SSF Prowadzący: dr Karolina Gościniak Wykład 2. Ramy regulacyjne sprawozdawczości finansowej Zakres wykładu: Działalność Rady Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (RMSR) Proces stanowienia Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej Rola Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (KIMSF/IFRIC) Struktura Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (MSR/) i Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) Rola Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej w Polsce i w UE Literatura do wykładu: 1. Gierusz J., Gościniak K., Zackiewicz B., MSSF 1 Zastosowanie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej po raz pierwszy, Międzynarodowe i krajowe regulacje sporządzania sprawozdań finansowych w praktyce, DIFIN, Warszawa 2007r., 2. Gierusz J., Standaryzacja i harmonizacja rachunkowości międzynarodowej. Rachunkowość międzynarodowa, red. L. Bednarski, J. Gierusz, PWE, Warszawa 2001, 3. Hendriksen E., van Breda M., Teoria rachunkowości, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002, 4. Jaruga A., Geneza i rozwój międzynarodowej harmonizacji zasad rachunkowości, [w:] Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej. Kluczowe zagadnienia i rozwiązania praktyczne, A. Jaruga, M. Frendzel, R. Ignatowski, P. Kabalski, wyd. Stowarzyszenie Księgowych Polsce, Warszawa 2006, 5. Migała-Warchoł A., Wlaź R., Specyfika systemu rachunkowości krajów reprezentujących model anglosaski i kontynentalny na przykładzie Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej i Niemiec [w:] www.wsiz.rzeszow.pl, 6. Miller P., Reading R., Bahnson P., The FASB. The people, the process and the politics. Richard D. Irwin, Inc. 1994, 7. Surdykowska S.T., Polski System rachunkowości finansowej w międzynarodowej perspektywie porównawczej, Prace Naukowe AE we Wrocławiu 2000 nr 876, 8. Surdykowska S.T., Rachunkowość międzynarodowa, Zakamycze, Kraków 1999, 9. Turyna J., Rachunkowość według standardów międzynarodowych, [w:] www.wszim-sichaczew.edu.pl/, 10. J. Turyna, Standardy sprawozdawczości finansowej. MSSF - US GAAP- polskie ustawodawstwo, wyd. Difin, Warszawa 2006, 11. Wright I., Czy FASB i IASB nadal będzie dzielił wspólny język? [w:] www.pwcglobal.com/pl. Strony internetowe: 1. http://www.aicpa.org/about+the+aicpa/understanding+the+organization/membership+figures.htm, 2. http://en.wikipedia.org/wiki/financial_accounting_standards_board, 3. http://www.sec.gov/about/whatwedo.shtml. 4. www.iasplus.com Sopot, marzec 2015 1
I. DZIAŁALNOŚĆ RADY MIĘDZYNARODOWYCH STANDARDÓW RACHUNKOWOŚCI (RMSR) 1. Struktura RMSR - schemat STRUKTURA RMSR Ramy instytucjonalne i organizacyjne MSSF i US GAAP Struktura RMSR (od 1 lutego 2009r.) RADA MONITORUJĄCA powołuje i nadzoruje powierników FUNDACJA KMSR 22 powierników, powołuje, nadzoruje, zbiera fundusze RADA 13 członków statutowych + 3 w niepełnym wymiarze, ustala program prac technicznych, zatwierdza standardy, wstępne projekty i interpretacje Rada Konsultacyjna ds. Standardów (40 członków) Grupy Doradcze Dla głównych projektów na porządku dziennym http://www.iasplus.com/restruct/restruct.htm#diagram Komitet ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (14 członków) Powołuje Raportuje do Doradza 4 Źródło: http://www.iasplus.com/restruct/restruct.htm#new a) Rada Monitorująca (RM) (Monitoring Board) Działa od 1 lutego 2009r. (na mocy konstytucji Fundacji IASC z dnia 15 stycznia 2009r.) Zapewnia współdziałanie między Fundacją KMSR a regulatorami rynku kapitałowego W gestii Rady Monitorującej leży m. in.: 1. Nominowanie powierników wchodzących w skład Fundacji KMSR, 2. Doradzanie i nadzorowanie działalności powierników ze swojej działalności określonej w konstytucji składają oni coroczne raporty do Rady Monitorującej, b) Fundacja KMSR (Rada Powiernicza) (The International Accounting Standards Committee (IASC) Foundation) Do obowiązków Fundacji KMSR (Rady Powierniczej) należy m.in. 1. nominowanie członków do: Rady Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (IASB), Rady Konsultacyjnej ds. Standardów (SAC). 2. monitorowanie skuteczności działania RMSR 3.. 4. aprobowanie budżetu Rada Powiernicza jest również odpowiedzialna za zmiany w konstytucji. Sopot, marzec 2015 2
