badawcza prowadząca działalność gospodarczą) oraz Konsorcjant biznesowy zawiązują konsorcjum, którego celem jest wykonanie określonego badania naukowego (badania przemysłowe i prace rozwojowe). Wyniki badania będą komercyjne wykorzystywane przez Konsorcjanta biznesowego. Liderem takiego konsorcjum zostaje Beneficjent, który działa na rzecz i w imieniu Konsorcjanta biznesowego. Beneficjent oraz Konsorcjant biznesowy określają pulę kosztów kwalifikowanych, których poniesienie będzie niezbędne celem zrealizowania projektu. Koszty te są finansowane przez NCBR oraz przez Konsorcjanta biznesowego. NCBR wypłaca te środki do Beneficjenta (celem pokrycia kosztów badań), natomiast część kosztów kwalifikowanych jest samodzielnie finansowana przez Konsorcjanta biznesowego (który samodzielnie realizuje część prac badawczych, np. deleguje swój personel do wykonania określonych prac, dokonuje samodzielnych zakupów towarów i usług niezbędnych dla prowadzenia projektu). W rezultacie, wyniki projektu są przekazywane bez dodatkowej odpłatności do Konsorcjanta biznesowego, który ma obowiązek je wdrożyć (wyłączną korzyść z uzyskania wyników badań uzyskuje Konsorcjant biznesowy). Beneficjent nie będzie wykorzystywać wyników przeprowadzonych badań we własnej działalności (może natomiast korzystać z wiedzy i doświadczeń uzyskanych w związku z prowadzeniem tych badań).

5 5 Kwota dofinansowania przekazanego do Beneficjenta, z perspektywy Konsorcjanta biznesowego, stanowi pomoc publiczną pośrednią (jest to bowiem pula kosztów, które Konsorcjant biznesowy powinien ponieść, aby uzyskać i wdrożyć wyniki badań, a które zostały sfinansowane ze środków publicznych). Komentarz VAT Analogicznie jak w poprzednim modelu, w naszej ocenie, w przedmiotowej sytuacji konsorcjum jest zawiązywane, aby zdobyć dofinansowanie, z którego wyników / efektów będzie korzystać wyłącznie Konsorcjant biznesowy. 1. VAT należny a) Wkład własny Konsorcjanta biznesowego W naszej ocenie wkład własny Konsorcjanta biznesowego nie powinien być traktowany jako wynagrodzenie ( rzeczowe ) za usługę świadczoną na jego rzecz przez Beneficjenta. Konsorcjant wykonuje te czynności wyłącznie dla siebie, Beneficjent nie uzyskuje żadnej korzyści dla siebie w związku z wniesieniem tego wkładu własnego przez Konsorcjanta. W takiej sytuacji wkład własny nie powinien być traktowany jako wynagrodzenie dla Beneficjenta za realizację jego części projektu na rzecz Konsorcjanta biznesowego. A skoro brak jest wynagrodzenia to nie może być mowy o odpłatnym świadczeniu usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz o opodatkowaniu VAT wkładu własnego. b) Dofinansowanie z NCBR Zapłata (dofinansowanie) od NCBR może potencjalnie zostać uznane jako dotacja niemająca wpływu na cenę usługi Beneficjenta. Jeśli tak się stanie (sugerujemy potwierdzić brak konieczności traktowania takiego dofinansowania jako podstawy opodatkowania VAT w drodze interpretacji podatkowej), wartość dofinansowania nie będzie traktowana jako wynagrodzenie za usługę Beneficjenta 1. c) Usługa nieodpłatna a VAT należny Skoro Beneficjent nie uzyska zapłaty w zamian za przekazanie wyników badań do Konsorcjanta biznesowego, pojawi się pytanie, czy takie przekazanie nie powinno zostać opodatkowane VAT jako nieodpłatne świadczenie usług (zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT na zasadzie samonaliczenia). 1 Argumentem wspierającym może być treść interpretacji ogólnej Ministra Finansów wydanej w dniu 19 czerwca 2012 r., sygn. PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-98.

