Zgodnie z art pkt 2 OrdPU zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia

Transkrypt

1 15. Odpowiedzi na pytania Ulga w spłacie zobowiązania podatkowego a decyzja nieostateczna Marek Piotrowski Pytanie: W dniu r. organ podatkowy wydał decyzje w sprawie podatku od nieruchomości za lata wobec podatnika będącego osobą fizyczną. Pełnomocnik podatnika w terminie złożył do organu odwołanie od decyzji. Prawie w tym samym czasie podatnik osobiście złożył do organu podatkowego wniosek o rozłożenie na raty należności wynikających z przedmiotowych decyzji. Po rozmowie z podatnikiem okazało się, że pełnomocnik złożył rzeczone odwołanie bez konsultacji ze swoim mocodawcą. Wobec tego, dzień po upływie terminu na przekazanie stanowiska organu wraz z dokumentami do SKO, do organu I instancji wpłynęło pismo wycofujące złożone odwołanie. Pismo to zostało przekazane do SKO. Kolegium nie rozstrzygnęło jeszcze tej kwestii. W zakresie postępowania o udzielenie ulgi oczekujemy na uzupełnienie dokumentacji finansowej przez podatnika. Termin na rozstrzygnięcie sprawy został przesunięty. Co w takiej sytuacji powinien zrobić organ z wnioskiem o rozłożenie należności na raty? Czy po uzupełnieniu dokumentacji, w przypadku chęci udzielenia wnioskowanej ulgi, organ może wydać decyzję w tej sprawie, bez względu na fakt nierozstrzygnięcia odwołania i wniosku o jego wycofanie przez SKO? Odpowiedź: Na gruncie regulacji OrdPU organ podatkowy jest obowiązany do przeprowadzenia postępowania w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego i wydania w tym zakresie decyzji. Moim zdaniem, brak jest tutaj podstaw do uznania takiego postępowania za bezprzedmiotowe, ponieważ decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe, chociaż nieostateczna, weszła do obrotu prawnego, a zatem zobowiązanie podatkowe zostało ustalone z chwilą doręczenia stronie tej decyzji. Organ podatkowy nie może zawiesić postępowania podatkowego w przedmiocie udzielenia ulgi z urzędu do czasu rozstrzygnięcia postępowania odwoławczego, ponieważ zawieszenie tego typu postępowania może zostać dokonane na zasadach przewidzianych regulacją art OrdPU, a zatem tylko na wniosek strony. Uzasadnienie: Zgodnie z art pkt 2 OrdPU zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia

2 decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Jednocześnie dyspozycja wyrażona treścią art. 5 OrdPU ustala, że zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia, m.in. na rzecz gminy, podatku w wysokości i w terminie oraz miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego. Z kolei regulacja art OrdPU wskazuje, że termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem regulacji szczególnej wskazanej w treści art OrdPU. W świetle art OrdPU, jeżeli przepisy prawa podatkowego określają kalendarzowo terminy płatności podatku, zaliczki na podatek lub raty podatku, a decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego nie została doręczona co najmniej na 14 dni przed terminem płatności podatku, pierwszej zaliczki na podatek lub pierwszej raty podatku, obowiązuje termin określony w art OrdPU. Przenosząc powyższą analizę na grunt regulacji PodLokU, należy zauważyć, że stosownie do treści art. 6 ust. 7 PodLokU podatek od nieruchomości od osób fizycznych na rok podatkowy (z zastrzeżeniem art. 6 ust. 11 PodLokU) ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. W konsekwencji, jeżeli organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata ubiegłe, termin płatności podatku z uwagi na upływ terminów kalendarzowych, wynikających z treści art. 6 ust. 7 PodLokU wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe (zgodnie z brzmieniem art OrdPU). Zgodnie z art. 67a 1 OrdPU organ podatkowy, na wniosek podatnika (z zastrzeżeniem art. 67b OrdPU dotyczącym ulg przyznawanych przedsiębiorcom), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty, 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyżej przytoczonej regulacji wynika zatem reguła, w świetle której (z zastrzeżeniem regulacji szczególnej wskazanej w treści art. 67d 1 OrdPU, niemającej w omawianej

