LGD-4101-016-02/2014 P/14/016 WYSTĄPIENIE POKONTROLNE

LGD-4101-016-02/2014 P/14/016 WYSTĄPIENIE POKONTROLNE

I. Dane identyfikacyjne kontroli Numer i tytuł kontroli Jednostka przeprowadzająca kontrolę Kontrolerzy Jednostka kontrolowana Kierownik jednostki kontrolowanej Ocena ogólna Uzasadnienie oceny ogólnej P/14/016 Wykonywanie wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego przez urzędy skarbowe i izby celne. Najwyższa Izba Kontroli Delegatura w Gdańsku 1. Rafał Malcharek, specjalista kontroli państwowej, upoważnienie do kontroli nr 91787 z 16 września 2014 r. 2. Milena Szymańska, inspektor kontroli państwowej, upoważnienie do kontroli nr 91788 z 18 września 2014 r. 3. Krystian Kułaga, doradca ekonomiczny, legitymacja służbowa nr 11930. (dowód: akta kontroli str. 1-4) Urząd Skarbowy w Kartuzach, ul. Kościerska 13, 83-300 Kartuzy (dalej: Urząd ). Edyta Darwicka, Naczelnik Urzędu. II. Ocena kontrolowanej działalności (dowód: akta kontroli str. 5-6) Najwyższa Izba Kontroli ocenia pozytywnie 1 wykonywanie przez Naczelnika Urzędu wyroków sądów administracyjnych w latach 2013-2014 (do 30 października) 2. Naczelnik Urzędu prawidłowo i terminowo (poza jednym, niżej wskazanym przypadkiem) realizował zadania związane z wykonywaniem wyroków sądów administracyjnych: uchylających decyzje organów podatkowych: w szczególności w zakresie zwrotów powstałych nadpłat, uchylania dokonanych zabezpieczeń na majątku podatnika i przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego; oddalających skargę podatnika: w zakresie ustalania majątku i źródeł dochodów zobowiązanych, z których mogła być prowadzona egzekucja administracyjna, wszczynania i prowadzenia egzekucji administracyjnej oraz stosowanych środków egzekucyjnych. Stwierdzona nieprawidłowość, polegająca na trzydniowym opóźnieniu zwrotu nadpłaty w wysokości 7,3 tys. zł, powstałej w wyniku uchylenia w części przez Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor Izby ) decyzji Naczelnika Urzędu i określenia podatnikowi zobowiązania w niższej kwocie z tytułu sprzedaży nieruchomości, nie wpłynęła na pozytywną ocenę działań Urzędu. Po wystąpieniu ww. nieprawidłowości, w lipcu 2014 r. (przed rozpoczęciem kontroli NIK) w Urzędzie zmieniono zasady obiegu dokumentów w celu wyeliminowania opóźnień zwrotów nadpłat podatków, wynikających m.in. z wyroków sądów administracyjnych. W przypadku 11 z 20 niekorzystnych dla organów podatkowych orzeczeń sądów administracyjnych 3, które wpłynęły do Urzędu w badanym okresie, decyzje uchylono 1 Najwyższa Izba Kontroli stosuje 3-stopniową skalę ocen: pozytywna, pozytywna mimo stwierdzonych nieprawidłowości, negatywna. 2 Kontrolą objęto również stan faktyczny w okresie wcześniejszym, mający bezpośredni związek z badanymi zagadnieniami. 3 Siedem z 15 orzeczeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (dalej: WSA ) i cztery z pięciu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA ), w tym dwa, w których NSA umorzył postępowanie w związku z cofnięciem skargi kasacyjnej przez Dyrektora Izby. 2

w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 18 lipca 2013 r. 4 (dalej: wyrok TK z 18 lipca 2013 r. ), zgodnie z którym art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 5 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r.), na podstawie którego je wydano, był niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Opis stanu faktycznego III. Opis ustalonego stanu faktycznego 1. Postępowanie z wyrokami sądów administracyjnych uwzględniającymi skargę podatnika (uchylającymi w całości lub w części decyzje organów podatkowych). 