Informator dla Komitetu Audytu Współpraca z biegłym rewidentem
Informator dla Komitetu Audytu Współpraca z biegłym rewidentem
Spis treści Rozdział 1. Wybór biegłego rewidenta oraz ustalenie jego wynagrodzenia.... 11 Rozdział 2. Zakres prac biegłego rewidenta.... 17 Rozdział 3. Wymagania w kwestii niezależności.... 23 Rozdział 4. Istotne spostrzeżenia i rekomendacje... 29 Rozdział 5. Analiza wyników pracy biegłego rewidenta... 33 Załącznik A: Ocena niezależności biegłego rewidenta.... 37 Załącznik B: Ocena efektywności procesu audytu i współpracy z biegłym rewidentem... 43 Załącznik C: Kalendarium prac Komitetu Audytu... 51 Współpraca z biegłym rewidentem 3
Wstęp
Wstęp Najlepsze praktyki we współpracy z biegłym rewidentem Zgodnie z artykułem 86 Ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym zadania komitetu audytu obejmują między innymi: monitorowanie procesu sprawozdawczości finansowej, monitorowanie skuteczności systemów kontroli wewnętrznej, audytu wewnętrznego oraz zarządzania ryzykiem, monitorowanie wykonywania czynności rewizji finansowej, monitorowanie niezależności biegłego rewidenta i podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych oraz, rekomendowanie radzie nadzorczej podmiotu do przeprowadzenia czynności rewizji finansowej jednostki. Rekomendacje dotyczące funkcjonowania Komitetu Audytu wydane przez Urząd Komisji Nadzoru Finansowego w listopadzie 2010 zawierają praktyczne wskazówki dla komitetów audytu, w tym propozycje pytań, które można wykorzystać w trakcie współpracy z podmiotem uprawnionym do badania. Warto przypomnieć, że w jednostkach zainteresowania publicznego w których nie powołano komitetu audytu, powyższe zadania realizuje cała rada nadzorcza. Podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych ( Biegły rewident ) z kolei ma obowiązek pisemnego informowania komitetu Współpraca z biegłym rewidentem 7
audytu o istotnych kwestiach dotyczących czynności rewizji finansowej, w tym w szczególności o znaczących nieprawidłowościach systemu kontroli wewnętrznej jednostki w odniesieniu do procesu sprawozdawczości finansowej. Regularna komunikacja z biegłym rewidentem może być niezwykle wartościowa dla wsparcia pracy komitetu audytu. Współpracę z podmiotem uprawnionym do badania można zasadniczo podzielić na trzy fazy, poczynając od etapu jego wyboru, poprzez monitorowanie jego pracy a na jej ocenie kończąc. 8 Informator dla Komitetu Audytu
Wstęp Koordynacja komunikacji z biegłym rewidentem Komitet audytu powinien spotykać się i prowadzić dyskusje z biegłym rewidentem w odpowiednich momentach, zgodnie z rekomendacjami KNF, co najmniej cztery razy w roku w czasie zbieżnym z cyklem kwartalnego raportowania i przeglądów kwartalnych. Komitet audytu i biegły rewident powinni się komunikować na następujących etapach badania: Przed rozpoczęciem badania celem zatwierdzenia zakresu badania, omówienia niezależności biegłego rewidenta i uzgodnienia umowy o badanie. W czasie planowania tak, aby komitet mógł zrozumieć planowane podejście do badania. W trakcie badania na przykład podczas pracy nad przeglądem półrocznych sprawozdań, tak aby komitet na bieżąco był informowany o istotnych sprawach mających wpływ lub wynikających z badania. Przy zakończeniu badania celem omówienia wyników prac. Komitet audytu powinien również organizować oddzielne spotkania z biegłym rewidentem (bez udziału kierownictwa) spółki przynajmniej raz w roku celem zapewnienia swobodnej i otwartej komunikacji. Komitet może również wykorzystywać wiedzę i doświadczenie biegłego rewidenta, aby uzyskać regularne informacje o zmianach i trendach w obszarze raportowania finansowego. Dalsza część niniejszego materiału skupia się na przedstawieniu narzędzi, które mogą wspomóc komitety audytu w wykonywaniu powierzonych im zadań ze szczególny podkreśleniem roli komunikacji z biegłym rewidentem. Współpraca z biegłym rewidentem 9
Rozdział 1 Wybór biegłego rewidenta oraz ustalenie jego wynagrodzenia
Rozdział 1 Przy wyborze biegłego rewidenta należy rozważyć wiele kwestii, najważniejsze aspekty przedstawia poniższa tabela: O co pytać Czego szukać w odpowiedzi Podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych i jej pracownicy Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych oferuje wysokiej jakości usługi we wszystkich kluczowych lokalizacjach, w których prowadzimy działalność? Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych zatrudnia osoby specjalizujące się w naszej branży, które rozumieją problemy istotne dla naszej działalności, w ten sposób wnosząc dodatkową wartość do świadczonych usług? Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych ma dostęp do ekspertów z zakresu podatków, finansów przedsiębiorstw, systemów informatycznych i kontroli wewnętrznej, z których pomocy będzie mogła skorzystać w razie potrzeby przy badaniu naszej spółki? Czy członkowie zespołu wyznaczonego do badania naszej spółki mają odpowiednie doświadczenie, kwalifikacje i umiejętności? Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych reprezentuje taki styl pracy i wartości, które umożliwią jej skuteczną współpracę z naszą spółką? Czy firma działa we wszystkich lokalizacjach za granicą? Jeżeli nie, jak przeprowadzi badania w tych krajach? Jakie doświadczenie mają w naszej branży? Jakich specjalistów zaangażują do naszego projektu i czy wydają się oni odpowiedni? Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych będzie potrafiła spełnić potrzeby i wymagania komitetu audytu w zakresie analizy środowiska kontroli wewnętrznej i zarządzania ryzykiem? Jakie jest spektrum i lata doświadczenia w badaniu spółek z branży o podobnej wielkości i stopniu złożoności. Czy członkowie komitetu audytu uważają, że będą mogli efektywnie współpracować z zespołem audytowym? Współpraca z biegłym rewidentem 13
