Warszawa, dnia 3 grudnia 2010 r. Komisja Nadzoru Audytowego Stanowisko w sprawie dokumentu Komisji Europejskiej: Zielona Księga Polityka badania sprawozdań finansowych: lekcje wyciągnięte z kryzysu COM(2010) 561 Użyte w tekście skróty: 43 Dyrektywa - Dyrektywa 2006/43/WE PE i Rady z dnia 17 maja 2006 r. w sprawie ustawowych badań rocznych sprawozdań finansowych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych MSRF - Międzynarodowe Standardy Rewizji Finansowej MSSF - Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej EGAOB - Europejska Grupa Organów Nadzoru Audytowego (Śródtytuły i pytania pochodzą z Zielonej Księgi) 1. Wprowadzenie (1) Czy mają Państwo ogólne uwagi dotyczące zastosowanego tu podejścia i celów niniejszej zielonej księgi? Tak. Błędy w ocenie ryzyka i nie zawsze właściwy sposób prezentowania sytuacji i wyników firm w sprawozdaniach finansowych można zaliczyć do czynników, które przyczyniły się do globalnego kryzysu finansowego. W związku z tym zasadna jest przedstawiona w Zielonej Księdze propozycja podjęcia dyskusji na temat działań, które mogłyby się przyczynić do zwiększenia zaufania do sprawozdań finansowych poprzez podniesienie jakości badania tych sprawozdań i służące temu celowi zmiany w sposobie określenia roli i zasad działania biegłych rewidentów. Nie podważając celowości dyskusji na ten temat, należy jednak podkreślić, iż znaczna część problemów podnoszonych w dokumencie była już przedmiotem analiz i dyskusji na etapie tworzenia 43 Dyrektywy. Ponadto, należy wskazać, że ewentualne propozycje zmian w zakresie przepisów regulujących badanie sprawozdań finansowych oraz działalność biegłych rewidentów i firm audytorskich powinny być poprzedzone analizą obecnych przepisów i regulacji. Do rozważenia powinna być kwestia czy bardziej zasadne jest wzmocnienie egzekwowania istniejącego już prawa, np. poprawienie komunikacji między biegłymi rewidentami a organami nadzorczymi spółki, czy tworzenie nowych regulacji. (2) Czy sądzą Państwo, że istnieje potrzeba lepszego określenia społecznej roli badania sprawozdań finansowych w zakresie prawdziwości sprawozdań finansowych? Tak. W związku z mylnym postrzeganiem roli biegłego rewidenta przez niektóre 1
zainteresowane podmioty (tj. m. in. przypisywanie biegłym rewidentom roli gwaranta dobrej kondycji jednostek badanych) istnieje potrzeba edukacji i uświadamiania użytkowników sprawozdań finansowych co do faktycznej roli pełnionej obecnie przez biegłych rewidentów. Z drugiej zaś strony konieczne jest podniesienie poziomu jakości świadczonych usług, w tym zapewnienie adekwatności technik badania dla celów użytkownika, oraz wzmocnienie niezależności biegłych rewidentów, tj. ich krytycyzmu i sceptycyzmu, gdy badają sprawozdania finansowe i świadczą usługi pozaaudytowe. (3) Czy sądzą Państwo, że można jeszcze zwiększyć ogólny poziom jakości badania sprawozdań finansowych? Tak. W sytuacji niepełnego lub niedoskonałego wdrożenia 43 Dyrektywy w niektórych państwach członkowskich UE istnieje bez wątpienia potrzeba podnoszenia jakości badania sprawozdań finansowych. Dużą rolę w tym zakresie odgrywać powinni nie tylko sami niezależni biegli rewidenci ale również organy nadzoru kontrolujące czy firmy audytorskie świadczą swoje usługi zgodnie z przepisami i standardami badania na odpowiednio wysokim poziomie jakości i niezależności. 2. Rola biegłego rewidenta 2.1. Komunikacja biegłych rewidentów ze stronami zainteresowanymi (4) Czy sądzą Państwo, że badanie powinno gwarantować pewność co do dobrej kondycji finansowej spółek? Czy badanie sprawozdań finansowych może spełnić taki cel? Nie. Uważamy, iż przy obowiązujących uregulowaniach dotyczących metodologii badania nie można zagwarantować pewności co do kondycji finansowej spółek ani wykryć wszystkich oszust. Jednakże przy badaniu sprawozdań należy dążyć do zachowania odpowiednich proporcji między analizą ich formy i treści. Jest to wymagane przez przepisy polskiej ustawy o