1.1. Naczelnik Urzędu wydał 121 decyzji wymiarowych 6, które w latach 2013-2014 (I półrocze) stały się ostateczne w wyniku utrzymania ich w mocy przez Dyrektora Izby, z tego: 89 w 2013 r. (19 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, dalej: PIT, a 70 podatku od towarów i usług, dalej: VAT ) i 32 w I półroczu 2014 r. (pięć w zakresie PIT i 27 w zakresie VAT). W badanym okresie: 83 decyzje wymiarowe zaskarżono do WSA, z tego 55 w 2013 r. (osiem dotyczących PIT, a 47 VAT) i 28 w I półroczu 2014 r. (odpowiednio: osiem i 20); WSA wydał 32 orzeczenia w wyniku rozpatrzenia skarg na 93 7 decyzje wymiarowe, z tego 17 orzeczeń w 2013 r. (14 dotyczących PIT, a trzy VAT) i 15 w I półroczu 2014 r. (siedem dotyczących PIT, a osiem VAT). Z ww. 32 orzeczeń WSA: 17 było korzystnych dla organów podatkowych 8, z tego: siedem w 2013 r. (pięć dotyczących PIT, a dwa VAT) i 10 w I półroczu 2014 r. (cztery dotyczące PIT, a sześć VAT); 15 było niekorzystnych dla organów podatkowych 9, z tego: 10 w 2013 r. (dziewięć dotyczących PIT, a jedno VAT) i pięć w I półroczu 2014 r. (trzy dotyczące PIT, a dwa VAT); do Naczelnika Urzędu wpłynęły cztery orzeczenia WSA uchylające decyzje wymiarowe Dyrektora Izby, dotyczące decyzji wydanych w pierwszej instancji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku (trzy dotyczące PIT, a jedno VAT). W badanym okresie: podatnicy i Dyrektor Izby wnieśli do NSA odpowiednio 10 i 11 skarg kasacyjnych od wyroków WSA dotyczących decyzji odwoławczych Dyrektora Izby w sprawach wymiarowych, rozstrzygniętych w pierwszej instancji przez Naczelnika Urzędu; do Urzędu wpłynęło siedem orzeczeń NSA wydanych w wyniku rozpatrzenia skarg kasacyjnych od orzeczeń WSA, z tego: trzy w 2013 r. (dwa dotyczące PIT, a jedno VAT) i cztery w 2014 r. (dotyczące PIT). Z ww. orzeczeń NSA: dwa, dotyczące PIT, były korzystne 10 dla organów podatkowych (wpłynęły do Urzędu w 2014 r.); 4 Sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013 r., poz. 985). 5 Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). 6 Decyzje, które nakładają obowiązki o charakterze pieniężnym, podlegające egzekucji administracyjnej. 7 W tym 11 orzeczeń dotyczyło 72 decyzji wymiarowych w zakresie VAT (naliczanego w okresach miesięcznych). 8 Orzeczenia oddalające/odrzucające skargę podatnika i orzeczenia umarzające postępowanie. 9 Orzeczenia uchylające decyzje organów podatkowych w całości lub w części. 10 Orzeczenia oddalające/odrzucające skargę podatnika, umarzające postępowanie ze skargi podatnika, uchylające niekorzystne dla organu orzeczenie WSA. 3

pięć było niekorzystnych 11 dla organów podatkowych, z tego: trzy w 2013 r. (dwa dotyczyły PIT, a jedno VAT) i dwa w 2014 r. dotyczące PIT. (dowód: akta kontroli str. 7-9, 15-19) W latach 2013-2014 (I półrocze) sądy administracyjne wydały 20 niekorzystnych dla Naczelnika Urzędu orzeczeń, z których 11 (55%) było następstwem wyroku TK z 18 lipca 2013 r. 12. (dowód: akta kontroli str. 11-14) 1.2. Badaniem objęto wykonanie przez Naczelnika Urzędu 13 wyroków WSA i NSA (ośmiu niekorzystnych i pięciu korzystnych dla organów podatkowych), z tego: sześciu wyroków WSA, którymi uchylono decyzje Dyrektora Izby, w tym pięciu, którymi uchylono także decyzję wydaną przez Naczelnika Urzędu w pierwszej instancji 13 ; dwóch wyroków NSA, którymi uchylono zaskarżone wyroki WSA i decyzje Dyrektora Izby 14 ; pięciu wyroków WSA, którymi oddalono skargę na decyzję Dyrektora Izby, w tym dwóch, od których podatnik wniósł, a następnie wycofał skargę kasacyjną 15. W jednej z ww. spraw, w której WSA prawomocnym wyrokiem oddalił skargę podatnika na decyzję organu drugiej instancji, postępowanie wznowiono w związku z ww. wyrokiem TK z 18 lipca 2013 r. (dowód: akta kontroli str. 11-14, 20-50) Od dnia wydania pierwszej decyzji przez organ podatkowy do uprawomocnienia się wyroku WSA lub NSA w 11 zbadanych