Wybór biegłego rewidenta oraz ustalenie jego wynagrodzenia Metodologia badania Czy podejście do badania zostanie dostosowane do charakterystyki naszej spółki i czy będzie uwzględniało opinie zarządu i dyrektorów? Czy badanie sprawozdań finansowych jest osądem opartym na wiedzy o spółce i jej działalności. Czy podejście do badania to odzwierciedla? Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych przedstawi komitetowi audytu plan badania i jego zakres w ustalonym wspólnie terminie? Jakie zagadnienia partner odpowiedzialny za badanie chce omówić z komitetem audytu? Na kiedy zaproponowano spotkania? Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych posiada skuteczny model raportowania i komunikacji z kierownictwem wyższego szczebla w kwestii wykrywania i rozwiązywania problemów dotyczących rachunkowości i ujawnień, formułowania zaleceń w zakresie kontroli wewnętrznej i komunikowania innych możliwości wprowadzenia usprawnień w spółce? Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych będzie potrafił spełnić najważniejsze standardy w zakresie świadczenia usług, takie jak terminy realizacji, raporty, ciągłość zespołu i procedury komunikacji? Czy biegły rewident posiada wewnętrzny proces oceny zadowolenia klienta? Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych będzie potrafiła zapewnić jasną i regularną komunikację z odpowiednimi pracownikami naszej spółki? Jakie propozycje ma zespół rewizyjny w kwestii informowania komitetu audytu w przypadku wykrycia poważnego problemu, takiego jak nadużycie lub przestępstwo gospodarcze popełnione przez członków kierownictwa? Czy biegły rewident zaproponował konkretne i możliwe do zmierzenia standardy świadczenia usług? W jaki sposób komitet audytu będzie mógł je monitorować? Jak jest zorganizowany ten proces? Kto z naszej spółki będzie zaangażowany w ten proces? Z kim poza dyrektorem finansowym chce kontaktować się biegły rewident w naszej spółce? 14 Informator dla Komitetu Audytu
Rozdział 1 Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych dysponuje odpowiednimi zasobami umożliwiającymi koordynację i świadczenie wielu innych usług dozwolonych w ramach badania? Czy podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych może przedstawić wyczerpujące i aktualne analizy na temat kwestii merytorycznych i trendów branżowych? Czy proponowane wynagrodzenie za badanie stanowi uczciwe wynagrodzenie za pełne badanie wysokiej jakości? Czy biegły rewident przedstawił dowody swojej gotowości do podejmowania trudnych decyzji w sprawach związanych z badaniem, również w przypadku potencjalnych sporów z zarządem? Jeżeli komitet audytu zwróci się o wykonanie dodatkowych prac (na przykład analizy przestępstw gospodarczych) czy zespół rewizyjny będzie w stanie pomóc w ich realizacji? Komu i w jakim terminie biegły rewident zamierza przedstawić takie informacje? Czy wynagrodzenie odzwierciedla proponowaną nakład pracy? Czy stawki są konkurencyjne w stosunku do innych porównywalnych podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych? Czy koszt odzwierciedla poziom doświadczenia niezbędny do realizacji uzgodnionego planu badania? Jakie stanowisko zajmował biegły rewident w trudnych sytuacjach w realizowanych dotąd projektach? Pozostałe kwestie W przypadku konieczności realizacji dodatkowych usług nieaudytorskich, czy biegły rewident jest w stanie wykazać, że niezależność i obiektywizm biegłego rewidenta zostaną zachowane, biorąc pod uwagę rodzaj takich dodatkowych usług i przewidywane wynagrodzenie? Czy biegły rewident może przedstawić informacje potwierdzające jego niezależność, w tym plany rotacji partnera odpowiedzialnego za badanie? (Zobacz także listę kontrolną dot. niezależności w Załączniku A.) Współpraca z biegłym rewidentem 15
Wybór biegłego rewidenta oraz ustalenie jego wynagrodzenia Komitety audytu zazwyczaj omawiają powołanie biegłego rewidenta z kierownictwem i rekomendują jego wybór radzie nadzorczej lub innemu organowi nadzorującemu podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych a zarząd odpowiedzialny jest za zawarcie umowy z biegłym rewidentem. W przypadku zmiany biegłego rewidenta ma miejsce wiele formalności, w tym związanych z procesem przetargowym. Biegły rewident również jest zobowiązany do przeprowadzenia pewnych procedur przed akceptacją nowego zlecenia. Zmiana biegłego rewidenta wymaga więc czasu, który musi być wzięty pod uwagę w procesie. 16 Informator dla Komitetu Audytu
Rozdział 2 Zakres prac biegłego rewidenta