c) Rada Doradcza ds. Standardów (Standards Advisory Council, SAC) Do jej obowiązków należy: Służenie radą w sprawie prowadzenia prac RMSR i właściwych im priorytetów, Informowanie RMSR o postrzeganiu jej przez organizację i poglądach dotyczących ważnych projektów MSSF, Stanowi forum dla organizacji i osób zainteresowanych międzynarodową sprawozdawczością finansową. c) Komitet ds. Interpretacja Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (KIMSF) (International Financial Reporting Interpretations Committee, IFRIC) został powołany w marcu 2002 roku (zastąpił powstały w 1997 r. Stały Komitet ds. Interpretacji SKI, Standing Interpretation Committee SIC), pomaga Radzie Międzynarodowych Standardów Rachunkowości w tworzeniu i ulepszaniu Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej, komitet dostarcza wytycznych na temat tych zagadnień, które nie zostały omówione w standardach, oraz zajmuje się obszarami, w których mogłyby powstać sprzeczne interpretacje. ROLA KIMSF... KIMSF nie może samodzielnie zmieniać standardów ustalonych przez RMSR!!! analizowanie kwestii spornych w odwołaniu do istniejących MSFF oraz założeń koncepcyjnych. KIMSF koncentruje się na kwestiach o dużym, ogólnym znaczeniu dla użytkowników i autorów sprawozdań finansowych, nie zajmuje się natomiast kwestiami szczegółowymi, dotyczącymi stosunkowo niewielkiej liczby organizacji. INTERPRETACJE KIMSF DOTYCZĄ: Sopot, marzec 2015 3
II. STRUKTURA MSR I MSSF Zgodnie z definicją zawartą w MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) obejmują obecnie swoim zakresem znaczeniowym standardy i interpretacje przyjęte przez RMSR, w tym: a) Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (mające aktualnie numerację od MSSF 1 do MSSF 15), b) Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (standardy te mają numerację od MSR 1 do MSR 41 i format nadany im przez KMSR), c) Interpretacje wydane przez Komitet ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (KIMSF) lub istniejący wcześniej Stały Komitet ds. Interpretacji (SKI). Układ poszczególnych standardów MSR: Krótkie streszczenie standardu oraz spis treści Stwierdzenie celów standardu Określenie przedmiotowego i podmiotowego zakresu stosowania standardu Definicje, które mają zastosowanie w treści standardu Zasadnicza treść standardu Załączniki Układ poszczególnych standardów MSSF: Wprowadzenie do MSSF Tekst samego MSSF Załączniki stanowiące integralną część standardu, w tym definicje pojęć, wskazówki dotyczące stosowania standardu Zmiany do innych MSSF Zatwierdzenie MSSF przez Radę Uzasadnienie wniosków, nie stanowiące integralnej części MSSF Odmienne opinie członków Rady, Przykłady, nie stanowiące integralnej części MSSF, Wskazówki dotyczące wdrożenia standardu Przy stosowaniu MSSF ważny jest również Wstęp (przedmowa) do Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej, na który we wprowadzeniu powołuje się każdy MSSF. Przedmowa do MSSF określa: 1. Zadania RMSR, 2. Zakres i obowiązek stosowania MSSF, 3. Właściwy proces ustanawiania MSSF i Interpretacji KIMSF, 4. Czas stosowania MSSF 5. Oficjalny język MSSF i tłumaczenia zatwierdzone przez RMSR Sopot, marzec 2015 4