rachunkowości określające, iż celem badania jest wyrażenie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii wraz z raportem nie tylko o tym, czy sprawozdanie finansowe jest zgodne z zastosowanymi zasadami rachunkowości, ale także czy rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy badanej jednostki. Ustawa wymaga również, by opinia biegłego rewidenta wskazywała na stwierdzone podczas badania poważne zagrożenia dla kontynuacji działalności jednostki. (5) Czy zastosowana metodyka badania powinna być lepiej wyjaśniana użytkownikom, aby ograniczyć rozbieżności oczekiwań i wytłumaczyć rolę badania? Tak. Uważamy, że w raportach z badania powinny być umieszczane bardziej szczegółowe informacje na temat metodologii badania. Język powinien być bardziej zrozumiały dla użytkowników. Spowoduje to polepszenie komunikacji firm audytorskich z użytkownikami badania, w tym szczególnie z organami nadzorczymi badanych spółek. (6) Czy należy wzmocnić zawodowy sceptycyzm? Jak to osiągnąć? Tak. Mimo iż stosowane standardy badania, w tym przede wszystkim MSRF, w 2
wystarczającym stopniu definiują rolę i znaczenie zawodowego sceptycyzmu biegłego rewidenta, należy podejmować próby dalszego wzmocnienia tego sceptycyzmu. Skutkiem takiej postawy jest, iż biegły rewident z dużą uwagą i ostrożnością podchodzi do udostępnianych mu informacji, dogłębnie i krytycznie je analizuje, a w swojej opinii lub raporcie informuje o ważnych kwestiach mogących, jego zdaniem, budzić istotne wątpliwości. Postawa zawodowego sceptycyzmu powinna też objawiać się gotowością ujawnienia organom nadzorczym spółki wątpliwości, które pojawiły się w trakcie procesu badania, ale ostatecznie nie znalazły odwierciedlenia w opinii lub raporcie. Umacnianiu zawodowego sceptycyzmu sprzyjać mogą, między innymi, działania zwiększające niezależność audytorów i pozwalające na jasne określenie ich odpowiedzialności za ujawnienie nieprawidłowości. (7) Czy należy zmienić negatywny odbiór zastrzeżeń zawartych w sprawozdaniach z badania? Jeśli tak, to w jaki sposób? Większość członków KNA uznała, że nie ma takiej potrzeby. Jest to w dużej mierze odzwierciedleniem polskich doświadczeń sugerujących, że biegli rewidenci działający w naszym kraju nie wykazują nadmiernej obawy przed wydawaniem zastrzeżeń wobec sprawozdań finansowych. Należy mieć też na uwadze, że opinia z zastrzeżeniem jest środkiem przekazu ważnych informacji do użytkowników sprawozdań finansowych. W tym kontekście znaczenie ma kwestia wskazana już w odpowiedzi na poprzednie pytania, iż należy dążyć do szerszego ujawniania informacji o zjawiskach budzących uzasadnione wątpliwości, także w trakcie przeprowadzania badania, zwłaszcza wobec organów nadzorczych spółki. (8) Jakie informacje dodatkowe powinny być przekazywane zewnętrznym stronom zainteresowanym i w jaki sposób? W przypadku, gdy wydana przez biegłego rewidenta opinia zawiera zastrzeżenia, powinna ona wskazywać w precyzyjny sposób, na ile jest to możliwe, zidentyfikowane naruszenia przepisów prawa i wpływ tych naruszeń (ilościowy i jakościowy) na badane sprawozdanie finansowe. Należy też przekazywać zainteresowanym zewnętrznym użytkownikom sprawozdań finansowych takie informacje dodatkowe, które ułatwią im dokonanie własnej oceny skutków zidentyfikowanego przez spółkę lub biegłego rewidenta ryzyka lub zdarzeń mogących mieć wpływ na przyszłą sytuację finansową spółki. Ponadto, powinna być również wzmocniona strona informacyjna raportów biegłych rewidentów, a w szczególności ta ich część, która dotyczy dokonanej przez biegłego rewidenta oceny istotnych i wrażliwych wartości szacunkowych, w oparciu o które sporządzone zostało sprawozdanie finansowe. Dodatkowo, powinno być wzmocnione egzekwowanie obowiązku publikowania informacji na temat wykrytych naruszeń standardów. Warte również rozważenia wydaje się przedstawianie informacji o korektach wprowadzonych do sprawozdania finansowego w trakcie przeprowadzania badania. W celu zidentyfikowania innych informacji dodatkowych wskazane byłoby przeprowadzenie konsultacji, przede wszystkim z użytkownikami sprawozdań finansowych. Nie należy oczywiście zakładać, że wszystkie dodatkowe ujawnienia powinny stanowić element sprawozdania finansowego. Część z nich mogłaby się znaleźć np. w sprawozdaniu zarządu z działalności lub w sprawozdaniach innych organów jednostki, jak np. komitetu 3