3 sprawie zastosowania) postępowanie w zakresie przyznania ulg spłacie podatku, zaległości podatkowej bądź umorzenia zaległości podatkowej wszczyna się na wniosek podatnika. Jak zatem wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w opisanej sytuacji z uwagi na brak upływu terminu płatności podatku wskazanego w decyzji doręczonej stronie, ustalającej zobowiązanie podatkowe przedmiot wniosku stanowi rozłożenie na raty zapłaty podatku. W przypadku, w którym po wniesieniu odwołania od decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata podatnik złożył wniosek o udzielenie mu ulgi w spłacie podatku (rozłożenie na raty), stosownie do treści art. 67a 1 pkt 1 OrdPU, pomimo że w przedmiotowej kwestii toczy się postępowanie odwoławcze, a decyzja ustalająca to zobowiązanie nie ma charakteru decyzji ostatecznej, żaden przepis OrdPU nie wyłącza uprawnienia podatnika do wniesienia wniosku w celu wszczęcia postępowania w zakresie zastosowania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, w tym ulgi wskazanej w treści art. 67a 1 pkt 1 OrdPU. Warto zauważyć, że postępowania takiego w mojej ocenie nie sposób uznać także za postępowanie bezprzedmiotowe, z uwagi na toczące się postępowanie odwoławcze, a zatem w związku z istniejącą wątpliwością co do braku ostatecznego ustalenia zobowiązania podatkowego na skutek toczącego się postępowania odwoławczego. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt cofnięcia przez podatnika wniesionego odwołania. Zgodnie z art OrdPU organowi odwoławczemu przysługuje prawo odmowy uwzględnienia cofnięcia odwołania. Niewątpliwe jest bowiem, że na skutek doręczenia decyzji ustalającej powstało zobowiązanie podatkowe. Chociaż decyzja nieostateczna co do zasady nie podlega w aktualnym stanie prawnym wykonaniu (art. 239a OrdPU), to w przypadkach wskazanych brzmieniem art. 239b OrdPU może zostać nadany jej rygor natychmiastowej wykonalności. Argumenty te, a także fakt, że regulacje OrdPU nie przewidują rozwiązań szczególnych w zakresie postępowania dotyczącego ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego, ustalonego decyzją, od której wniesiono odwołanie, skłaniają do wniosku, że postępowanie to, na skutek podania wniesionego przez podatnika, powinno się toczyć w celu wydania decyzji w zakresie przyznania podatnikowi dochodzonej ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego ustalonego doręczoną decyzją. Brak jest tutaj, w mojej ocenie, podstaw do wydania w opisanym przypadku decyzji o umorzeniu postępowania podatkowego w tym zakresie na mocy art OrdPU. W wyroku z r. (I SA/Po 792/14, Legalis) WSA w Poznaniu odniósł się do sytuacji, w której organ podatkowy umorzył na mocy art OrdPU postępowanie w sprawie

4 przyznania ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego, kiedy na skutek prowadzonego postępowania odwoławczego zachodziły wątpliwości co do ostatecznego kształtu zobowiązania podatkowego, a nadto podatnik dokonał zapłaty podatku w wysokości wynikającej z nieostatecznej decyzji organu I instancji. Sąd zauważył, że skarżąca złożyła odwołanie od decyzji prezydenta, określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. (jak wynika z akt sprawy), ponieważ decyzja nie była prawomocna i ostateczna, oraz wniosła o umorzenie zaległości podatkowej. Jednocześnie poinformowała, że z uwagi na nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności uiściła brakującą kwotę podatku wraz z odsetkami za zwłokę. Skarżąca, mimo zapłaty podatku, dalej kwestionowała zasadność ww. decyzji oraz podtrzymała wniosek o umorzenie zobowiązania podatkowego. Sąd uznał zatem, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy powinien rozpoznać wniosek podatnika o umorzenie zaległości podatkowej, ocenić, czy zachodzą przesłanki z art. 67a 1 pkt 3 OrdPU, i wydać stosowną decyzję. Warto też zauważyć, że w opisanej sytuacji brak jest podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego powadzonego w związku z wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego i w związku z toczącym się postępowaniem odwoławczym na podstawie brzmienia art pkt 2 OrdPU, a zatem przepisu, w świetle którego organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Trzeba bowiem zwrócić uwagę, że podstawę do zawieszenia postępowania podatkowego w przedmiocie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych redaguje art OrdPU. Norma ta ustala bowiem, że organ podatkowy, na wniosek strony, może zawiesić postępowanie w sprawie udzielenia ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych. A zatem w tym wypadku zawieszenie postępowania podatkowego może zostać dokonane tylko na wniosek strony, co potwierdza m.in. WSA w Poznaniu przywołanym wyrokiem (I SA/Po 792/14, Legalis). Podstawa prawna: art pkt 2, art i 2, art. 67a 1, art , art , art OrdPU, art. 6 ust. 8 PodLokU.

