ZAŁĄCZNIK NR 6 DO USTAWY O RACHUNKOWOŚCI wyjaśnienia eksperta
Kierownik Grupy Wydawniczej: Ewa Marmurska-Karpińska Wydawca: Marta Grabowska-Peda Redaktor: Bogdan Świąder ISBN: 978-83-269-6681-1 Copyright by Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z o.o. Warszawa 2017 Skład i łamanie: Raster Studio Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z o.o. ul. Łotewska 9a, 03-918 Warszawa tel. 22 518 29 29, faks 22 617 60 10 Niniejszy e-book chroniony jest prawem autorskim. Przedruk materiałów bez zgody wydawcy jest zabroniony. Zakaz nie dotyczy cytowania publikacji z powołaniem się na źródło. Zaproponowane w niniejszym poradniku wskazówki, porady i interpretacje dotyczą sytuacji typowych. Ich zastosowanie w konkretnym przypadku może wymagać dodatkowych, pogłębionych konsultacji. Publikowane rozwiązania nie mogą być traktowane jako oficjalne stanowisko organów i urzędów państwowych. W związku z powyższym redakcja nie może ponosić odpowiedzialności prawnej za zastosowanie zawartych w poradniku wskazówek, przykładów, informacji itp. do konkretnych przypadków.
NGO MOGĄ SKŁADAĆ SPRAWOZDANIE ZA 2017 ROK NA NOWYM FORMULARZU Nowy wzór sprawozdania finansowego określony w załączniku nr 6 do ustawy o rachunkowości przeznaczony jest organizacjom pozarządowym. Będą mogły go stosować składając sprawozdanie za rok 2017. Zdecydowana większość organizacji non profit nie prowadzi działalności gospodarczej. Mogły one sporządzać sprawozdanie finansowe z uwzględnieniem uproszczeń przewidzianych dla jednostek mikro, jeśli organy zatwierdzające ich sprawozdania podejmowały w odniesieniu do 2016 czy 2015 roku taką decyzję. Za 2017 rok niektóre z nich nie będą miały już takiej możliwości, bowiem z katalogu jednostek mikro zostały usunięte stowarzyszenia i fundacje. Nie ma już znaczenia, że nie prowadzą one działalności gospodarczej. Od tego roku po raz pierwszy dla fundacji i stowarzyszeń przewidziano nowy załącznik nr 6. Dla organizacji pozarządowych istnieje więc podstawowy wzór sprawozdania, a co z tym się wiążę stosują one wzory bilansu, rachunku zysków i strat oraz zamieszczają w informacji dodatkowej dane, o których mowa w załączniku nr 6. Oczywiście będą mogły one też sporządzać sprawozdania według zasad ogólnych. Fakultatywnie mogą wybrać wzory i zakres informacji dodatkowej określone w załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości. Jak wskazuje art. 46 ust. 5 ustawy o rachunkowości bilans powinien zawierać informacje w zakresie ustalonym dla jednostek, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z wyjątkiem spółek kapitałowych, oraz jednostek, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 2 tej ustawy w załączniku nr 6 do ustawy. Jednak na mocy art. 46 ust 6 jednostki te mogą sporządzać bilans zawierający informacje w zakresie ustalonym w załączniku nr 1 do ustawy. ( tzw. pełnego sprawozdania finansowego). Analogiczne rozwiązania przewidziano dla rachunku zysków i strat i informacji dodatkowej. Sprawozdanie finansowe według nowego załącznika nr 6 obejmuje: bilans, rachunek zysków i strat oraz informację dodatkową. UWAGA O sporządzaniu sprawozdania według załącznika nr 6 lub załącznika nr 1 decyduje kierownik jednostki a nie jak w przypadku załącznika nr 4 i 5 organ uprawniony do zatwierdzania sprawozdań finansowych. 3
Od 1 stycznia 2017 roku jednostkami mikro zgodnie z art. 3a ust. 1 pkt 2 są związki zawodowe, organizacje pracodawców, izby gospodarcze, przedstawicielstwa przedsiębiorców zagranicznych w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, społeczno-zawodowe organizacje rolników, organizacje samorządu zawodowego, organizacje samorządu gospodarczego rzemiosła i Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych jeżeli nie prowadzą działalności gospodarczej. Wymienione wyżej podmioty, jeśli nie będą prowadziły działalności gospodarczej i organ uprawniony do zatwierdzania ich sprawozdań finansowych podejmie uchwałę będą mogły sporządzać także za 2017 rok sprawozdanie wg załącznika nr 4. Mogą one oczywiście skorzystać z innych możliwości tj. załącznika nr 5 (konieczna decyzja) lub załącznika nr 1. Uprawnienie do