Rozdział 2 Celem badania sprawozdania finansowego jest wyrażenie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii wraz z raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy badanej jednostki. Sformułowanie takiej opinii wymaga przeprowadzenia wielu prac, w tym: zapoznania się z przedmiotem działalności prowadzonej przez spółkę, przeprowadzenia analizy ekonomicznej i branżowej oraz rozpoznanie istotnych kwestii, które mogły wpłynąć na działalność w danym okresie, identyfikacji i oceny ryzyka związanego z głównymi pozycjami wykazywanymi w sprawozdaniu finansowym, zapoznania się ze sposobem, w jaki kierownictwo spółki zarządzało zidentyfikowanymi obszarami ryzyka i uzyskało wykazane wyniki. W oparciu o swoją wiedzę o spółce i ryzyku związanym ze sprawozdaniem finansowym biegły rewident sporządza szczegółowy plan badania. Przegląd i omówienie proponowanego planu i metodologii badania pozwala komitetowi audytu zorientować się, na ile podejście biegłego rewidenta odpowiada oczekiwaniom komitetu. Niektórym komitetom audytu wystarcza, iż biegły rewident przeprowadza statutowe badanie i sporządza raport z opinią. Pomimo jednakowych standardów badania obowiązujących biegłych rewidentów, ich podejście do badania może się różnić. Komitet audytu powinien zwrócić uwagę i dopytać, w jaki sposób podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych podchodzi do realizacji zlecenia ce- Współpraca z biegłym rewidentem 19
Zakres prac biegłego rewidenta lem maksymalizacji wartości dodanej badania, na przykład poprzez ocenę systemów informatycznych i systemu kontroli wewnętrznej, aby polegać na nich dla celów badania sprawozdań finansowych. Komitet audytu może zadać biegłemu rewidentowi następujące pytania na temat planu badania: Jakie są cele badania? Jakie wymogi w zakresie sprawozdawczości finansowej obowiązują naszą spółkę i jaki jest oczekiwany harmonogram ich wypełnienia? Na których obszarach ryzyka biegły rewident planuje się skupić w badaniu? Dlaczego? W jakim stopniu biegły rewident oceni system kontroli wewnętrznej naszej spółki? Jaki wpływ na badanie będą miały ostatnie zdarzenia w naszej spółce, np. fuzje i przejęcia, restrukturyzacje, zmiany strategii biznesowej oraz zmiany umów finansowania? W jakim stopniu biegły rewident planuje opierać się na pracy audytorów wewnętrznych? Które lokalizacje spółki biegły rewident odwiedzi w tym roku? Na jakiej podstawie biegły rewident decyduje, które lokalizacje odwiedzić i kiedy? Które jednostki zależne będą badane? Jakie kroki zostaną podjęte w kwestii jednostek niebadanych? W przypadku polegania na wynikach pracy innych podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych, jak biegły rewident upewni się, że ich praca została odpowiednio wykonana i że są niezależne? Czy wynagrodzenie za badanie wystarczy na realizację proponowanego poziomu prac? 20 Informator dla Komitetu Audytu
Rozdział 2 Wskazówka: Komitety audytu często zwracają się do biegłego rewidenta z prośbą o informowanie ich o ważnych i nierozstrzygniętych problemach napotkanych w trakcie badania oraz o wszelkich ograniczeniach nałożonych na zakres badania przez kierownictwo wyższego szczebla, lub też o przedstawienie im podsumowania czynników ryzyka biznesowego spółki. Ład korporacyjny W trakcie badania biegły rewident poznaje strukturę i procesy związane z ładem korporacyjnym wdrożone w spółce i formułuje swój pogląd na nie. Wiele komitetów audytu zwraca się do biegłego rewidenta o wyrażenie komentarzy na temat następujących zagadnień: szybkość reagowania spółki i zarządu na zalecenia biegłego rewidenta, skuteczność procesów nadzoru z punktu widzenia biegłego rewidenta, rola i sposób działania audytu wewnętrznego. Współpraca z biegłym rewidentem 21
Rozdział 3 Wymagania w kwestii niezależności
Rozdział 3 Biegli rewidenci muszą być obiektywni. Obiektywizm to podstawowa cecha profesji, która wymaga od swoich członków przestrzegania zasad etycznych mających na celu zachowanie niezależności. Zasady niezależności zostały opisane w Ustawie z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym. Ponadto, Krajowa Rada Biegłych Rewidentów określiła w 2009 r. zasady etyki zawodowej biegłych rewidentów, które zostały zatwierdzone uchwałą Komisji Nadzoru Audytowego. W 2011 r. Krajowa Rada Biegłych Rewidentów zastąpiła je przez Kodeks etyki zawodowych księgowych Międzynarodowej Federacji Księgowych (The International Federation of Accountants - IFAC). Zasady dotyczące niezależności są przestrzegane, jeżeli biegły rewident: Przestrzega procedury mające na celu zapewnienie niezależności; Nie posiada udziałów, akcji lub innych tytułów własności w jednostce, w której wykonuje czynności rewizji finansowej, lub w jednostce z nią powiązanej; Nie jest lub nie był w ostatnich trzech latach przedstawicielem prawnym (pełnomocnikiem), członkiem organów nadzorujących, zarządzających, administrujących lub pracownikiem jednostki, w której wykonuje lub wykonywał czynności rewizji finansowej, albo jednostki z nią powiązanej; Nie uczestniczył (w ostatnich trzech latach) w prowadzeniu ksiąg rachunkowych lub w sporządzaniu sprawozdania finansowego jednostki, w której wykonywał czynności rewizji finansowej; Nie posiada powiązań rodzinnych i osobistych; nie jest małżonkiem, krewnym lub powinowatym w linii prostej do drugiego stopnia lub nie jest związany z tytułu opieki, przysposobienia lub Współpraca z biegłym rewidentem 25