5 15.2. Strona postępowania w podatku od nieruchomości Marek Piotrowski Pytanie: Wobec kogo organ podatkowy powinien toczyć postępowania podatkowe w celu naliczenia podatku od nieruchomości od przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w zakresie wydobywania kruszywa? Pisma i decyzje powinny być skierowane na dane właściciela gruntów zgodnie z danymi ewidencji gruntów i budynków, np. Jan Kowalski i adres miejsca zamieszkania, czy też na pełną nazwę przedsiębiorstwa (firma właściciela gruntów), na które została wydana koncesja w zakresie wydobywania kruszywa, np. nazwa firmy, Jan Kowalski, adres miejsca zamieszkania? Odpowiedź: Jeżeli za podatnika podatku od nieruchomości, stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 PodLokU, uznawana jest osoba fizyczna, będąca właścicielem przedmiotu opodatkowania, to wobec tej osoby, jako podatnika podatku od nieruchomości a zarazem strony postępowania podatkowego, powinno się toczyć postępowanie podatkowe. Oznaczenie strony według danych prowadzonej działalności gospodarczej osoby fizycznej może prowadzić do uznania, że zarówno postępowanie podatkowe, jak i wydana w jego wyniku decyzja podatkowa są adresowane w istocie do nieistniejącego podmiotu. Uzasadnienie: Zgodnie z art. 7 1 OrdPU podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca z mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Jednocześnie dyspozycja art. 7 2 OrdPU ustala, że ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami także inne podmioty niż wskazane w zdaniu poprzednim. Z kolei zgodnie z art OrdPU stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art c OrdPU, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Natomiast art pkt 3 OrdPU wymaga zawarcia w treści decyzji podatkowej oznaczenia strony postępowania. Na gruncie regulacji art. 4 ust. 1 SwobDziałGospU przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Przenosząc powyższą

6 analizę na płaszczyznę PodLokU, konieczne staje się wskazanie na treść art. 3 ust. 1 PodLokU. Ustala ona bowiem, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (z zastrzeżeniem regulacji szczególnej wskazanej art. 3 ust. 3 PodLokU, odnoszącej się do sytuacji, w której przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym); 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub JST, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnej lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego (z zastrzeżeniem sytuacji szczególnej wskazanej w treści art. 3 ust. 2 PodLokU). Z przytoczonych regulacji wynika zatem jednoznacznie, że za podatnika podatku od nieruchomości w sytuacji, w której przedmiot opodatkowania stanowi własność osoby fizycznej (przy jednoczesnym braku sytuacji szczególnej wskazującej na uznanie za podatnika samoistnego posiadacza), a także stronę postępowania podatkowego (tutaj w zakresie podatku od nieruchomości) powinna zostać uznana osoba fizyczna będąca właścicielem nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania. W konsekwencji takiej kwalifikacji brak jest podstaw, aby toczące się postępowanie podatkowe oraz decyzja je finalizująca odnosiły się do działalności gospodarczej prowadzonej przez tę osobę fizyczną. Podkreślenia wymaga, że zarówno zdolność prawna, jak i zdolność do czynności prawnych, a w konsekwencji przymiot strony postępowania podatkowego, wynikający z brzmienia art. 133 OrdPU, stanowią atrybuty nierozerwalnie związane w tym wypadku z osobą fizyczną. Stąd brak jest jakichkolwiek podstaw, aby prowadzone postępowanie podatkowe oraz wydana decyzja podatkowa w zakresie podatku od nieruchomości były adresowane do innego

7 podmiotu niż osoba fizyczna. Co więcej oznaczenie pism czy decyzji innymi danymi niż dane osoby fizycznej może oznaczać, że pisma te są w istocie kierowane do nieistniejącego podmiotu. Żaden przepis nie przyznaje bowiem odrębnej podmiotowości oraz zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną na podstawie wpisu do CEIDG. Pogląd ten znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku WSA w Gliwicach z r. (II SA/Gl 463/08, Legalis). Na gruncie przepisów KPA oraz regulacji PrBud sąd wyjaśnił, że zarówno decyzja organów obydwu instancji, jak i poprzedzające postanowienie organu I instancji, jako akty podjęte w trybie art. 48 ust. 2 4 PrBud, zostały skierowane do podmiotu, który nie posiadał ani osobowości prawnej, ani zdolności prawnej, co może skutkować ich niewykonalnością. Zgodnie z art. 29 KPA stronami postępowania administracyjnego mogą być osoby fizyczne i osoby prawne, a w przypadku państwowych i samorządowych jednostek organizacyjnych i organizacji społecznych również jednostki nieposiadające osobowości prawnej. W świetle art. 4 SwobDziałGospU przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, a także wspólnicy spółki cywilnej. Sąd uznał, że skoro skarżący prowadzi działalność gospodarczą na zasadzie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, to nie posiada ani osobowości prawnej, ani zdolności prawnej. Taki stan rzeczy oznacza, że stroną postępowania administracyjnego, a zatem adresatem nakazów i decyzji, powinien być skarżący jako osoba fizyczna, nie zaś firma, pod którą prowadzi działalność gospodarczą. Podstawa prawna: art. 7, art. 133, art OrdPU, art. 3 ust. 1 PodLokU, art. 4 ust. 1 SwobDziałGospU.