sprawach upłynęło odpowiednio: od ponad 16 do ponad 42 oraz od 47 do ponad 49 miesięcy. W pozostałych dwóch sprawach postępowanie sądowoadministracyjne nie zostało zakończone. (dowód: akta kontroli str. 224-238) 1.3. Z wyroków niekorzystnych dla organów podatkowych, których wykonanie objęto badaniem: dwa wyroki NSA 16 i pięć 17 wyroków WSA dotyczyło PIT za lata 2003 i 2004 z tytułu przychodów z nieujawnionych źródeł lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach (w ww. wyrokach uchylono wydane w sprawach rozstrzygnięcia z uwagi na wyrok TK z 18 lipca 2013 r.). Na ww. pięć wyroków WSA Dyrektor Izby wniósł, a następnie wycofał z uwagi na ww. wyrok TK skargę kasacyjną do NSA; 11 Orzeczenia oddalające/odrzucające skargę organu, umarzające postępowanie ze skargi organu, uchylające korzystne dla organu orzeczenie WSA. 12 Ww. wyrok stwierdzał niekonstytucyjność przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r.), stanowiącego, że wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. W jego wyniku wystąpiła możliwość wznowienia postępowania w zakresie opodatkowania przychodów za lata 1998-2006. 13 Spośród dostępnych w Urzędzie akt doboru spraw do badania dokonano według kryteriów: pięć wyroków otrzymanych w 2013 r. i trzy w I kwartale 2014 r. o najwyższych kwotach, w tym wszystkie, w których Naczelnik Urzędu zobowiązany był zwrócić nadpłatę (wyroki przekazujące sprawy do ponownego rozpatrzenia nie wystąpiły). 14 Zbadano wykonanie wszystkich wyroków NSA, które wpłynęły wraz z aktami do Urzędu w latach 2013-2014 (I półrocze). 15 W latach 2013-2014 (I półrocze) do Urzędu nie wpłynęły wyroki NSA korzystne dla organów podatkowych. W związku z cofnięciem skargi kasacyjnej przez podatnika, NSA postanowieniami umorzył postępowania kasacyjne. 16 Wyroki NSA z: 8 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2648/12 i 20 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 1215/13, dotyczyły odpowiednio decyzji Dyrektora Izby z 27 października 2011 r. i 2 lipca 2012 r. oraz decyzji Naczelnika Urzędu z odpowiednio 8 grudnia 2009 r. i 15 października 2009 r. 17 Wyroki WSA z: 5 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 697/13, 5 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 698/13, 13 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1192/13, 16 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 935/13 i 16 października 2013 r. sygn. akt 936/13, dotyczyły odpowiednio decyzji Dyrektora Izby z 22 marca 2013 r., 22 marca 2013 r., 3 czerwca 2011 r., 29 października 2010 r. i 29 października 2010 r. oraz decyzji Naczelnika Urzędu z odpowiednio: 2 grudnia 2010 r. i 2.grudnia 2010 r., 30 września 2010 r., 31 marca 2010 r. i 31 marca 2010 r. 4

jeden wyrok WSA 18 dotyczył postępowania w sprawie uzyskanego w 2007 r. przychodu ze sprzedaży nieruchomości, który nie został przeznaczony na cele o charakterze mieszkaniowym zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 19. Przyczyną uchylenia przez WSA decyzji Dyrektora Izby była błędna interpretacja ww. przepisów dokonana przez organy podatkowe. Zdaniem Sądu ważne było poniesienie wydatków na określony cel, natomiast sama własność mogła być nabyta później, w ramach okresu dwuletniego, o jakim mowa w ww. przepisie. WSA wskazał, że konieczne było przeprowadzenie nie tylko wykładni językowej i systemowej, ale przede wszystkim wykładni celowościowej, która pozwala na przyjęcie, że zwolnienie podatkowe przysługuje wówczas, gdy podatnik przeznacza przychody ze sprzedaży na cele wskazane w tym przepisie i w terminach w nim zakreślonych. Odwołanie podatnika ponownie rozpatrzył Dyrektor Izby, uwzględniając ocenę prawną wyrażoną w wyroku. Wszystkie sprawy objęte ww. wyrokami były rozpatrywane