Wymagania w kwestii niezależności kurateli z osobą będącą członkiem organów nadzorujących, zarządzających lub administrujących jednostki, w której wykonuje czynności rewizji finansowej; Nie uczestniczy w podejmowaniu decyzji przez jednostkę, w której wykonuje czynności rewizji finansowej w zakresie mającym związek ze świadczonymi usługami. Głównym obszarem zainteresowania komitetów audytu jest efektywność badania, jednak równie istotne jest rozważenie wpływu na obiektywizm wszelkich relacji z biegłym rewidentem oraz innych usług świadczonych przez biegłego rewidenta na rzecz spółki i jej kierownictwa. Komitet audytu musi być przekonany co do niezależności biegłego rewidenta w momencie jego wyboru oraz w trakcie przeprowadzania badania sprawozdań finansowych. Podczas oceny niezależności biegłego rewidenta należy wziąć pod uwagę kilka czynników. Jednym z ważniejszych aspektów jest omówienie problemów związanych z niezależnością z samym biegłym rewidentem. Biegły rewident musi poinformować komitet o wewnętrznych procedurach, jakie stosuje w celu ochrony swojej niezależności, takich jak: regularna rotacja partnera odpowiedzialnego za badanie, korzystanie z usług partnera ds. zapewnienia jakości czy programy wewnętrznej kontroli jakości. Podczas prowadzonych rozmów członkowie komitetu audytu oraz członkowie zarządu mogą zadawać wiele pytań dotyczących niezależności w celu uzyskania zadowalających odpowiedzi przed wydaniem raportu rocznego. Szczegółowe zagadnienia do rozważenia w kontekście niezależności biegłego rewidenta zostały przedstawione w załączniku A. 26 Informator dla Komitetu Audytu
Rozdział 3 Zgodnie z art. 48. ust 2. Ustawy o biegłych rewidentach, przedmiotem działalności podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, oprócz wykonywania czynności rewizji finansowej, mogą być także usługi pozaaudytowe. Skorzystanie z usług osób, które znają spółkę oraz jej kulturę i mogą wykorzystać tę wiedzę przy realizacji innych usług jest korzystne dla badanej spółki. Z kolei szersza wiedza o spółce, jaką biegły rewident zyska w związku z realizacją takich usług może przyczynić się do podniesienia jakości badania. Kluczowym elementem jest, w takim wypadku, utrzymanie kwestii niezależności oraz przestrzegania jasno określonych wymogów w tym zakresie. Zgodnie z art. 49 ww. ustawy, podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych jest obowiązany dbać o przestrzeganie zasad etyki zawodowej, zasad niezależności oraz standardów rewizji finansowej. Jest on także zobowiązany do opracowania oraz skutecznego wdrożenia systemu wewnętrznej kontroli jakości. Członkowie komitetu audytu działając w najlepszym interesie spółki muszą także upewnić się, że świadczone usługi będą stanowić wartość dla akcjonariuszy/udziałowców i nie będą stanowiły zagrożenia dla niezależności biegłego rewidenta. Zgodnie z artykułem 86 ww. ustawy jednym z zadań komitetu audytu jest monitorowanie niezależności biegłego rewidenta, w tym w przypadku świadczenia usług nieaudytowych, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy. Istnieje kilka sposobów monitorowania usług nieaudytowych świadczonych przez biegłego rewidenta. Współpraca z biegłym rewidentem 27
Wymagania w kwestii niezależności Często stosowanym rozwiązaniem jest przygotowanie przez komitet audytu katalogu usług których świadczenie przez biegłego rewidenta jest niedopuszczalne oraz katalogu usług, których świadczenie jest dopuszczalne po zatwierdzeniu przez komitet audytu. Komitet audytu może także zatwierdzać roczny maksymalny poziom wynagrodzenia z tytułu usług nieaudytowych dla usług nie wymienionych w powyższych katalogach, który w opinii komitetu audytu nie będzie wpływał na niezależność biegłego rewidenta. Wykonanie tego budżetu jest następnie monitorowane przez komitet audytu w ciągu roku. Jeżeli komitet audytu nie ma zastrzeżeń co do niezależności biegłego rewidenta, spółka powinna mieć możliwość wybrania według własnego uznania firmy, którą uważa za najlepiej przygotowaną do wypełnienia danego zadania. 28 Informator dla Komitetu Audytu
Rozdział 4 Istotne spostrzeżenia i rekomendacje
Rozdział 4 Przez cały okres trwania badania, zgodnie z poczynionymi wcześniej ustaleniami, komitet audytu, kierownictwo i biegły rewident powinni spotykać się w celu analizy sprawozdań finansowych i wyników badania oraz przeglądu półrocznego. Celem regularnych spotkań jest stymulowanie otwartego dialogu pomiędzy komitetem audytu a biegłym rewidentem, jak również z kierownictwem, chociaż nie na wszystkie spotkania jest ono zapraszane. Oprócz spotkań z komitetem audytu, w celu omówienia poszczególnych zagadnień, biegły rewident zazwyczaj będzie też przygotowywał raporty dotyczące rocznego badania sprawozdania finansowego (czasami także przeglądu półrocznego). Mogą być one dostarczane w różnych terminach w ciągu roku, w miarę postępu prac. Raporty mogą przybierać różną formę: pisemnego raportu obejmującego ważne sprawy, wielu krótkich raportów do omówienia na spotkaniu, prezentacji lub raportów ustnych. Treść raportów różni się między sobą w zależności od okoliczności. Przykładowa zawartość może być następująca: Co omówić Ogólne podejście i zakres prac dotyczących badania, włączając wszystkie przewidziane ograniczenia i dodatkowe wymagania. Wybór bądź zmiany znaczących zasad rachunkowości oraz praktyk, które mają lub mogą mieć znaczący wpływ na wynik sprawozdania finansowego. Czego szukać w odpowiedzi / Jak reagować Nawiązanie do zaakceptowanego planu badania i jego rezultatów. Sprawdzenie czy kierownictwo nie wstrzymuje postępu prac. Czy dokonany wybór jest zgodny z oczekiwaniami firmy i jej strategią? Ocena biegłego rewidenta odnośnie jakości przyjętych przez firmę zasad rachunkowości a nie tylko ich akceptacja. Może to obejmować następujące zagadnienia: przejrzystość w ujawnianiu kwestii finansowych przez spółkę, stopień konserwatyzmu w przyjętych zasadach rachunkowości. Współpraca z biegłym rewidentem 31