III. ROLA MIĘDZYNARODOWYCH STANDARDÓW SPRAWOZDAWCZOŚCI FINANSOWEJ W KRAJACH UNII EUROPEJSKIEJ I STANACH ZJEDNOCZONYCH A. Unia Europejska wprowadzanie MSSF: KROK 1: w 1995 roku zlecenie państwom członkowskim umożliwienia spółkom giełdowym na sporządzanie skonsolidowanych sprawozdań finansowych na podstawie MSR, KROK 2: wprowadzenie obowiązku od 2005 roku dla wszystkich unijnych spółek giełdowych sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych wg MSSF. Zmiany te wynikały z proklamowania przez Wspólnotę rozporządzenia nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady Unii Europejskiej z 19 lipca 2002 roku w sprawie stosowania Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. Podstawowe założenia Rozporządzenia: 1. nałożenie obowiązku stosowania przez podmioty będące emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu na rynkach regulowanych państw członkowskich MSSF jako podstawy swych skonsolidowanych sprawozdań finansowych za okresy sprawozdawcze rozpoczynające się w dniu 1 stycznia 2005 roku lub później, 2. obowiązek (od roku 2007) stosowania MSSF przez emitentów dłużnych papierów wartościowych w zakresie skonsolidowanych sprawozdań finansowych a także spółek, których wyemitowane papiery wartościowe dopuszczone są do publicznego obrotu w krajach innych, niż kraj członkowski oraz stosują one US GAAP (od roku 2005 podmioty te miały możliwość stosowania MSSF), 3. kraje członkowskie mogły rozszerzyć (o czym musiały powiadomić Komisję Europejską i inne państwa Wspólnoty) obowiązek stosowania MSSF na jednostkowe sprawozdania finansowe spółek publicznych oraz spółki nie notowane na giełdach. Sopot, marzec 2015 5
Zatwierdzanie MSSF przez Unię Europejską (IFRS endorsment): B. Obowiązek stosowania MSSF przez polskie jednostki wprowadziła nowelizacja ustawy o rachunkowości z dnia 27 sierpnia 2004 roku. Począwszy od roku obrotowego zaczynającego się 1 stycznia 2005 r., do sporządzania sprawozdań finansowych według standardów RMSR zostały zobligowane banki oraz emitenci papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu, w zakresie swoich skonsolidowanych sprawozdań finansowych. Poza powyższym wymogiem, nowela wprowadziła także możliwość stosowania MSSF (co zależy od decyzji organu zatwierdzającego jednostki, a w przypadku spółek zależnych od decyzji organu zatwierdzającego jednostki dominującej) przy sporządzaniu: a) skonsolidowanych sprawozdań finansowych emitentów papierów wartościowych ubiegających się o ich dopuszczenie do publicznego obrotu i jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca wyższego szczebla sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe zgodnie z MSSF, b) skonsolidowanych sprawozdań finansowych emitentów wyłącznie dłużnych papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu lub do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów UE począwszy od roku obrotowego rozpoczynającego się 1 stycznia 2007r. jednostki te mają obowiązek sporządzać swoje skonsolidowane sprawozdania finansowe zgodnie z MSSF, c) jednostkowych sprawozdań finansowych emitentów papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu lub do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów UE i emitentów papierów wartościowych ubiegających się o ich dopuszczenie do publicznego obrotu, d) jednostkowych sprawozdań finansowych podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe zgodnie z MSSF. e) sprawozdań finansowych oddziałów przedsiębiorcy zagranicznego sporządzającego swoje sprawozdania zgodnie z MSSF. Po przejściu na MSSF jednostki te w dalszym ciągu stosują przepisy ustawy dotyczące: Sopot, marzec 2015 6
Nie mają natomiast do tych jednostek zastosowania: Pozostałe jednostki, nie objęte obowiązkiem stosowania MSSF, podlegające jednak pod przepisy ustawy o rachunkowości, mogą stosować standardy RMSR w odniesieniu do zagadnień, które ustawa i wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze (w tym Krajowe Standardy Rachunkowości) regulują w sposób nie wystarczający lub nie regulują ich wcale. Hierarchia stosowania przepisów przez polskie podmioty: Sporządzające sprawozdania finansowe według UoR Sporządzające sprawozdania finansowe według MSSF Sopot, marzec 2015 7
