Na czym w praktyce polegają te zasady?

Transkrypt

1 Na czym w praktyce polegają te zasady? Spółka prowadzi akcje promocyjne, w których dodaje bonusowe nagrody, atrakcyjne towary lub - w przypadku zainteresowania klienta - większą ilość nabywanego towaru. Warunkiem otrzymania przedmiotowych bonusów jest zakupienie towarów w określonej ilości. Promocja ta dotyczy zarówno klientów hurtowych, jak i detalicznych, przy czym dla obu kategorii zasady liczenia bonusu są odmienne. W związku ze stanowiskiem organów podatkowych odnośnie stosowania art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik płaci od przedmiotowych przekazań podatek VAT i wystawia faktury wewnętrzne. Spółka chciałaby zaliczać wydatki ponoszone na bonusowe towary do kosztów uzyskania przychodu, jak też odliczać podatek naliczony przy ich zakupie. Czy może to zrobić? Zaliczenie do kosztów wydatków netto Tego rodzaju przekazania towarów ocenić należy co do zasady jako spełniające pozytywne warunki uznania kosztowości danego wydatku w świetle art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: updop). W mojej opinii bez problemu można je bowiem zakwalifikować jako poniesione w celu uzyskania przychodu albo przynajmniej w celu zachowania jego źródła (nagrody, bonusy przyczyniają się niewątpliwie do utrzymania klienta). Nie da się jednak nie zauważyć, że wydatki te nie spełniają warunku negatywnego, wskazanego w tym przepisie - tj. niewymienienia w art. 16 updop. 1 / 6

2 Zgodnie bowiem z pkt. 14 ust. 1 tego artykułu nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym, że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. nr 96, poz. 873 ze zm.) z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje. Niezależnie zatem od niewątpliwego związku przedmiotowych wydatków z przychodami lub ich źródłem, przedmiotowe wyłączenie nie daje żadnej możliwości kosztowego rozpoznania wydatku netto. Jak jednak pokazuje orzecznictwo, mogą istnieć sytuacje szczególne, w których możliwe jest korzystne rozliczenie. Ważne orzeczenie WSA Wydatki na nabycie towarów, przekazanych następnie w wykonaniu obowiązku umownego, nie stanowią ofiary, a zatem z tej przyczyny nie może zostać zakwestionowane zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów. Wyrok WSA we Wrocławiu z 28 marca 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 51/05. 2 / 6

3 Zawsze zatem pamiętać trzeba o konieczności dokładnej analizy stosunków umownych i stanu faktycznego. Zaliczenie do kosztów kwoty podatku VAT Od początku bieżącego roku możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu kwoty VAT. Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret trzecie updop, nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu podatku od towarów i usług - poza ściśle określonymi przypadkami, do których zalicza się należny podatek od towarów i usług od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku, gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości. Należy przy tym zauważyć, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 14 updop nie zmienił się z nowym rokiem, a zatem konkluzja jest taka, że wprawdzie sam wydatek netto na towary nieodpłatnie przekazywane w promocji nie będzie miał charakteru kosztowego, lecz zaliczyć będzie można do kosztów uzyskania przychodów podatek należny od tych przekazań. Możliwość odliczenia podatku naliczonego W tym zakresie doszło z dniem 1 stycznia 2011 r. do istotnej zmiany przepisu art. 7 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: uptu). Z tą datą wykreślono zapis wyłączający z opodatkowania nieodpłatne przekazanie 3 / 6