przez sądy administracyjne jednokrotnie. Ww. wyroki: WSA: wpłynęły do Urzędu w okresie od 10 do 15 dni od wpływu do Izby; NSA: po 17 i 55 dniach od wpływu do Izby (Dyrektor Izby uchylił decyzję Naczelnika Urzędu, umorzył postępowanie w sprawie i zwrócił akta sprawy Naczelnikowi Urzędu). (dowód: akta kontroli str. 20-50) 1.4. W wyniku badania wykonania ośmiu niekorzystnych dla organów podatkowych wyroków sądów administracyjnych stwierdzono, m.in., że: we wszystkich sprawach zalecenia sądów zawarte w wyrokach zostały zrealizowane, zgodnie z art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi 20 ; z sześciu spraw, w których zobowiązanie zostało uregulowane w całości (cztery sprawy) lub w części (dwie sprawy) przed wydaniem wyroku: w trzech sprawach, w których WSA uchylił decyzje organów podatkowych obu instancji 21, Naczelnik Urzędu zwrócił nadpłatę podatku w 14-dniowym terminie określonym w art. 77 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej 22 wraz z należnymi odsetkami; w dwóch sprawach, w których NSA uchylił wyrok WSA i decyzję organu drugiej instancji 23, Dyrektor Izby uchylił decyzje Naczelnika Urzędu, a ten zwrócił nadpłatę podatku w 30-dniowym terminie określonym w art. 77 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Nie zwrócono odsetek uznając, że w sprawach znajduje zastosowanie przepis art. 78 3 pkt 2 w związku z art. 77 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (przyczyną uchylenia decyzji była niekonstytucyjność art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzona wyrokiem TK z 18 lipca 2013 r.); 18 Wyrok WSA z 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I Sa/Gd 108/13, dotyczący decyzji Dyrektora Izby z 28 listopada 2012 r. i decyzji Naczelnika Urzędu z 24 kwietnia 2012 r. 19 Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., należało stosować zasady określone w ustawie w art. 28 w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. 20 Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). 21 Wyroki WSA z: 5 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 697/13, 5 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 698/13 i 13 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1192/13. 22 Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). 23 Wyroki NSA z: 8 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2648/12 i 20 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 1215/13. 5

Ustalona nieprawidłowość w jednej sprawie, w której WSA uchylił wyłącznie decyzję organu odwoławczego 24, Dyrektor Izby uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu i określił podatnikowi wysokość zobowiązania w ryczałtowym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży w 2007 r. nieruchomości w kwocie niższej. Powstałą nadpłatę wraz z należnymi odsetkami Naczelnik Urzędu zwrócił podatnikowi 2 czerwca 2014 r., tj. trzy dni po 30-dniowym terminie określonym w art. 77 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej; uchylenie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego z majątku podatnika nastąpiło: w dwóch sprawach 25, w których dokonano zajęcia rachunku bankowego w terminie jednego i 11 dni od uregulowania zobowiązania; w sprawie, w której dokonano zajęcia ruchomości 26 po ponad czterech miesiącach od uregulowania przez podatnika zobowiązania 27, a w dwóch sprawach, w których dokonano wpisu hipoteki 28 po ponad trzech miesiącach od umorzenia postępowania. Przepisy Ordynacji podatkowej i ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji 29 nie określają dla organów podatkowych i egzekucyjnych terminów podjęcia czynności usuwających skutki dokonanych czynności egzekucyjnych. Mimo braku uregulowań w tym zakresie, zawiadomienia o zwolnieniu spod zajęcia