Istotne spostrzeżenia i rekomendacje Potencjalny wpływ na sprawozdanie finansowe wszelkich znaczących ryzyk, np.: toczące się sprawy sądowe, które muszą być ujawnione w sprawozdaniu finansowym. Proponowane korekty przez biegłego rewidenta wprowadzone przez spółkę lub nie, które mogą mieć znaczący wpływ na sprawozdanie finansowe. Istotna niepewność co do zdarzeń i warunków, która może poddawać w wątpliwość zdolność spółki do kontynuowania działalności. Różnice zdań z kierownictwem w kwestii spraw, które mogą być istotne dla sprawozdania finansowego lub raportu biegłego rewidenta. Przewidywane modyfikacje raportu biegłego rewidenta. Czy informacje zostały prawidłowo ujawnione? Liczba korekt i ich wpływ na sprawozdanie finansowe. Co to oznacza w kontekście zdolności kierownictwa do przygotowania rzetelnego sprawozdania finansowego, lub chęci jego zniekształcenia? W jaki sposób jest to ujawniane i jaki ma wpływ na postrzeganie spółki przez rynek? Ustalenie, charakteru i istotności sprawy oraz tego czy i jak została rozstrzygnięta. Zrozumienie, dlaczego są one konieczne i dlaczego się pojawiły. Inne sprawy wymagające uwagi osób odpowiedzialnych za nadzór właścicielski, takie jak istotne słabości systemu kontroli wewnętrznej, pytania dotyczące uczciwości kierownictwa oraz ewentualnych nadużyć i nieprawidłowości, w które zamieszane jest kierownictwo. Zrozumienie natury słabości/obserwacji i ich wpływu na ogólną ocenę skuteczności systemów kontroli wewnętrznej zarządzania ryzykiem i audytu wewnętrznego. Inne informacje w raporcie rocznym. Zrozumienie ograniczonej odpowiedzialności biegłego rewidenta w tym obszarze oraz przeprowadzonych prac. 32 Informator dla Komitetu Audytu
Rozdział 5 Analiza wyników pracy biegłego rewidenta
Rozdział 5 W kontekście ustawowych zadań komitetu audytu dotyczących: monitorowania wykonywania czynności rewizji finansowej, monitorowania niezależności biegłego rewidenta i podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych oraz, rekomendowania radzie nadzorczej podmiotu do przeprowadzenia czynności rewizji finansowej jednostki. Komitet audytu powinien dokonywać okresowego, co najmniej raz do roku, przeglądu i oceny prac biegłego rewidenta. Ocena taka jest najlepszą podstawą podjęcia decyzji o kontynuacji lub też zmianie biegłego rewidenta. Poniższa lista przedstawia ogólne zagadnienia, które należy rozważyć przy ocenie wyników pracy biegłego rewidenta: doświadczenie i referencje podmiotu uprawnionego do badania, zasoby i pracownicy wyznaczeni do badania, podejście do badania, wiedza zespołu rewizyjnego o branży spółki, zasięg geograficzny badania, dostępność firmy uprawnionej do przeprowadzania badań sprawozdań finansowych i jej komunikacja z komitetem audytu, zaangażowanie biegłego rewidenta, niezależność osądu polegająca na obronie własnego punktu widzenia w sytuacjach spornych. Ocena wyników pracy biegłego rewidenta będzie najskuteczniejsza w przypadku otwartych relacji pomiędzy komitetem a biegłym rewidentem. Z tego względu obie strony powinny dobrze rozumieć swoje oczekiwania i kryteria oceny. W Załączniku B przedstawiono listę kontrolną, która może pomóc komitetowi audytu w dokonaniu takiej oceny. Współpraca z biegłym rewidentem 35
Analiza wyników pracy biegłego rewidenta Statut komitetu audytu/rady nadzorczej zazwyczaj wymaga udziału samego komitetu lub rady w podejmowaniu decyzji o wypowiedzeniu umowy z biegłym rewidentem. W takich przypadkach należy rozważyć, czy proponowane wypowiedzenie ma uzasadnione podstawy i czy nie jest spowodowane na przykład tylko tym, że stanowisko biegłego rewidenta w kwestii problemów księgowych było niezgodne z preferencjami kierownictwa. Jeżeli komitet audytu ma obawy co do jakości świadczonych usług, pierwszym krokiem jest omówienie tych obaw z osobą odpowiedzialną za badanie ze strony biegłego rewidenta. Otwarte i szczere rozmowy pomiędzy stronami mogą doprowadzić do konstruktywnego rozwiązania niepokojących spraw. 36 Informator dla Komitetu Audytu
Załącznik A Ocena niezależności biegłego rewidenta