audytu. (9) Czy między zewnętrznymi biegłymi rewidentami, wewnętrznymi audytorami a komitetem ds. audytu prowadzony jest adekwatny i regularny dialog? Jeśli nie, jak można poprawić tę komunikację? Nie. Komunikacja między wskazanymi stronami powinna być poprawiona. Należałoby uświadomić stronom, w tym zwłaszcza komitetom audytu, konieczność prowadzenia takiego dialogu. W tym celu zasadne byłyby objęcie kandydatów na stanowiska członków rad nadzorczych i komitetów audytu obowiązkowymi szkoleniami na temat zasad prowadzenia audytu i współpracy z biegłymi rewidentami, przy jednoczesnym uwzględnieniu specyfiki działalności danej spółki. (10) Czy sądzą Państwo, że biegli rewidenci powinni odgrywać rolę w gwarantowaniu wiarygodności informacji przekazywanych przez spółki w dziedzinie społecznej i środowiskowej odpowiedzialności biznesu? Tak. Uważamy, że biegli rewidenci powinni gwarantować wiarygodność informacji przekazywanych przez spółki w dziedzinie społecznej i środowiskowej odpowiedzialności biznesu. Należy jednak rozważyć, czy tego typu usługa powinna wchodzić w zakres badania, czy też powinna być uznawana za odrębną usługę poświadczającą. (11) Czy biegli rewidenci powinni się regularniej komunikować ze stronami zainteresowanymi? Czy należy zmniejszyć odstęp między końcem roku a datą badania? W opinii niektórych członków KNA bardziej regularnej komunikacji biegłych rewidentów ze stronami zainteresowanymi, zwłaszcza w odniesieniu do spółek publicznych, służyć mogłoby przeprowadzanie przeglądów nie tylko półrocznych, ale również kwartalnych. Większość członków KNA zgodziła się wprawdzie z tym, że warto byłoby dążyć do zmniejszenia odstępu między końcem roku a datą badania, ale jednocześnie podkreślono, że osiągnięcie tego celu może okazać się w praktyce trudne i obciążone pewnym ryzykiem. Należy mieć bowiem świadomość zarówno przeszkód o charakterze technicznym związanych z koniecznością przeprowadzenia dużej ilości badań w tym samym, krótkim okresie (przy ograniczonych zasobach kadrowych firm audytorskich) jak i zagrożeń dla jakości przygotowanych sprawozdań finansowych, jak również ich badań przeprowadzonych w takich skróconych terminach. (12) Jakie inne środki można przewidzieć w celu zwiększenia wartości badania? Uzasadnione jest dalsze wzmacnianie roli nadzoru nad biegłymi rewidentami, w tym poprzez regularne inspekcje firm audytorskich oraz przez zapewnienie stosowania przez nie odpowiednich procedur pozwalających na poprawę jakości świadczonych usług. Można ponadto rozważyć zwiększenie ilość informacji i objaśnień, dotyczących zarówno stosowanych zasad rachunkowości i przyjętych szacunków, jak i opisów odnoszących się do procesu i przebiegu badania. Należy jednak pamiętać, że już obecny zakres informacji i stopień ich skomplikowania powoduje niejednokrotnie trudności w rozumieniu i interpretacji treści publikowanych sprawozdań finansowych. 4
2.2. Międzynarodowe standardy rewizji finansowej (MSRF) (13) Jaka jest Państwa opinia na temat wprowadzenia MSRF w UE? Decyzje dotyczące zakresu stosowania MSRF i sposobu ich wprowadzenia do porządku prawnego UE zostały już w zasadzie podjęte przy opracowywaniu i wdrażaniu 43 Dyrektywy. Jeśli rzeczywistym celem działań Komisji Europejskiej jest podniesienie jakości usług świadczonych przez biegłych rewidentów i w konsekwencji zapewnienie przez to wysokiej jakości i wiarygodności sprawozdawczości finansowej, to wdrożenie MSRF powinno być priorytetem. MSRF powinny zostać wprowadzone m.in. ze względu na fakt, że w większości państw członkowskich