Etapy harmonizacji rachunkowości w UE i na świecie Ś W I A T Porozumienie RMSR i IOSCO (1995) Utworzenie KMSR (1973) Zaakceptowanie MSSF przez IOSCO (2000) Utworzenie RMSR (2001) Umowa z Norwalk (2002) Mapa drogowa (2005) Memorandum w sprawie porozumienia (2006) Częściowa akceptacja MSSF przez SEC (2007) MSSF dla MSP (2009) Plan SEC w sprawie przyjęcia MSSF (2008) U N I A E U R O P E J S K A Czwarta Dyrektywa UE (1978) Siódma Dyrektywa UE (1983) Rozporządzenie UE 1606/2002 (2002) Przyjęcie MSSF przez europejskie spółki giełdowe (2005) Akceptacja przez KE US GAAP i standardów japońskich (2008) Oś czasu Źródło: Opracowanie własne na podstawie analizy literatury. Zakres stosowania MSSF przez polskie podmioty Podmioty sporządzające swoje sprawozdania finansowe Obligatoryjnie zgodnie z MSSF 1) Fakultatywnie zgodnie z MSSF 2) Zgodnie z ustawą o rachunkowości 3) Przy sporządzaniu sprawozdań finansowych podmioty uwzględniają wszystkie opublikowane i zaakceptowane do stosowania w UE standardy i wydane do nich interpretacje. Regulacje ustawy o rachunkowości i wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze stosują w zakresie nieuregulowanym przez MSSF (rozdział 2 ustawy, rozdział 3, art. 45 ust. 1, 4, 5, art. 55 ust. 1 i 3, art. 63c, rozdziały 7 i 8). Podmioty stosują przepisy ustawy o rachunkowości i wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze. MSSF stosują w zakresie nieuregulowanym ustawą i przepisami wykonawczymi do niej (w tym Krajowymi Standardami Rachunkowości). Legenda: 1) Dotyczy jednostek określonych w art. 55 ust. 6a ustawy o rachunkowości. 2) Dotyczy jednostek określonych w art. 45 ust. 1a,1b i 1e oraz w art. 55 ust. 6b i 6c ustawy o rachunkowości. 3) Dotyczy jednostek określonych w art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości. Sopot, marzec 2015 8
Źródło: Gierusz J., Gościniak K., Zackiewicz B., MSSF 1 Zastosowanie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej po raz pierwszy, Międzynarodowe i krajowe regulacje sporządzania sprawozdań finansowych w praktyce, DIFIN, Warszawa 2007r., s. 24. Podstawa sporządzenia sprawozdania finansowego przez spółki europejskie Sprawozdanie finansowe opisane jako zgodne z: Standardami RMSR zatwierdzonymi do stosowania w UE Wszystkie standardy RMSR w pełni zatwierdzone do stosowania w UE Nie wszystkie standardy RMSR w pełni zatwierdzone do stosowania w UE Krajowymi zasadami rachunkowości MSSF 1/ wszystkimi standardami RMSR Stosowanie tylko aktualnie zatwierdzonych standardów oraz zatwierdzonych standardów okrojonych Stosowanie zatwierdzonych standardów (w tym standardów okrojonych) oraz standardów, których zatwierdzenia oczekuje się do końca roku Sprawozdanie finansowe nie jest sporządzone w oparciu o MSSF i nie można opatrzyć go klauzulą bezwarunkowej zgodności z MSSF Sprawozdanie finansowe jest sporządzone w oparciu o MSSF i należy opatrzyć je klauzulą bezwarunkowej zgodności z MSSF Sprawozdanie finansowe nie jest sporządzone w oparciu o MSSF, jeśli zastosowano przepisy okrojone, zatwierdzone przez UE a więc nie można opatrzyć go klauzulą bezwarunkowej zgodności z MSSF Sprawozdanie finansowe nie jest sporządzone w oparciu o MSSF, jeśli zastosowano przepisy okrojone zatwierdzone przez UE i nie można opatrzyć go klauzulą bezwarunkowej zgodności z MSSF. Dodatkowo, raport musi zawierać zastrzeżenie, jeśli zastosowano standardy nie zatwierdzone do stosowania w UE Podstawa sporządzenia sprawozdania finansowego podana w notach Klauzula zgodności z MSSF zatwierdzonymi przez Unię Europejską Źródło: Gierusz J., Gościniak K., Zackiewicz B., MSSF 1 Zastosowanie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej po raz pierwszy, Międzynarodowe i krajowe regulacje sporządzania sprawozdań finansowych w praktyce, DIFIN, Warszawa 2007r., s. 29. Sopot, marzec 2015 9