zastosowania załącznika nr 6 dotyczy jednostek, które nie są jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi oraz niedziałające w celu osiągnięcia zysku osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku państwa do Kościoła katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku państwa do innych Kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego czy stowarzyszeniami jednostek samorządu terytorialnego. Zauważyć należy, iż działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy z 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Jednak nawet wobec wpisanego celu niezarobkowego do statutu nie zmienia to faktu, że podmioty te są przedsiębiorcami i stosuje się do nich Kodeks spółek handlowych. Zastosowanie nowego formularza Zmiana wprowadzana do ustawy o rachunkowości zakłada nowy wzór sprawozdania finansowego dla określonych organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r. poz. 1817), z wyłączeniem spółek kapitałowych. Dotyczyć ona będzie jednostek jak takich podmiotów jak: organizacje pozarządowe osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia (z wyłączeniem spółek kapitałowych) niebędące jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami 4
i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi oraz niedziałające w celu osiągnięcia zysku osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego. Sprawozdanie finansowe według nowego załącznika nr 6 będzie obejmowało Bilans, Rachunek zysków i strat oraz Informację dodatkową. Nowy wzór ma zastosowanie dopiero za 2017 rok ze względu na konieczność dostosowania polityki rachunkowości przez podmioty objęte nową regulacją oraz związaną z tym potrzebę modyfikacji przez Ministerstwo Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej systemu sprawozdań finansowych i merytorycznych organizacji pożytku publicznego. Zakres informacji opisany w załącznik nr 6 został dostosowany do specyfiki działań prowadzonych przez organizacje pozarządowe. W konsekwencji w rachunku zysków i strat przychody i koszty są wykazywane według podziału na: działalność statutową (z wyodrębnieniem działalności pożytku publicznego nieodpłatnej, odpłatnej, oraz pozostałej działalności statutowej), działalność gospodarcza, koszty zarządu, działalność pozostałą, działalność finansową. W informacji dodatkowej organizacja pozarządowa wykazuje informacje o strukturze zrealizowanych przychodów ze wskazaniem ich źródeł, w tym w szczególności informacje o przychodach wyodrębnionych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, oraz informacje o przychodach z tytułu składek członkowskich i dotacji pochodzących ze środków publicznych. W przypadku organizacji pożytku publicznego zamieszczą one również dane na temat uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów z tytułu 1% podatku dochodowego od osób fizycznych oraz sposobu wydatkowania środków pochodzących z 1% podatku dochodowego od osób fizycznych. 5
Poprzednio, tj. do końca 2016 roku wykorzystywany załącznik nr 4 (dla jednostek mikro nieprowadzących działalności gospodarczej) nie odzwierciedla efektów działalności statutowej. Nie ma w nim ani kluczowych dla jednostek prowadzących działalność społecznie użyteczną pozycji bilansowych (środki pieniężne, rozliczenia międzyokresowe) ani wyodrębnionych przychodów i kosztów dotyczących specyfiki tej działalności. Odpowiedzią na te braki ma być nowa struktura sprawozdania w nowododanym załączniku. Prezentacja inwestycji Zauważyć należy, iż załącznik nr 6 uwzględnia odrębna prezentację inwestycji krótkoterminowych, a więc w szczególności środków pieniężnych, które na koniec roku obrotowego w niektórych organizacjach są bardzo znaczącą pozycją. W pasywach prezentowane będą odrębnie rozliczenia międzyokresowe odzwierciedlające w szczególności otrzymane, a nierozliczone jeszcze memoriałowo dotacje i subwencje (dotyczące przyszłych okresów sprawozdawczych). Nie ma też prezentacji nadwyżki przychodów nad kosztami (lub odwrotnie), ponieważ uwzględniono, iż organizacje te mogą prowadzić działalności gospodarczą i osiągać zysk lub stratę. Podział przychodów i kosztów Organizacje pozarządowe prowadzące