UE zostały już faktycznie przyjęte lub są w trakcie wdrażania, a także że są stosowane przez główne sieci firm audytorskich. Oficjalne wprowadzenie MSRF doprowadziłoby zatem do ujednolicenia sytuacji w całej UE. (14) Czy MSRF powinny być prawnie wiążące na obszarze UE? Jeśli tak, czy należy zastosować podejście zatwierdzające podobne do tego, które dotyczy Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej (MSSF)? Alternatywnie, zważywszy na obecne rozpowszechnienie wykorzystania MSRF w UE, czy należy nadal zachęcać do stosowania MSRF w drodze niewiążących instrumentów prawnych (zaleceń, kodeksów postępowania)? Tak. (Patrz odpowiedź na pytanie nr 13). (15) Czy należy dalej dostosowywać MSRF tak, aby zaspokajały potrzeby Małych i Średnich Przedsiębiorstw i Małych i Średnich Firm Audytorskich? Członkowie KNA nie byli w pełni zgodni w tej kwestii, ale przeważył pogląd, że choć generalnie standardy powinny mieć jak najbardziej uniwersalny i jednolity charakter, to powinny one być formułowane w sposób na tyle elastyczny, aby możliwe było ich stosowanie także przez MŚFA i w odniesieniu do sprawozdań firm z sektora MŚP. 3. Zarządzanie firmami audytorskimi i ich niezależność (16) Czy fakt, że biegły rewident jest wybierany i wynagradzany przez jednostkę badaną prowadzi do konfliktu? Jakie inne rozwiązania proponowaliby Państwo w tym kontekście? Większość członków KNA zgodziła się wprawdzie z tezą, że dominujący obecnie sposób wyboru biegłego rewidenta może prowadzić do konfliktu interesów, ale ryzyka tego nie uznano za na tyle wysokie, aby konieczna była radykalna i natychmiastowa zmiana zasad wyboru audytorów. Za celowe uznano natomiast, aby w procesie wyboru biegłego rewidenta zwiększona została rola i niezależność organów nadzorczych spółki, a w przypadku jednostek zainteresowania publicznego, także komitetów audytu. (17) Czy w pewnych przypadkach wybór przez stronę trzecią byłby uzasadniony? 5
Większość członków KNA zgodziła się, że może to być uzasadnione, ale tylko w szczególnych i nadzwyczajnych okolicznościach (jak np. w przypadku stwierdzenia poważnych uchybień w procesie wyboru poprzedniego biegłego rewidenta, czy też przy ujawnieniu istotnych błędów w sposobie przeprowadzenia badania). Przeciwnicy takiego rozwiązania wskazywali natomiast na ryzyko pewnego rozmycia odpowiedzialności i kompetencji statutowych organów badanej jednostki. Dokonanie wyboru biegłego przez stronę trzecią przewidują już obecnie, w nadzwyczajnych przypadkach, obowiązujące w Polsce przepisy dotyczące nadzoru nad sektorem bankowym. (18) Czy stałe zatrudnianie firm audytorskich powinno być ograniczone w czasie? Jeśli tak, jaki powinien być maksymalny czas zatrudniania firmy audytorskiej? Członkowie KNA nie osiągnęli jednomyślności w kwestii potrzeby wprowadzenia obowiązkowej rotacji firm audytorskich. Przedstawiciele większości opowiadającej się za dalszym analizowaniem tej propozycji podkreślali, między innymi, potencjalne korzyści dla umocnienia konkurencji na rynku usług audytorskich oraz możliwość ograniczenia ryzyka powstania nadmiernej zażyłości między biegłym rewidentem a podmiotem objętym badaniem. Przeciwnicy obowiązkowej rotacji firm audytorskich uznali natomiast, że wystarczająca jest już obecna rotacja kluczowych biegłych rewidentów i wskazali na ryzyko obniżenia jakości badań i zwiększenia ich kosztu. Zgodzono się natomiast, że w przypadku wprowadzenia wymogu rotacji firm, rozwiązanie to powinno być wdrożone na jednolitych zasadach przez wszystkie państwa członkowskie UE. Zwrócono też uwagę na potencjalne trudności związane z wprowadzeniem obowiązku i zsynchronizowaniem cyklu rotacji, w odniesieniu do firm audytorskich badających sprawozdania jednostek działających w różnych państwach i wchodzących w skład jednej grupy kapitałowej. (19) Czy należy zakazać świadczenia usług niezwiązanych z badaniem sprawozdań finansowych przez firmy audytorskie? Czy zakazy tego rodzaju powinny stosować