4 towarów, jeśli było ono związane z prowadzonym przedsiębiorstwem (i w związku z tym nieopodatkowany). Nie da się bowiem ukryć, że opisana w pytaniu sytuacja da się zakwalifikować jako nieodpłatne przekazanie związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, co jednak już pozostaje bez znaczenia wobec skreślenia tego warunku. Jednocześnie doprecyzowano drugi z warunków: otóż darowizny tylko wtedy podlegają opodatkowaniu, gdy podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Wątpliwości budzić może kwestia towarów własnej produkcji. Tych przecież producent nie nabywa, choć może nabywać z naliczonym VAT półprodukty i usługi potrzebne do ich wytworzenia. W tych właśnie sytuacjach, w mojej opinii, nieodpłatne przekazanie produktów finalnych lub przetworzonych podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Faktyczne rozszerzenie zakresu opodatkowania poprzez nowelizację art. 7 ust. 2 uptu spowodowało zlikwidowanie problemu z odliczeniem. Jeżeli bowiem towary zakupione są rodzajowo (nie jest to np. paliwo do samochodu osobowego) i dają prawo do odliczenia, masz możliwość opodatkowania darowizny, a jednocześnie w związku z opodatkowaniem tej czynności niewątpliwe będzie również prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach przekazanych towarów. Do końca ubiegłego roku, gdy opodatkowanie było wątpliwe wobec niesprecyzowania pojęcia związku z prowadzonym przedsiębiorstwem" mogło się zdarzyć, że podatek z faktury wewnętrznej wystawianej w tym zakresie mógł być potraktowany jako VAT papierowy", o którym mowa w art. 108 uptu. Odliczenie zatem podatku naliczonego z tytułu zakupów mogło być wówczas uznane za bezzasadne - na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2, pkt 4 lit. a-c) uptu. Tak mogą postąpić organy podatkowe wciąż w stosunku do tamtych okresów, choć w orzecznictwie pojawił się pogląd niepozwalający na takie działanie - co może mieć znaczenie dla podatników przez okres jeszcze 5 lat (z uwagi na przedawnienie). 4 / 6

5 Ważne orzeczenie NSA Artykuł 108 ust. 1 uptu nie ma zastosowania do tzw. faktur wewnętrznych dokumentujących wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, gdyż taka faktura dokumentuje podatek należny od podatnika, który jednocześnie dla tego samego podatnika stanowi podatek naliczony (art. 86 ust. 2 pkt 4 uptu). Wewnętrzny charakter tej faktury powoduje, że skutki nieprawidłowego jej wystawienia w każdej chwili mogą zostać skorygowane, zarówno po stronie podatku naliczonego, jak i należnego w ramach korekty rozliczenia podatkowego wyłącznie jednego podatnika, także w postępowaniu podatkowym, co czyni nieuzasadnionym twierdzenie o bezwzględnym obowiązku zastosowania do tych faktur regulacji zawartej w art. 108 ust. 1 uptu. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 lipca 2010 r., sygn. akt I FSK 1203/09. Podsumowując, opodatkowane darowizny dokumentujemy fakturami wewnętrznymi, które generują w tym zakresie podatek należny, lecz nie generują papierowego VAT". Jeżeli zatem spółce zakwestionowane zostanie odliczenie z tego tytułu, to w decyzji wymiarowej nie powinien być jednak naliczony VAT należny na podstawie art. 108 uptu. Niestety odsetki od zaległości (lub nienależnie wykazanego zwrotu) trzeba będzie zapłacić. Istnieje jednak kontrargumentacja pozwalająca uniknąć takiego rozwiązania. Otóż w sytuacji opisanej w pytaniu niekoniecznie musimy ująć świadczenia spółki jako nieodpłatne. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, 5 / 6

6 subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Jeżeli zatem spółka niejako systemowo przyznaje wskazane w pytaniu bonusy, to uznać można, że w zasadzie ich wartość jest ujęta w cenie zamówionego przez klienta towaru - jest elementem kalkulacji ceny. Mieści się ona zatem w wartości obrotu z tej sprzedaży, a podatnik nie wykonuje żadnych czynności nieodpłatnych - ponieważ klient, choć jest to mu przedstawiane inaczej i tak za te darmowe" towary zapłacił. Jakkolwiek jednak takie, zupełnie prawidłowe i zgodne z przepisami ujęcie problemu jest korzystne w zakresie VAT, to jednak nie pozwoli na skorzystanie z dobrodziejstw art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b tiret trzecie updop, przepis ten dotyczy bowiem tylko VAT należnego od czynności nieodpłatnych. 6 / 6