6 6 W naszej ocenie można argumentować o braku takiego opodatkowania opierając się na orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE (patrz np. wyrok w sprawie C-88/81 Hong Kong Trade Development Council), wskazującym, iż brak odpłatności za usługę (działalność danego podmiotu jest finansowana dotacją, a podmiot nie uzyskuje zapłaty za usługi) powoduje wyrzucenie danego podmiotu poza system VAT. Innymi słowy, jeśli podatnik (Beneficjent) nie uzyskuje z założenia zapłaty za swoje usług, to działa poza działalnością gospodarczą, a więc i poza zakresem opodatkowania VAT. Względnie można argumentować (jako argumentacja alternatywna), iż nawet jeśli Beneficjent działa jako podatnik VAT w związku z prowadzeniem i przekazywaniem badań na rzecz Konsorcjanta biznesowego (tj. w ramach działalności gospodarczej), to jest to nieodpłatne świadczenie usługi związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (przekazanie wynika ze zobowiązań cywilnoprawnych, dzięki realizacji projektu Beneficjent może rozwijać wiedzę i doświadczenie, które wykorzysta przy innych projektach). Jeśli związek z działalnością uda się obronić, brak byłoby konieczności opodatkowania VAT świadczenia nieodpłatnego (tylko usługi nieodpłatne i niezwiązane z działalnością gospodarczą wypełniają przesłankę art. 8 ust. 2 ustawy o VAT i są opodatkowane). 2. VAT naliczony Jeśli przyjąć w zakresie podatku należnego, że po stronie Beneficjenta nie ma czynności opodatkowanych VAT (bo nie ma wynagrodzenia, dotacja z NCBR jest dotacją do kosztów a nie do ceny, nieodpłatne przekazanie wyników badań jest albo poza działalnością albo jeśli już w działalności to z nią związane, wobec czego brak konieczności opodatkowania), to brak też będzie prawa do odliczenia podatku naliczonego i VAT może stanowić koszt kwalifikowany. Ponieważ jednak taki wniosek wymaga potwierdzenia słuszności kilku tez w podatku należnym, wobec tego sugerowalibyśmy interpretację podatkową. Rekomendacje W naszej ocenie, w przedmiotowym modelu uznanie, że Beneficjent nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego (w związku z czym podatek VAT jest kosztem kwalifikowanym) jest możliwe, niemniej jednak wymaga uzyskania korzystnego rozstrzygnięcia w drodze interpretacji podatkowej (sugerujemy żądać od Beneficjentów przedstawienia odpowiednich interpretacji podatkowych bądź wyjaśnień / opinii potwierdzających brak prawa do odliczenia VAT po stronie Beneficjentów). Wniosek o taką interpretację powinien mieć na celu potwierdzenie, iż czynności wykonywane przez Beneficjenta nie podlegają opodatkowaniu VAT (a przez to nie dają prawa do odliczenia VAT w odniesieniu do kosztów realizacji projektów) i opierać się na następującej logice argumentacji:

7 7 - dofinansowanie z NCBR stanowi dotację na koszty niemającą wpływu na cenę świadczenia (a więc dofinansowanie nie wchodzi do podstawy opodatkowania VAT i efektywnie nie podlega opodatkowaniu VAT), - z uwagi na brak odpłatności za świadczenie, działalność Beneficjenta polegająca na prowadzeniu badania i przekazaniu jego wyników nie wchodzi w zakres opodatkowania VAT (Beneficjent nie występuje jako podatnik VAT w związku z tą działalnością patrz wyrok TSUE w sprawie C-88/81), - gdyby MF nie uznał powyższego argumentu należałoby twierdzić, że Beneficjent występuje jako podatnik VAT prowadzący działalność gospodarczą (badawczą), ale samo nieodpłatne przekazanie wyników badań nie podlega opodatkowaniu VAT, - w związku z brakiem podatku należnego brak jest również prawa do odliczania VAT od kosztów realizacji projektu. W przypadku niekorzystnego rozstrzygnięcia organów podatkowych (wskazującego, iż np. kwota dofinansowania stanowi wynagrodzenie za usługę objęte VAT), po stronie Beneficjenta może zostać wykreowana sprzedaż opodatkowana VAT, dająca prawo do odliczenia podatku. Mamy nadzieję, że powyższy komentarz okaże się pomocny. W razie pytań, pozostajemy do dyspozycji. *** *** Niniejsza porada została przygotowana na zlecenie NCBR. Poza NCBR żadna inna osoba nie może powoływać się na treść niniejszego dokumentu, o ile nie przewidziano inaczej (poza organami skarbowymi, które mogą powoływać się na przekazane im informacje). Niniejsza porada podatkowa jest przeznaczona do użytku wewnętrznego NCBR i żadna inna osoba nie może się na nią powoływać (poza organami skarbowymi, które mogą powoływać się na przekazane im informacje) w jakimkolwiek celu bez naszej uprzedniej wyraźnej zgody udzielonej w formie pisemnej. Niniejsza porada odnosi się do ogólnych założeń rozliczania VAT w projektach dofinansowywanych w ramach działania POIG. W odniesieniu do każdego z projektów konieczna jest szczegółowa analiza podatkowa przygotowanej dokumentacji, a także skonsultowanie się z doradcą podatkowym. W przeciwnym wypadku, istnieje ryzyko, iż ostateczny sposób rozliczenia podatkowego będzie inny niż przedstawiony. Niniejsza porada została przygotowana w dniu 11 marca 2014 r. w oparciu o przepisy i praktykę organów podatkowych i stanowi wyrażenie naszej opinii w odniesieniu do przedmiotowego zagadnienia. Nie możemy wykluczyć, iż organy podatkowe zajmą stanowisko odmienne od zaprezentowanego w niniejszej poradzie.