się do wszystkich firm i ich klientów, czy może do pewnych rodzajów instytucji, takich jak instytucje finansowe o znaczeniu systemowym? Nie widzimy uzasadnienia dla wprowadzenia zakazu świadczenia przez firmę audytorską usług niezwiązanych z badaniem sprawozdań finansowych dla podmiotów, których sprawozdania finansowe nie są badane przez daną firmę. Należy podkreślić, iż świadczenie takich usług sprzyja poszerzaniu wiedzy i doświadczeń oraz ułatwia firmom audytorskim pozyskanie i utrzymanie odpowiednio wykwalifikowanych kadr. Członkowie KNA nie byli natomiast jednomyślni w kwestii świadczenia dodatkowych usług na rzecz podmiotu, którego sprawozdanie jest przedmiotem badania. Choć większość stwierdziła, że może to rodzić obawy o powstanie konfliktu interesów i stąd zasadne jest dążenie do ograniczenia tego ryzyka, to zgodzono się również, że w niektórych szczególnych wypadkach świadczenie przez firmę badającą sprawozdanie wybranych dodatkowych usług może być uzasadnione i może wiązać się z poprawą relacji ceny do jakości takich usług. Jednakże, w przypadku, gdyby utrzymana została, w obecnym lub bardziej ograniczonym zakresie, możliwość świadczenia przez firmę audytorską pewnych dodatkowych usług na rzecz podmiotu, którego sprawozdanie jest objęte badaniem, to musiałoby się to odbywać 6
przy pełnym respektowaniu co najmniej dwóch kluczowych zasad: - jawności informacja, iż dana firma audytorska lub też inne podmioty wchodzące w skład sieci, której jest ona członkiem, świadczą wobec danej spółki usługi niezwiązane z badaniem sprawozdania finansowego, musi być publicznie dostępna; najlepiej gdyby to ujawnienie znalazło się obligatoryjnie w raporcie z badania sprawozdania finansowego, w części dotyczącej informacji dodatkowych, - niezależności decyzja o zatrudnieniu firmy audytorskiej do świadczenia innych usług niż badanie zaakceptowana powinna być przez organ nadzorczy i/lub przez komitet audytu (jeśli taki w danej spółce występuje). (20) Czy należy uregulować kwestię maksymalnego wynagrodzenia, jakie firma audytorska może uzyskać od jednego klienta? Tak. W polskim prawie są już zawarte stosowne regulacje. Wskazują one, iż biegły rewident (firma audytorska) nie może uzyskać chociażby w jednym roku w ciągu ostatnich 5 lat, więcej niż 40 % przychodu rocznego z tytułu świadczenia usług na rzecz jednostki, w której wykonywał czynności rewizji finansowej, lub jednostki z nią powiązanej. (21) Czy należy wprowadzić nowe zasady dotyczące przejrzystości sprawozdań finansowych firm audytorskich? W przypadku Polski nie, ponieważ firmy audytorskie już obowiązują takie same zasady przejrzystości jak inne podmioty. Natomiast jeśli w niektórych innych państwach członkowskich UE nie obowiązują jeszcze takie zasady, to należy dążyć do ich wprowadzenia i ujednolicenia. (22) Jakie dalsze środki zarządzania firmami audytorskimi można przewidzieć w celu wzmocnienia niezależności biegłych rewidentów? Na rozważenie zasługuje propozycja wprowadzenia do rad nadzorczych firm audytorskich, tam gdzie takie organy istnieją, jednego lub dwóch niezależnych członków. Wzmocnieniu niezależności firm audytorskich mogłoby też sprzyjać wzmocnienie roli komitetów audytu i/lub rad nadzorczych w jednostkach objętych badaniem i skuteczniejsze egzekwowanie przez te organy wymogu niezależności zatrudnianego przez daną jednostkę biegłego rewidenta. (23) Czy należy przeanalizować inne struktury w celu umożliwienia firmom audytorskim pozyskiwania kapitału ze źródeł zewnętrznych? Tak. Jednakże należy mieć na uwadze, iż pozyskiwanie kapitału przez firmy audytorskie ze źródeł zewnętrznych nie powinno, co do zasady, prowadzić do utraty kontroli przez biegłych rewidentów, gdyż mogłoby to wiązać się z powstaniem ryzyka, że cel w postaci maksymalizacji zwrotu z inwestycji mógłby stać się ważniejszy niż wartości i zasady związane z faktem, że zawód biegłego rewidenta jest zawodem publicznego zaufania. (24) Czy zgadzają się Państwo z sugestiami dotyczącymi biegłych rewidentów grup 7