przesłano do Starostwa Powiatowego w Kartuzach dziewięć dni po wpływie wniosku o uchylenie zabezpieczenia. Z wyjaśnień Naczelnika Urzędu wynika, że o wykreślanie hipotek przymusowych występowano do sądów w drugiej kolejności w pierwszej występowano o wpisanie hipoteki w celu zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych; w jednej sprawie 30 Dyrektor Izby zlecił Naczelnikowi Urzędu przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów. Naczelnik Urzędu przeprowadził zlecone czynności bez zwłoki (m.in. wystąpił do właściwych naczelników urzędów skarbowych o przeprowadzenie czynności sprawdzających w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji dokonanej i wezwał podatników do przedłożenia dodatkowych dokumentów i wyjaśnień). O przeprowadzonych czynnościach poinformował Dyrektora Izby oraz przekazał materiały dowodowe zebrane w toku dodatkowego postępowania. Dyrektor Izby na podstawie art. 140 1 Ordynacji podatkowej przedłużył termin załatwienia sprawy, a następnie uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu i określił wysokość zobowiązania w kwocie niższej o 4.052,00 zł. Podatnik nie złożył skargi na tę decyzję. (dowód: akta kontroli str. 20-37, 51-99, 210-223) W sprawie objętej wyrokiem WSA z 10 kwietnia 2013 r. (sygn. akt ISA/Gd 108/13) Naczelnik Urzędu dokonał zwrotu nadpłaty w kwocie 4.052,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 3.207,15 zł (ogółem 7.259,15 zł) trzy dni po terminie określonym w art. 77 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (wypłacone podatnikowi odsetki za zwłokę wyniosły 5,00 zł). (dowód: akta kontroli str. 20-22, 79-84, 210-223) Naczelnik Urzędu powyższe opóźnienie wyjaśnił spiętrzeniem prac dotyczących zeznań rocznych podatników w zakresie PIT i intensyfikacją liczby realizowanych zadań, związanych z terminem płatności PIT oraz VAT. W Samodzielnym Referacie 24 Wyrok WSA z 10 kwietnia 2013 r, sygn. akt I SA/Gd 108/13. 25 Objętych wyrokami WSA z: 13 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1192/13 i 20 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 1215/13. 26 Objętej wyrokiem WSA z 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 108/13. 27 Zawiadomienie o zwolnieniu spod zajęcia środka transportu wysłano do starostwa powiatowego z 12 lipca 2013 r. 28 Objętych wyrokami WSA z: 5 listopada 2013 r. sygn. akt ISA/Gd 698/13 i 5 listopada 2013 r. sygn. akt ISAGd/697/13. 29 Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.). 30 Objętej wyrokiem WSA z 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt ISA/Gd 108/13. 6

Ocena cząstkowa Opis stanu faktycznego Rachunkowości Podatkowej Urzędu na przełomie maja i czerwca 2014 r. wiązało się to z koniecznością realizacji bardzo dużej ilości takich terminowych zadań, jak m.in.: wprowadzenie i zaksięgowanie na kartach kontowych wpłat dokonanych przez podatników, zaksięgowanie na kartach kontowych przypisów i odpisów oraz dokonanie zwrotów podatków i nadpłat. Po zaistnieniu powyższego zdarzenia w Urzędzie zmieniono zasady obiegu dokumentów w celu przyśpieszenia ww. działań weryfikacyjnych, wprowadzono również zasadę, że momentem inicjującym działania pracowników Urzędu jest wpływ informacji o uchyleniu decyzji, a nie jak było wcześniej, wpływ do Urzędu potwierdzenia odbioru przez podatnika decyzji uchylającej. (dowód: akta kontroli str. 210-223) Z dniem 7 lipca 2014 r. zmieniono obowiązujący w Urzędzie formularz F-081 Ustalenia dot. zwrotu nadpłaty i/lub jej oprocentowania, w którym wprowadzono zasadę, że informacja o uchyleniu decyzji Naczelnika Urzędu w pierwszej kolejności zostaje przekazana do Działu Postępowań Podatkowych (wcześniej Samodzielny Referat Rachunkowości Podatkowej), który dokonuje koniecznych ustaleń. (dowód: akta kontroli str. 131-144) Najwyższa Izba Kontroli ocenia pozytywnie 31 postępowanie w latach 2013-2014 (do 30 października) Naczelnika Urzędu z wyrokami sądów administracyjnych uwzględniającymi skargę podatnika. Stwierdzona nieprawidłowość, jednostkowa i nieznaczna w wymiarze kwotowym, nie spowodowała obniżenia tej oceny. 