Załącznik A Przedstawione w tabeli pytania i wynikające z nich dyskusje mają pomóc komitetom audytowym w wypracowaniu opinii w kwestii niezależności biegłego rewidenta. Pytania, jakie należy rozważyć Czy problem został rozpatrzony pomyślnie? Czy biegły rewident spełnia wymogi niezależności (wymagane przepisami prawa i ewentualnie ustalone przez komitet audytu)? Jeżeli nie, należy zwrócić się do biegłego rewidenta celem omówienia zaistniałej sytuacji i ustanowienia kroków, które należy podjąć. T / N Wymogi powinny obejmować niezależność finansową (np. akcje i udziały lub kredyty), relacje biznesowe i inne sprawy, zarówno firmy audytorskiej, jak i zespołu rewizyjnego. Kontakt z kierownictwem Czy komitet audytu regularnie spotyka się z biegłym rewidentem bez obecności kierownictwa? Czy są Państwo pewni, że kierownictwo nie wywiera niewłaściwego nacisku na biegłego rewidenta? Jeżeli nie, należy ustanowić proces umożliwiający regularne spotkania bez obecności kierownictwa. Jeżeli nie, należy to omówić z biegłym rewidentem i upewnić się, że istnieje kanał bezpośredniej komunikacji pomiędzy biegłym rewidentem a komitetem. T / N T / N Niewłaściwy nacisk to faktyczny lub ukryty nacisk wywierany na biegłego rewidenta, aby postępował zgodnie z życzeniami kierownictwa, a nie w sposób obiektywny. Czy występowały różnice opinii między kierownictwem a biegłym rewidentem? Czy w takich przypadkach doszliście Państwo do porozumienia? Jeżeli odpowiedź brzmi nie jestem pewien, należy poprosić kierownictwo i biegłego rewidenta oddzielnie, aby wyjaśnili charakter i zakres wszystkich różnic opinii. T / N Współpraca z biegłym rewidentem 39
Ocena niezależności biegłego rewidenta Może występować presja na biegłego rewidenta (szczególnie jeżeli kierownictwo szukało innego biegłego rewidenta), aby zaakceptował zastosowanie zasad rachunkowości preferowanych przez kierownictwo lub ograniczył procedury audytowe Czy istnieje ryzyko sporu sądowego pomiędzy biegłym rewidentem a spółką? Jeżeli tak, należy zastanowić się nad charakterem i źródłem sporu sądowego oraz jego wpływem na niezależność biegłego rewidenta. T / N Relacje Spór sądowy może wpływać na obiektywizm biegłego rewidenta, na przykład wtedy, gdy powstał w związku z poprzednimi pracami. Czy są Państwo przekonani, że żadne relacje zatrudnienia lub relacje rodzinne dyrektorów i członków zarządu spółki lub biegłych rewidentów nie wpływają na niezależność badania? Jeżeli nie, należy poprosić kierownictwo o listę relacji (w tym byłych pracowników obecnego biegłego rewidenta zatrudnionych na wyższych szczeblach w spółce) i poprosić dyrektorów spółki i biegłego rewidenta o potwierdzenie, że wszystkie tego rodzaju relacje zostały ujawnione. T / N Czy otrzymali Państwo potwierdzenie, że biegły rewident nie otrzymał ani nie wręczył żadnych istotnych co do wartości prezentów? Jeżeli nie, należy ustalić charakter i zakres tych pozycji i przeanalizować ich znaczenie w świetle innych zabezpieczeń spółki i biegłego rewidenta. T / N Usługi Czy dodatkowe usługi są świadczone przez biegłego rewidenta zgodnie z polityką zarządu i czy są negocjowane na warunkach rynkowych w ramach przejrzystego procesu? Należy poprosić kierownictwo o przedstawienie analizy usług i opłat, obejmujące wszystkie spółki grupy. Jeżeli nie, należy przeanalizować konkretne okoliczności, w tym wewnętrzny proces zatwierdzeń w spółce i zabezpieczenia stosowane przez biegłego rewidenta, i omówić je z biegłym rewidentem. T / N 40 Informator dla Komitetu Audytu
Załącznik A Inne usługi mogą sprawiać wrażenie dodatkowych korzyści finansowych powiązanych z audytem (należy przeanalizować także ewentualne wynagrodzenia warunkowe). Czy charakter innych usług nie narusza niezależności biegłego rewidenta? Jeżeli odpowiedź brzmi nie jestem pewien, należy przeanalizować konkretne okoliczności, w tym wewnętrzne procesy zatwierdzeń w spółce i zabezpieczenia stosowane przez biegłego rewidenta, i omówić je z biegłym rewidentem. T / N Niedopuszczalne są usługi, które dają biegłemu rewidentowi pozycję osoby działającej w ramach kompetencji kierownictwa, odpowiedzialnej za istotne elementy sprawozdania finansowego lub powodują weryfikację w ramach audytu rozwiązań proponowanych w ramach innych usług. Czy udział łącznego wynagrodzenia za inne usługi w całkowitym wynagrodzeniu za badanie jest odpowiedni w świetle sytuacji spółki w danym okresie? Jeżeli odpowiedź brzmi nie jestem pewien, należy przeanalizować konkretne okoliczności, w tym wewnętrzne procesy zatwierdzeń w spółce i zabezpieczenia stosowane przez biegłego rewidenta, i omówić je z biegłym rewidentem. T / N Wysoki udział może sprawiać wrażenie, że zagrożona jest niezależność badania. Zakres badania i wynagrodzenie Czy komitet audytu jest odpowiedzialny za ustalenie zakresu i planu badania oraz wynagrodzenia za badanie i czy jest w te zadania w znacznym stopniu zaangażowany? Jeżeli nie, należy to omówić z biegłym rewidentem na spotkaniu bez udziału kierownictwa i upewnić się, że w przyszłości komitet będzie zaangażowany w te kwestie. T / N Współpraca z biegłym rewidentem 41
Ocena niezależności biegłego rewidenta Czy wynagrodzenie za badanie jest proporcjonalne do zakresu badania? Jeżeli nie, należy to omówić z biegłym rewidentem na spotkaniu bez udziału kierownictwa i zapoznać się ze wszystkimi okolicznościami i skutkami tego faktu. T / N Nieracjonalny budżet może ograniczyć lub zmniejszyć zakres niezbędnych prac rewizyjnych. Jest to szczególnie istotne w momencie zmiany biegłego rewidenta. Czy wynagrodzenie za badanie jest płacone w terminie? Jeżeli nie, należy poprosić kierownictwo o wyjaśnienie opóźnień i pomóc w rozwiązaniu problemu. T / N 42 Informator dla Komitetu Audytu
Załącznik B Ocena efektywności procesu audytu i współpracy z biegłym rewidentem