kapitałowych? Czy mają Państwo inne pomysły w tym zakresie? Tak. Polskie prawo już teraz nakłada na firmy audytorskie badające spółki zależne bezwzględny obowiązek udostępniania dokumentacji roboczej firmie audytorskiej badającej sprawozdanie skonsolidowane. Ponadto, należy przypomnieć, iż MSRF 600 również zawiera odpowiednie regulacje w tym zakresie. Należałoby zatem wzmocnić nadzór nad jakością usług rewizji finansowej w kontekście wdrażania tego standardu. 4. Nadzór (25) Jakie środki należy przewidzieć, by dalej zwiększać integrację i zacieśniać współpracę w zakresie nadzoru nad firmami audytorskimi na szczeblu UE? Widzimy celowość dalszego umacniania integracji i zacieśniania współpracy pomiędzy organami nadzoru państw członkowskich UE, w szczególności w odniesieniu do globalnych sieci firm audytorskich. Jesteśmy za przekształceniem Europejskiej Grupy Organów Nadzoru nad Biegłymi Rewidentami (EGAOB) w tzw. komitet 3 poziomu procedury Lamfalussy ego (podobnie jak komitety działające do tej pory w obszarach rynku papierów wartościowych, ubezpieczeń i bankowości - CESR, CEIOPS, CEBS). Komitet taki mógły wzmocnić współpracę na szczeblu europejskim i przyspieszyć konwergencję w stosowaniu przepisów oraz zagwarantować jednolite podejście do kontroli firm audytorskich przez organy nadzoru w poszczególnych krajach członkowskich. Jednocześnie uważamy, że na obecnym etapie nie byłoby wskazane rozstrzyganie o włączaniu kwestii nadzoru na biegłymi rewidentami do zakresu działania nowopowstających, w miejsce komitetów 3 poziomu, europejskich organów nadzoru nad rynkami finansowymi (ESMA, EIOPA, EBA), czy też o potrzebie utworzenia podobnego organu w obszarze usług audytowych. (26) Jak można osiągnąć wzmożenie konsultacji i komunikacji między biegłym rewidentem dużych spółek notowanych na giełdzie a organem regulacyjnym? Należy się zgodzić, że takie konsultacje i komunikacja są ważne i potrzebne. Istotne jest jednak zapewnienie, aby przepływ informacji był dwukierunkowy. Należy też wzmocnić skuteczność przestrzegania przez firmy audytorskie przepisów dotyczących obowiązku informowania organów regulacyjnych o wszelkiego rodzaju faktach lub decyzjach, które mogą stanowić istotne naruszenie przepisów, wpływać na zdolność spółki do kontynuacji działalności, lub też powodować konieczność formułowania zastrzeżeń w opiniach o badanych sprawozdaniach finansowych. Powyższy wymóg powinien obowiązywać nie tylko firmy audytorskie badające sprawozdania spółek notowanych na rynkach regulowanych, ale też wszystkie firmy audytorskie badające sprawozdania finansowe jednostek zainteresowania publicznego. 5. Koncentracja i struktura rynku (27) Czy obecna konfiguracja rynku usług biegłych rewidentów może stwarzać ryzyko 8
systemowe? Tak. Większość członków KNA zgodziła się, że ryzyko takie może występować i dlatego zasadne może być podejmowanie działań ograniczających to ryzyko i zapobiegających dalszemu wzrostowi koncentracji na rynku usług audytorskich. Ze względu na charakter tego rynku i powiązań na nim występujących skala zagrożeń związanych z ewentualną upadłością dużej firmy audytorskiej, wydaje się jednak istotnie mniejsza niż w przypadku upadłości dużego podmiotu z sektora finansowego. Jednym ze sposobów na zmniejszenie ryzyka upadłości firm audytorskich mogłoby być wprowadzenie przepisów i/lub instrumentów ograniczających odpowiedzialność biegłych rewidentów i firm audytorskich, zwłaszcza w przypadku wystąpienia szkody o charakterze katastroficznym. (28) Czy sądzą Państwo, że obowiązkowe tworzenie konsorcjum firm audytorskich z włączeniem co najmniej jednej mniejszej firmy audytorskiej niemającej znaczenia systemowego mogłoby zdynamizować rynek usług biegłych rewidentów i umożliwić małym i średnim firmom większy udział w segmencie zleceń na badania większych podmiotów? Nie. Działania takie mogłyby mieć negatywny wpływ na jakość badania i spowodować trudności