działalność pożytku publicznego zobowiązane są do podziału przychodów i kosztów uwzględniającego rodzaje działań i źródła ich finansowania. A zatem wprowadzono do nowego załącznika nr 6 do ustawy o rachunkowości podziały przychodów i kosztów dostosowujące ustawę o rachunkowości do wymogów art. 10 i art. 10a ustawy z 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Pozwoli to organizacjom prowadzącym działalność pożytku publicznego na wykazywanie przychodów i kosztów zgodnie ze specyfiką ich działalności. Taki podział przychodów i kosztów jest również zgodny z charakterem działań organizacji pozarządowych ze względu na zarządzanie organizacją oraz regulacje prawne otrzymywanych dotacji. Największe więc zmiany prezentacyjne są w rachunku zysków i strat, gdzie powrócono do formuły odrębnego prezentowania efektów działalności statutowej i ogólnoadministracyjnej. Nie powielono jednak wzorca ze starego rozporządzenia ministra finansów z 15 listopada 2001 r. Rachunek zysków i strat jest sporządzany według zasad rachunku kalkulacyjnego tj. z podziałem na rodzaje działalności organizacji pozarządowej. Nie będzie obowiązku prezentowania jednak struktury rodzajowej kosztów w informacji dodatkowej. Przyjęto zasadę, iż w ramach działalności statutowej należy odrębnie pokazywać przychody o koszty dotyczące działalności odpłatnej, nieodpłatnej i pozostałej statutowej a następnie 6
wyraźnie pokazać wynik na działalności statutowej. Nie jest wymagane prezentowanie szczegółowych źródeł przychodów ( np. składki) oraz rodzajów kosztów. UWAGA Przepisy zmienionej ustawy o rachunkowości będą stosowanie po raz pierwszy do sprawozdań sporządzonych za rok obrotowy rozpoczynający się od 1 stycznia 2017 r. Następnie pokazywane są przychody i koszty działalności gospodarczej oraz jej wynik. Kolejną pozycją jest wskazanie wartości kosztów ogólnego zarządu, jednak bez pokazywania ich rodzajów. Suma zysków ( lub strat) z działalności statutowej, gospodarczej oraz kosztów ogólnego zarządu będzie prezentowana w pozycji Zysk (strata) działalności operacyjnej. Następnie wartość ta będzie korygowana o prezentowane oddzielnie pozostałe przychody operacyjne, pozostałe koszty operacyjne, przychody finansowe i koszty finansowe. W załączniku nr 6 uwzględniono, jako odrębna pozycję podatek dochodowy z racji, iż nie wszystkie dochody osiągane przez organizacje pozarządowe korzystają ze zwolnienia z opodatkowania i bardzo często jednostki te płacą podatek dochodowy od osób prawnych. Zysk (strata) netto w pozycji O. będzie musiała być zgodna z kwota zaprezentowaną w bilansie w pasywach pozycja A.IV. Dwa elementy informacji dodatkowej Tak jak w przypadku innych załączników (poza załącznikiem nr 4) informacja dodatkowa składa się z dwóch części: wprowadzenia do sprawozdania finansowego informacji uzupełniających Wprowadzenie do sprawozdania finansowego to krótkie przedstawienie podmiotu i specyfiki jego rachunkowości, które obejmuje w szczególności takie dane jak: nazwę, siedzibę i adres oraz numer we właściwym rejestrze sądowym albo ewidencji; wskazanie czasu trwania działalności jednostki, jeśli jest ograniczony; wskazanie okresu objętego sprawozdaniem finansowym; wskazanie, czy sprawozdanie finansowe zostało sporządzone przy założeniu kontynuowania działalności przez jednostkę w dającej się przewidzieć przyszłości oraz czy nie istnieją okoliczności wskazujące na zagrożenie kontynuowania przez nią działalności; omówienie przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, w tym metod wyceny aktywów i pasywów (także amortyzacji), ustalenia wyniku finansowego oraz sposobu sporządzenia sprawozdania finansowego w zakresie, w jakim ustawa pozostawia jednostce prawo wyboru. 7