Załącznik B Zgodnie z artykułem 86 Ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym zadania komitetu audytu obejmują między innymi monitorowanie wykonywania czynności rewizji finansowej. Biegły rewident ma obowiązek pisemnego informowania komitetu audytu o istotnych kwestiach dotyczących czynności rewizji finansowej, w tym w szczególności o znaczących nieprawidłowościach w systemie kontroli wewnętrznej jednostki w odniesieniu do procesu sprawozdawczości finansowej. Regularna komunikacja z biegłym rewidentem może być niezwykle wartościowa dla wsparcia pracy komitetu audytu. Dyskusje z biegłym rewidentem powinny zasadniczo skupiać się w czterech obszarach, poczynając od podejścia do świadczonych usług, poprzez plan badania i aspekty ładu korporacyjnego na raportowaniu finansowym kończąc. Poniższa lista zawiera przykładowe stwierdzenia, które komitet audytu powinien rozważyć w celu oceny efektywności procesu audytu oraz współpracy z biegłym rewidentem. Współpraca z biegłym rewidentem 45
Ocena efektywności procesu audytu i współpracy z biegłym rewidentem Nie dotyczy 1 2 3 Podejście do świadczenia usług 1. Zarządzanie projektem Biegli rewidenci przeprowadzają badania sprawozdań finansowych w sposób płynny i efektywny zgodnie z ustalonymi wcześniej terminami. 2. Ustalanie i wypełnianie oczekiwań Oczekiwania wobec audytu są ustalane przed rozpoczęciem badania i są spełniane, z uwzględnieniem wcześniejszych uwag i spostrzeżeń. 3. Terminowe rozwiązywanie problemów Zidentyfikowane problemy są rozwiązywane w sposób satysfakcjonujący i terminowy. 4. Zespół audytowy Zespół audytowy cechuje uczciwość, właściwość osądów i solidne podejście do badania. 5. Kontynuacja zespołu audytowego Zespół audytowy składa się z wystarczająco licznej i doświadczonej grupy osób a w przypadku zmiany kluczowych osób zaangażowanych w zlecenie następuje efektywne przekazywanie wiedzy. 6. Efektywne współdziałanie z audytem wewnętrznym Biegli rewidenci w sposób efektywny współdziałają z audytem wewnętrznym, np. poprzez uzgodnienie zakresu części prac celem wykorzystania ich wyników. 46 Informator dla Komitetu Audytu
Załącznik B Nie dotyczy 1 2 3 7. Międzynarodowa kooperacja i obecność na arenie międzynarodowej Biegły rewident współpracuje z innymi biurami na arenie międzynarodowej i jest obecny w krajach, w których Państwa organizacja prowadzi swoją działalność. 8. Wbudowane procedury kontroli jakości Przynajmniej raz do roku biegły rewident informuje komitet audytu o własnych procedurach kontroli jakości. 9. Bieżące monitorowanie jakości świadczonych usług Poziom kluczowych wskaźników jakości usług (takich jak na przykład czas reakcji, jakość raportowania, kontynuacja zespołu, protokół komunikacji itp.) jest monitorowany i satysfakcjonujący. 10. Relacja ceny usług do ich jakości Wynagrodzenie za badanie jest adekwatne do oceny usług świadczonych przez biegłego rewidenta w kontekście obszarów analizowanych powyżej. Plan badania 1. Badanie nakierowane na ryzyka Biegły rewident prezentuje zrozumienie ryzyk specyficznych dla organizacji oraz uwzględnia je w podejściu do badania. W szczególności, są to ryzyka związane z nietypowymi transakcjami i niedawnymi wydarzeniami, takimi jak łączenie lub nabycie spółek, zmiany w strategii biznesowej lub finansowania itp. Współpraca z biegłym rewidentem 47
Ocena efektywności procesu audytu i współpracy z biegłym rewidentem Nie dotyczy 1 2 3 2. Dopasowanie badania do obowiązków sprawozdawczych Proces badania jest odpowiednio zaplanowany w kontekście obowiązków sprawozdawczych organizacji. Biegły rewident jest w pełni świadomy wymagań odnośnie raportowania finansowego a ramy czasowe, w jakich zamierza im sprostać, są akceptowalne. 3. Zakres proponowanych prac Biegły rewident dokonuje wyboru lokalizacji do przeprowadzenia procedur audytowych kierując się oceną ryzyka i efektywnością badania. 4. Role i obowiązki Role i obowiązki każdego z członków zespołu audytowego są jasno zdefiniowane. 5. Wiedza techniczna i kompetencje Biegłych rewidentów cechuje właściwa wiedza techniczna i wysoki poziom kompetencji, a także dostęp do specjalistów i źródeł wiedzy. Ład korporacyjny 1. Niezależność biegłego rewidenta Biegły rewident przynajmniej raz do roku przedstawia kroki podejmowane przez siebie, które mają na celu zapewnienie niezależności i obiektywizmu. Dodatkowe usługi dostarczane są przez biegłego rewidenta zgodnie z polityką kierownictwa i negocjowane na warunkach rynkowych w sposób przejrzysty. 48 Informator dla Komitetu Audytu
Załącznik B Nie dotyczy 1 2 3 Rodzaj usług nieaudytowych oraz wielkość wynagrodzenia za nie w stosunku do wynagrodzenia za audyt nie stanowi zagrożenia dla niezależności biegłego rewidenta. 2. Ocena systemu kontroli wewnętrznej W trakcie prac biegły rewident ocenia w wystarczającym stopniu system kontroli wewnętrznej i regularnie prezentuje zaobserwowane obszary potencjalnych usprawnień ze wskazaniem rekomendacji dostosowanych do organizacji. 3. Konstruktywne zalecenia Biegły rewident udziela trafnych i praktycznych zaleceń dotyczących działalności prowadzonej przez organizację a kierownictwo monitoruje ich wdrożenie przez wyznaczone osoby. Raportowanie finansowe 1. Jakość szacunków księgowych/audytowych Istotne szacunki księgowe ustalane przez kierownictwo, wpływ tych szacunków na sprawozdania finansowe oraz ich ocena przez biegłego rewidenta są jasno prezentowane. 2. Stanowcze podejście do kluczowych zagadnień Biegły rewident trwa na swoim stanowisku wobec kierownictwa, gdy jest to niezbędne. W przypadku różnic zdań, dąży do rozwiązania kwestii spornych poprzez dialog z kierownictwem. Współpraca z biegłym rewidentem 49