dla firmy audytorskiej odpowiedzialnej za badanie skonsolidowanego sprawozdania finansowego. Mogłoby to też przyczynić się do zwiększenia kosztów badania. Ewentualne konsorcja powinny powstawać w odpowiedzi na zapotrzebowanie dostawców lub odbiorców usług audytowych, a nie być wymuszane decyzją administracyjną. (29) Czy z punktu widzenia doskonalenia struktury rynku usług biegłych rewidentów zgodziliby się Państwo na obowiązkową rotację i ogłaszanie przetargu po upływie ustalonego okresu? Jak długi powinien być ten okres? Patrz odpowiedź na pytanie 18. W Polsce obowiązuje obecnie rotacja (co 5 lat) firm audytorskich badających sprawozdania finansowe podmiotów z sektora ubezpieczeniowego. (30) Jak rozwiązać kwestię preferowania Wielkiej Czwórki? Za najbardziej właściwe uważamy podejście oparte na eliminowaniu barier dla rozwoju MŚFA. Jedną z takich barier może być praktyka stosowania przez niektóre podmioty (w tym zwłaszcza instytucje finansowe) klauzul umownych wymuszających korzystanie z usług tzw. wielkiej czwórki i dlatego zasadna wydaje się propozycja wyeliminowania takich klauzul. Warta rozważenia wydaje się również propozycja wprowadzenia certyfikatów jakości potwierdzających zdolność do badania sprawozdań dużych firm giełdowych, ale przed wypracowaniem ostatecznego stanowiska wobec tej propozycji konieczne byłoby poznanie dodatkowych szczegółow (w tym rozstrzygnięcie kwestii, kto i na jakich zasadach miałby takie certyfikaty wydawać). (31) Czy zgadzają się Państwo, że plany awaryjne, w tym plany ewentualnej likwidacji, mogą mieć kluczowe znaczenie z punktu widzenia ryzyka systemowego i ryzyka upadłości firm? 9
Propozycja tworzenia planów awaryjnych powinna być przedmiotem dalszych analiz. Nie należy jednak ani przeceniać potencjalnych korzyści wynikających z istnienia takich planów, ani też nie doceniać wielu różnych trudności związanych z ich tworzeniem. (32) Czy konsolidacja dużych firm audytorskich obserwowana na przestrzeni ostatnich dwudziestu lat (tj. oferta globalna, synergie) jest nadal uzasadniona? W jakich okolicznościach można by przewidzieć odwrócenie tego trendu? Nie. Dalsza konsolidacja dużych firm audytorskich mogłaby zwiększyć ryzyko systemowe. Dla ograniczenia tego ryzyka warto podejmować i wspierać działania sprzyjające rozwojowi i konsolidacji firm z sektora MŚFA. 6. Utworzenie rynku europejskiego (33) Jak Państwa zdaniem można najlepiej zwiększyć transgraniczną mobilność zawodowych biegłych rewidentów? Generalnie opowiadamy się za poszukiwaniem rozwiązań prawnych i organizacyjnych sprzyjających zwiększeniu transgranicznej mobilności zawodowych biegłych rewidentów. Wdrożenie propozycji dotyczącej paszportu europejskiego mogłoby w przyszłości służyć temu celowi, ale skuteczne wprowadzenie takiego paszportu wydaje się mało realne bez uprzedniego ujednolicenia nie tylko wymogów dla uzyskania tytułu biegłego rewidenta, ale także stosowanych w poszczególnych krajach UE zasad rachunkowości i standardów badania sprawozdań finansowych. Niezbędne wydaje się też osiągnięcie znacznego postępu w ograniczeniu różnic w prawie podatkowym i w różnych innych przepisach regulujących funkcjonowanie podmiotów gospodarczych. (34) Czy zgadzają się Państwo na maksymalną harmonizację w połączeniu z jednolitym paszportem europejskim dla biegłych rewidentów i firm audytorskich? Czy sądzą Państwo, że powinno to również dotyczyć mniejszych firm? Maksymalną harmonizację należy traktować jako cel możliwy do osiągnięcia tylko stopniowo i w długim okresie. Uwagi dotyczące paszportu europejskiego przedstawione zostały w odpowiedzi na pytanie 33. W tym kontekście warto też podkreślić, że postępy w harmonizacji przepisów i zwiększaniu mobilności w skali UE nie powinny prowadzić do zwiększania stopnia koncentracji na rynku usług audytowych i eliminowania efektywnych MŚFA działających na poszczególnych rynkach narodowych. 7. Uproszczenie: małe i średnie przedsiębiorstwa oraz firmy audytorskie (35) Czy chcieliby Państwo wybrać usługę na poziomie niższym niż badanie sprawozdań finansowych, czyli tzw. ograniczone badanie lub przegląd ustawowy sprawozdań finansowych Małych i Średnich Przedsiębiorstw zamiast badania wymaganego ustawą? Czy taka usługa powinna być uzależniona od przygotowania dokumentacji rachunkowej przez odpowiednio wykwalifikowanego księgowego (wewnętrznego lub zewnętrznego)? 10