2. Postępowanie z wyrokami oddalającymi skargę podatnika, utrzymującymi w mocy decyzje organów podatkowych. 2.1. Badaniem objęto wykonanie dwóch postanowień NSA o umorzeniu postępowania kasacyjnego w związku z wycofaniem skargi kasacyjnej przez podatników oraz trzech wyroków WSA oddalających skargę podatników. W dwóch sprawach 32 zakończonych postanowieniem NSA o umorzeniu postępowania kasacyjnego zobowiązania wynikające z decyzji organu zostały wykonane: w jednej sprawie w wyniku zaliczenia nadpłat (na kwotę 6.421,73 zł) z innych podatków (zgodnie z dyspozycją podatnika) przed wydaniem ostatecznej decyzji organu drugiej instancji, a w drugiej (na kwotę 15.669,45 zł) w części wyniku zaliczenia nadpłat z innych podatków przed wydaniem decyzji organu drugiej instancji (zgodnie z dyspozycją podatnika), a w pozostałej części w wyniku zastosowania środków egzekucyjnych (zajęcie rachunków bankowych) w ciągu 14 miesięcy i dziewięciu dni od doręczenia ostatecznej decyzji organu drugiej instancji. (dowód: akta kontroli str. 38-50, 100-103, 104-113) Ww. sprawy dotyczyły niespełnienia wymogu złożenia w trybie art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oświadczenia o opodatkowaniu dochodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej na zasadach określonych art. 30c ww. ustawy (podatek liniowy 19%) 33. Z powyższej przyczyny Naczelnik Urzędu dochody objęte postępowaniem opodatkował według skali podatkowej. 31 Najwyższa Izba Kontroli, podobnie jak przy ocenie ogólnej, stosuje 3-stopniową skalę ocen cząstkowych dotyczących działalności w badanym obszarze: pozytywna, pozytywna mimo stwierdzonych nieprawidłowości, negatywna. 32 Postanowienia NSA z: 14 marca 2014 r. sygn. II FSK 1528/12 dotyczące postępowania kasacyjnego w sprawie wyroku WSA z 5 stycznia 2012 r. sygn. akt WSA I SA/Gd 274/11 oraz 26 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 316/12 dotyczące postępowania kasacyjnego w sprawie wyroku WSA z 28 września 2011 r. sygn. akt WSA I SA/Gd 267/11. 33 Podatnicy, chcący skorzystać z prawa opodatkowania swych przychodów na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy, są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. 7

(dowód: akta kontroli str. 47-50) W pozostałych trzech badanych sprawach 34 stwierdzono m.in., że zobowiązanie podatkowe: w jednej (w kwocie 37.678 zł) nie zostało wykonane (doręczenie ostatecznej decyzji nastąpiło 30 maja 2014 r., sprawa była w trakcie postępowania egzekucyjnego) 35 ; w jednej rozłożono na raty 36 i w okresie 22 miesięcy częściowo wykonano (na kwotę 23.613,94 zł, tj. 45,7% należności głównej). Następnie, na wniosek podatnika o wznowienie postępowania w związku z wyrokiem TK z 18 lipca 2013 r., Dyrektor Izby uchylił w całości decyzje wydane w obu instancjach 37 i umorzył postępowanie w sprawie, stwierdzając istnienie przesłanki określonej w art. 240 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Naczelnik Urzędu zwrócił nadpłatę w terminie określonym w art. 77 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej 38 ; w jednej zostało wykonane w części (7.536,43 zł, tj. 10,7% należności głównej) w okresie 11 miesięcy i 25 dni od doręczenia ostatecznej decyzji (doręczenie nastąpiło 17 września 2013 r. w sprawie prowadzone jest postępowanie egzekucyjne) 39. (dowód: akta kontroli str. 38-46, 114-126) 2.2. Naczelnik Urzędu w czterech z pięciu zbadanych