Omówienie zasad amortyzacji środków trwałych Należy tu zwrócić uwagę na konieczność omówienia zasad amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Organizacje pozarządowe bardzo często w praktyce korzystają w tym zakresie z uproszczeń podatkowych i amortyzacji jednorazowej. Chodzi, więc o to, aby te kwestie uwypuklić. Ustawodawca ponadto nakłada obowiązek nie tylko stwierdzenia czy sprawozdanie finansowe zostało sporządzone przy założeniu kontynuowania działalności przez jednostkę w dającej się przewidzieć przyszłości, ale także przeanalizowania o oświadczenia przez kierownika jednostki czy nie istnieją okoliczności wskazujące na zagrożenie kontynuowania przez nią działalności. W przypadku innych podmiotów jest to wyłącznie stwierdzenie założenia kontynuacji działalności. Zawartość informacji uzupełaniających Z kolei informacje uzupełaniające, które tak jak w przypadku innych podmiotów powinny zawierać nieobjęte bilansem oraz rachunkiem zysków i strat informacje i wyjaśnienia niezbędne do oceny gospodarki finansowej jednostki zawierają takie dane jak: Informacje o wszelkich zobowiązaniach finansowych w tym z tytułu dłużnych instrumentów finansowych, gwarancji i poręczeń lub zobowiązań warunkowych nieuwzględnianiach w bilansie, ze wskazaniem charakteru i formy wierzytelności zabezpieczonych rzeczowo; Informacje o kwotach zaliczek i kredytów udzielonych członkom organów administrujących, zarządzających i nadzorujących, ze wskazaniem oprocentowania, głównych warunków oraz wszelkich kwot spłaconych, odpisanych lub umorzonych, a także zobowiązań zaciągniętych w ich imieniu tytułem gwarancji i poręczeń wszelkiego rodzaju, ze wskazaniem kwoty ogółem dla każdej kategorii; Uzupełniające dane o aktywach i pasywach, przy czym nie wskazano tu, o jakie konkretne aktywa i pasywa chodzi. Należy, zatem uszczegółowić dane dotyczące tych grup, które są szczególnie istotne ze względu na wartość w bilansie lub specyfikę działalności jednostki np. rzeczowe aktywa trwałe czy rozliczenia międzyokresowe przychodów. Obowiązek wskazania źródeł przychodów Ponadto organizacje pozarządowe ujawniać powinny informacje o strukturze zrealizowanych przychodów ze wskazaniem ich źródeł, w tym w szczególności informacje o przychodach wyodrębnionych zgodnie z zapisami ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz informacje przychodach z tytułu składek członkowskich i dotacji pochodzących ze środków publicznych. W analogiczny sposób powinny być zaprezentowane informacje strukturze poniesionych kosztów. Dla zrozumienia sposobu zarządzania kapitałami własnymi powinny być też przedstawione dane o źródłach zwiększenia i sposobie wykorzystania 8
funduszu statutowego. Tu należy zwrócić uwagę na informację czy zysk jest przeznaczany na zwiększenie tego funduszu. Jeśli jednostka posiada status organizacji pożytku publicznego to zamieszcza w informacji dodatkowej wszystkie dane sprawozdawcze wymagane ustawą o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Obecnie ustawa ta nie zawiera szczególnych wymogów, co do rodzaju dodatkowych danych umieszczanych w sprawozdaniu finansowym OPP. Organizacje pozarządowe powinny pokazywać też inne informacje niż wymienione, powyżej, jeżeli mogłyby w istotny sposób wpłynąć na ocenę sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy jednostki, w tym dodatkowe informacje i objaśnienia wymienione w załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości, o ile występują w jednostce. Załącznik nr 6 do ustawy o rachunkowości ZAKRES INFORMACJI WYKAZYWANYCH W SPRAWOZDANIU FINANSOWYM, O KTÓRYM MOWA W ART. 45 USTAWY, DLA JEDNOSTEK, O KTÓRYCH MOWA W ART. 3 UST. 2 USTAWY Z DNIA 24 KWIETNIA 2003 R. O DZIAŁALNOŚCI POŻYTKU PUBLICZNEGO I O WOLONTARIACIE, Z WYJĄTKIEM SPÓŁEK KAPITAŁOWYCH, ORAZ JEDNOSTEK, O KTÓRYCH MOWA W ART. 3 UST. 3 PKT 1 I 2 TEJ USTAWY Wprowadzenie do sprawozdania finansowego obejmuje w szczególności: 1) nazwę, siedzibę i adres oraz numer we właściwym rejestrze sądowym albo ewidencji; 2) wskazanie czasu trwania działalności jednostki, jeżeli jest ograniczony; 3) wskazanie okresu objętego sprawozdaniem finansowym; 4) wskazanie, czy sprawozdanie finansowe zostało sporządzone przy założeniu kontynuowania działalności przez jednostkę w dającej się przewidzieć przyszłości oraz czy nie istnieją okoliczności wskazujące na zagrożenie kontynuowania przez nią działalności; 5) omówienie przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, w tym metod wyceny aktywów i pasywów (także amortyzacji), ustalenia wyniku finansowego oraz sposobu sporządzenia sprawozdania finansowego w zakresie, w jakim ustawa pozostawia jednostce prawo wyboru. 9