Członkowie KNA nie wypracowali w tej kwestii jednolitego stanowiska. Zdaniem większości nie wydaje się jednak zasadne tworzenie bardziej uproszonych i łagodnych form badania sprawozdań jednostek z sektora MŚP. Jednostki te powinny być w szczególnie dużym stopniu zainteresowane umacnianiem swej pozycji rynkowej, czemu sprzyjać powinno rzetelne badanie i potwierdzenie wiarygodności ich sprawozdań finansowych. Ograniczenie zakresu i stopnia złożoności badania będzie i tak w przypadków większości MŚP naturalną konsekwencją mniejszej skali ich działania i mniejszej złożoności stosowanych instrumentów finansowych. W każdym razie, w przypadku wprowadzenia uproszczonych form weryfikacji sprawozdań MŚP nie powinno się takich usług określać mianem badania, gdyż mogłoby to rodzić nieporozumienia, co do charakteru usługi i wydawanego zapewnienia. Jeśli chodzi o sprawozdanie finansowe i dokumentację księgową to powinny być one zawsze przygotowane przez kompetentną osobę, niekoniecznie przez biegłego rewidenta. W przypadku gdyby przygotowanie sprawozdania finansowego i dokumentacji księgowej zlecone zostało zewnętrznemu wykwalifikowanemu księgowemu, to sprawozdanie takie nie powinno podlegać już uproszczonej formie atestacji. Konieczne jednak byłoby określenie specyficznych zasad wykonywania takiej usługi, w tym odpowiedzialności biegłego rewidenta. (36) Czy należy zapewnić bezpieczną przystań w zakresie ewentualnych potencjalnych przyszłych zakazów dotyczących usług niezwiązanych z badaniem w ramach obsługi klientów z sektora Małych i Średnich Przedsiębiorstw? Nie. Tak jak wskazaliśmy w odpowiedzi na pytanie 19 nie widzimy dostatecznego uzasadnienia dla wprowadzenia całkowitego zakazu świadczenia usług niezwiązanych z badaniem sprawozdań finansowych, choć w przypadku świadczenia takich usług na rzecz firm objętych badaniem powinno to mieć bardzo ograniczony zakres i być uzależnione od spełnienia szeregu warunków. W związku z tym nie widzimy szczególnej potrzeby tworzenia bezpiecznej przystani w odniesieniu do usług dla MŚP, choć specyfika tych firm może uzasadniać nieco częstsze stosowanie odstępstw od ogólnej zasady ścisłego limitowania i monitorowania dodatkowych usług świadczonych na rzecz podmiotów objętych badaniem. (37) Czy ograniczonemu badaniu lub przeglądowi ustawowemu powinny towarzyszyć przepisy dotyczące wewnętrznej kontroli jakości i nadzoru przez organy nadzorcze, które stanowiłyby mniejsze obciążenie? Czy mogą Państwo podać przykłady takich rozwiązań w praktyce? Nie. System zapewnienia jakości powinien istnieć w każdym podmiocie, niezależnie od jego wielkości i rodzaju świadczonych usług. Powinien on jednak być dostosowany do skali i rodzaju prowadzonej działalności. Bez względu na rodzaj świadczonych przez firmę audytorską usług przepisy dotyczące wewnętrznej kontroli jakości jak również nadzór nad ich stosowaniem powinny być takie same dla wszystkich firm audytorskich. 8. Współpraca międzynarodowa (38) Jakie środki, Państwa zdaniem, mogłyby zwiększyć jakość nadzoru biegłych 11
rewidentów na świecie poprzez współpracę międzynarodową? Współpraca międzynarodowa organów nadzoru powinna prowadzić do ujednolicenia zasad i procedur kontroli, ujednolicenia zasad rejestracji i wymiany informacji i dokumentów. Ponadto, KNA wyraża poparcie dla umożliwiania wymiany informacji i dokumentów między poszczególnymi organami nadzoru państw członkowskich UE, jak również pomiędzy innymi organami nadzoru z państw trzecich uznanych za równoważne lub którym przyznany został okres przejściowy. 12