spraw (we wszystkich, w których zobowiązanie podatkowe do czasu wydania ostateczniej decyzji przez Dyrektora Izby nie zostało w całości wykonane) podejmował prawidłowe działania zmierzające do wyegzekwowania zaległości, tj. m.in.: w dwóch sprawach, w których zgodnie z art. 15 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji postępowanie egzekucyjne mogło być wszczęte po upływie siedmiu dni od dnia doręczenia upomnienia, przesłał upomnienie zobowiązanemu w okresie od 12 do 20 dni po upływie terminu do wykonania przez niego obowiązku; wystawił tytuły wykonawcze w okresie od jednego do siedmiu dni od dnia, w którym egzekucja mogła być wszczęta (art. 15 1 ww. ustawy); wszczął egzekucję w okresie od jednego do 48 dni od wystawienia tytułu wykonawczego (art. 26 5 ww. ustawy); 34 Objętych wyrokami WSA z: 5 czerwca 2013 r. sygn. akt WSA I SA/Gd 496/13, 8 stycznia 2013 r. sygn. akt WSA I SA/Gd 678/12 i 8 stycznia 2014 r. sygn. akt WSA I SA/Gd 1514/13. 35 Sprawa dotyczyła rozliczenia VAT za grudzień 2006 r. Naczelnik Urzędu stwierdził, że podatnik w złożonej korekcie deklaracji VAT-7 za ww. okres zawyżył podatek naliczony do odliczenia, w związku z ujęciem podatku wynikającego z faktur VAT, które nie dokumentują czynności dokonanych pomiędzy podmiotami wskazanymi w ich treści. W wyniku odwołania podatnika Dyrektor Izby decyzją z 19 lutego 2013 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia uznając, że jej rozstrzygnięcie wymaga uprzedniego przeprowadzenia postepowania dowodowego w znacznej części. Podatnik złożył skargę na ww. decyzję. WSA utrzymał (wyrok z 18 czerwca 2013 r.) ją w mocy. Naczelnik Urzędu ustalił, że część faktur VAT nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż brak jest wiarygodnych dowodów potwierdzających wykonanie przedmiotu usługi i dostawy towarów wymienionych na fakturach i decyzją z 28 lutego 2014 r. ponownie określił zobowiązanie podatkowe w VAT za grudzień 2006 r. Dyrektor Izby decyzją z 26 maja 2014 r. utrzymał w mocy ww. decyzję. 36 Decyzja Naczelnika Urzędu z 1 października 2012 r. 37 Decyzją z 19 maja 2014 r. Dyrektor Izby uchylił w całości decyzję Dyrektora Izby z 11 kwietnia 2013 r. i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu z 28 marca 2011 r. 38 Sprawa dotyczyła zobowiązania podatkowego w kwocie 45.546 zł z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2005 r. Podstawą wszczęcia postępowania były informacje o wybudowanym budynku mieszkalnym, mimo że z analizy dochodów za 2005 r. i lata poprzednie wynikał brak pokrycia wydatków poniesionych w 2005 r. (obejmujących m.in. budowę domu). WSA w wyroku z 8 stycznia 2012 r. oddalił skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby stwierdzając, że ustalenia poczynione przez organy podatkowe znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym. 39 W sprawie Naczelnik Urzędu stwierdził, że podatnik nie nabył prawa do odliczenia podatku naliczonego z części faktur VAT i zawyżył o 74.302 zł kwotę podatku naliczonego do odliczenia w rozliczeniu VAT za styczeń 2011 r. W wyniku odwołania Dyrektor Izby decyzją z 3 września 2013 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu. WSA oddalił skargę podatnika., stwierdzając m.in., że płatność gotówką wysokich kwot, wynikających ze spornych faktur winna wzbudzić wątpliwości skarżącego, który mógł przypuszczać, że bierze udział w transakcji stanowiącej nadużycie prawa oraz że postępowanie podatkowe było prowadzone rzetelnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organ zgromadził kompletny materiał dowodowy, który następnie został oceniony zgodnie z treścią art. 191 Ordynacji podatkowej. Podatnik złożył 27 lutego 2014 r. skargę kasacyjną, która była w trakcie rozpatrywania. 8