Bilans Aktywa A. Aktywa trwałe I. Wartości niematerialne i prawne II. Rzeczowe aktywa trwałe III. Należności długoterminowe IV. Inwestycje długoterminowe V. Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe B. Aktywa obrotowe I. Zapasy II. Należności krótkoterminowe III. Inwestycje krótkoterminowe IV. Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe C. Należne wpłaty na fundusz statutowy Aktywa razem Pasywa A. Fundusz własny I. Fundusz statutowy II. Pozostałe fundusze III. Zysk (strata) z lat ubiegłych IV. Zysk (strata) netto B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania I. Rezerwy na zobowiązania II. Zobowiązania długoterminowe III. Zobowiązania krótkoterminowe IV. Rozliczenia międzyokresowe Pasywa razem Rachunek zysków i strat A. Przychody z działalności statutowej I. Przychody z nieodpłatnej działalności pożytku publicznego II. Przychody z odpłatnej działalności pożytku publicznego III. Przychody z pozostałej działalności statutowej B. Koszty działalności statutowej I. Koszty nieodpłatnej działalności pożytku publicznego 10
II. Koszty odpłatnej działalności pożytku publicznego III. Koszty pozostałej działalności statutowej C. Zysk (strata) z działalności statutowej (A-B) D. Przychody z działalności gospodarczej E. Koszty działalności gospodarczej F. Zysk (strata) z działalności gospodarczej (D-E) G. Koszty ogólnego zarządu H. Zysk (strata) z działalności operacyjnej (C+F-G) I. Pozostałe przychody operacyjne J. Pozostałe koszty operacyjne K. Przychody finansowe L. Koszty finansowe M. Zysk (strata) brutto (H+I-J+K-L) N. Podatek dochodowy O.Zysk (strata) netto (M-N) Informacja dodatkowa: Informacja dodatkowa powinna zawierać nieobjęte bilansem oraz rachunkiem zysków i strat informacje i wyjaśnienia niezbędne do oceny gospodarki finansowej jednostki, a w szczególności: 1) informacje o wszelkich zobowiązaniach finansowych, w tym z tytułu dłużnych instrumentów finansowych, gwarancji i poręczeń lub zobowiązań warunkowych nieuwzględnionych w bilansie, ze wskazaniem charakteru i formy wierzytelności zabezpieczonych rzeczowo; 2) informacje o kwotach zaliczek i kredytów udzielonych członkom organów administrujących, zarządzających i nadzorujących, ze wskazaniem oprocentowania, głównych warunków oraz wszelkich kwot spłaconych, odpisanych lub umorzonych, a także zobowiązań zaciągniętych w ich imieniu tytułem gwarancji i poręczeń wszelkiego rodzaju, ze wskazaniem kwoty ogółem dla każdej kategorii; 3) uzupełniające dane o aktywach i pasywach; 4) informacje o strukturze zrealizowanych przychodów ze wskazaniem ich źródeł, w tym w szczególności informacje o przychodach wyodrębnionych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, oraz infor- 11
macje o przychodach z tytułu składek członkowskich i dotacji pochodzących ze środków publicznych; 5) informacje o strukturze poniesionych kosztów; 6) dane o źródłach zwiększenia i sposobie wykorzystania funduszu statutowego; 7) jeżeli jednostka posiada status organizacji pożytku publicznego, zamieszcza w informacji dodatkowej dane na temat uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów z tytułu 1% podatku dochodowego od osób fizycznych oraz sposobu wydatkowania środków pochodzących z 1% podatku dochodowego od osób fizycznych; 8) inne informacje niż wymienione w pkt 1 7, jeżeli mogłyby w istotny sposób wpłynąć na ocenę sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy jednostki, w tym dodatkowe informacje i objaśnienia wymienione w załączniku nr 1 do ustawy, o ile mają zastosowanie do jednostki. Podstawa prawna: art. 3 ust. 1a pkt 2 i ust. 1e pkt 8, art. 46 ust. 5 pkt 6, art. 48 ust. 5-6 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.), art. 1 pkt 1 i pkt 5 lit. a ustawy z 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o rachunkowości (Dz.U. z 2017 r. poz. 61), art. 3 ust. 2 i art. 3 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy z 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r. poz. 1817 ze zm.). 12
Więcej ebooków o tematyce finansowo-księgowej: www.fabrykawiedzy.com 2NJ009 ISBN 978-83-269-6681-1