Ustalone nieprawidłowości Ocena cząstkowa Opis stanu faktycznego Opis stanu faktycznego Ocena cząstkowa podejmował czynności w celu ustalenia majątku i źródeł dochodów podatników, z których mogła być i była prowadzona egzekucja (m.in. sporządzał protokoły o stanie majątkowym zobowiązanych, uzyskał informacje o numerach ich rachunków bankowych, wezwał do dostarczenia ewidencji sprzedaży i wystawionych faktur VAT oraz ewidencji środków trwałych); zastosował środki egzekucyjne we wszystkich sprawach (zajęcie wierzytelności, w tym rachunków bankowych w trzech sprawach i zajęcie ruchomości w jednej sprawie) w terminie od jednego do 43 dni od doręczenia tytułu wykonawczego. (dowód: akta kontroli str. 38-50) W działalności Naczelnika Urzędu w przedstawionym wyżej zakresie nie stwierdzono nieprawidłowości. Najwyższa Izba Kontroli ocenia pozytywnie ocenia pozytywnie postepowanie w latach 2013-2014 (do 30 października) Naczelnika Urzędu z wyrokami sądów administracyjnych oddalającymi skargę podatnika. 3. Ponaglenia kierowane przez podatników do Dyrektora Izby na niezałatwienie sprawy w terminie oraz skargi na bezczynność organu do WSA. Odpowiedzialność porządkowa i dyscyplinarna pracownika za bezczynność lub opieszałość, odpowiedzialność za błędy na podstawie ustawy z dnia 20 stycznia 2011 r. o odpowiedzialności majątkowej funkcjonariuszy publicznych za rażące naruszenie prawa 40. W związku z postępowaniami podatkowymi prowadzonymi przez Naczelnika Urzędu, które były przedmiotem orzekania przez sądy administracyjne, podatnicy nie kierowali w badanym okresie do Dyrektora Izby ponagleń na niezałatwienie przez Naczelnika Urzędu sprawy w terminie 41 lub do WSA skarg na bezczynność organów podatkowych. W Urzędzie nie prowadzono spraw w zakresie odpowiedzialności porządkowej i dyscyplinarnej pracowników za bezczynność i opieszałość. (dowód: akta kontroli str. 210-223) 4. Koszty z tytułu odsetek zapłaconych w związku z opieszałym wykonaniem lub niewykonaniem wyroków sądów administracyjnych, wypłaconych odszkodowań oraz zasądzonych grzywien. W latach 2013-2014 (I półrocze) podatnicy nie występowali o odszkodowanie na podstawie art. 154 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku ze sprawami prowadzonymi przez Naczelnika Urzędu. W powyższym okresie nie było również przypadku występowania podatników o ukaranie lub ukarania Naczelnika Urzędu grzywną, na podstawie art. 154 1 i 6 ww. ustawy. W związku ze zwłoką w zwrocie nadpłaty podatku poniesiono koszt 5,00 zł (nieprawidłowość opisano w punkcie 1 wystąpienia). (dowód: akta kontroli str. 20-22, 79-84, 210-223) Najwyższa Izba Kontroli pozytywnie ocenia terminowość wykonywania w latach 2013-2014 (I półrocze) wyroków sądów administracyjnych. 40 Dz. U. Nr 34, poz. 173. 41 Jedyna sprawa, w której podatnik złożył do Dyrektora Izby ponaglenie na niezałatwienie przez Naczelnika Urzędu sprawy w terminie (uznane za bezzasadne) nie była przedmiotem orzekania przez sądy administracyjne. 9

Prawo zgłoszenia zastrzeżeń IV. Pozostałe informacje i pouczenia Wystąpienie pokontrolne zostało sporządzone w dwóch egzemplarzach; jeden dla kierownika jednostki kontrolowanej, drugi do akt kontroli. Zgodnie z art. 54 ustawy z dnia 23 grudnia 1994 r. o Najwyższej Izbie Kontroli 42 kierownikowi jednostki kontrolowanej przysługuje prawo zgłoszenia na piśmie umotywowanych zastrzeżeń do wystąpienia pokontrolnego, w terminie 21 dni od dnia jego przekazania. Zastrzeżenia zgłasza się do dyrektora Delegatury NIK w Gdańsku. Gdańsk, dnia listopada 2014 r. Kontrolerzy Rafał Malcharek specjalista kontroli państwowej Najwyższa Izba Kontroli Delegatura w Gdańsku Dyrektor...... Podpis podpis Krystian Kułaga doradca ekonomiczny... Podpis 42 Dz. U. z 2012 r., poz. 82 ze zm. 10