Ocena efektywności procesu audytu i współpracy z biegłym rewidentem Nie dotyczy 1 2 3 3. Komunikacja Komunikacja w zakresie zaplanowanych prac audytowych, wszelkich odstępstw od planu a także wyników badania audytowego jest wyczerpująca i zrozumiała. Biegły rewident spotyka się regularnie (co najmniej raz do roku) z komitetem audytu bez obecności kierownictwa. Powyższa lista przyjmuje postać stwierdzeń, do których należy przyporządkować ocenę w skali od 1 do 3 według poniższego klucza: 1 Nie / Nigdy 2 Czasem / Raczej tak 3 Tak / Zawsze Uwaga komitetu audytu powinna skupić się w obszarach z najniższymi ocenami. 50 Informator dla Komitetu Audytu
Załącznik C Kalendarium prac Komitetu Audytu
Załącznik C Niniejszy dokument może służyć jako narzędzie do planowania, dokumentowania i monitorowania prac komitetu audytu w odniesieniu do jego obowiązków wynikających ze statutu, regulacji prawnych i najlepszych praktyk. Kwartalnie Rola/Zadania Częstotliwość wykonania Dowód wykonania 1 2 3 4 Monitorowanie procesu sprawozdawczości finansowej Przegląd adekwatności stosowanych metod rachunkowości przyjętych przez organizację. Przegląd adekwatności stosowanych kryteriów konsolidacji sprawozdań finansowych. Przegląd i przedyskutowanie raportów kwartalnych, półrocznych i rocznych. Przegląd i przedyskutowanie z dyrektorem generalnym oraz dyrektorem finansowym kwestii związanych z kontrolami wewnętrznymi nad sprawozdawczością finansową, zarządzaniem ryzykiem oraz oszustwami. Przegląd z kierownictwem organizacji i niezależnym audytorem nowych regulacji w zakresie rachunkowości i sprawozdawczości finansowej. Przegląd wraz z kierownictwem istotnych pozycji szacunków i założeń księgowych. Współpraca z biegłym rewidentem 53
Kalendarium prac Komitetu Audytu Przedyskutowanie operacji typu joint venture i statusu inwestycji. Przedyskutowanie rezerw dotyczących działalności zaniechanej. Przedyskutowanie z dyrektorem odpowiedzialnym za podatki kwestii podatkowych. Spotkanie i omówienie kwestii związanych z IT. Okresowy przegląd jakości, efektywności i wyników działu finansowego. Spotkanie z kierownictwem organizacji na zamkniętej sesji. Monitorowanie wykonywania czynności rewizji finansowej oraz niezależności biegłego rewidenta Rekomendacja dla rady nadzorczej odnośnie wyboru, powołania i odwołania podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych jednostki. Monitorowanie niezależności audytora oraz jego obiektywizmu, w szczególności w zakresie przestrzegania obowiązujących wytycznych odnośnie rotacji kluczowych członków zespołu audytowego, wysokości wynagrodzenia audytora oraz wymogów regulacyjnych w tym zakresie. 54 Informator dla Komitetu Audytu
Załącznik C Sformułowanie oficjalnej polityki określającej rodzaj usług pozaaudytowych, jakie są a) wykluczone; b) dozwolone po przeglądzie przez komitet; c) dozwolone bez konsultacji z komitetem. Kontrola charakteru i zakresu usług pozaaudytowych poprzez analizę wynagrodzenia uzyskanego przez audytora z tytułu usług audytowych i pozaaudytowych. Przegląd wyników audytu finansowego (z uwzględnieniem konkluzji w zakresie audytów wewnętrznych w odniesieniu do raportowania finansowego) oraz monitorowanie sposobu, w jaki kierownictwo odpowiada na ustalenia i zalecenia audytora. Badanie kwestii będących powodem rezygnacji z usług audytora. Nadzorowanie mechanizmu rozwiązywania niezgodności i różnicy zdań pomiędzy kierownictwem i niezależnym audytorem. Przegląd i akceptacja zakresu kompetencji oraz procedur audytowych niezależnego audytora. Przegląd i akceptacja warunków zawartych w umowie z niezależnym audytorem. Współpraca z biegłym rewidentem 55
Kalendarium prac Komitetu Audytu Przegląd z niezależnym audytorem ocen i opinii kierownictwa organizacji w zakresie jakości przyjętych zasad rachunkowości i szacunków księgowych. Spotkanie z niezależnym audytorem na zamkniętej sesji. Przedyskutowanie ewentualnych zmian w odniesieniu do audytu i standardów niezależności. Monitorowanie skuteczności systemów kontroli wewnętrznej, audytu wewnętrznego oraz zarządzania ryzykiem Przegląd systemów kontroli wewnętrznej i zarządzania ryzykiem, pod katem upewnienia się, że główne ryzyka (w tym związane z przestrzeganiem obowiązujących przepisów prawa i regulacji) są prawidłowo identyfikowane, zarządzane i ujawniane. Wydawanie zaleceń dotyczących wyboru, powoływania i odwołania szefa działu audytu wewnętrznego. Wydawanie zaleceń dotyczących budżetu działu audytu wewnętrznego. Monitorowanie sposobu w jaki kierownictwo odpowiada na ustalenia i zalecenia działu audytu wewnętrznego. Przegląd wyników pracy audytu wewnętrznego z uwzględnieniem porównania w stosunku do budżetu za ubiegły rok. 56 Informator dla Komitetu Audytu
Załącznik C Zaakceptowanie planu audytu wewnętrznego na nadchodzący rok. Przegląd wyników audytów wewnętrznych. Spotkanie z audytorami wewnętrznymi na zamkniętej sesji. Pozostałe obowiązki i funkcje Komitetu Audytu Ustanowienie procedur dotyczących sposobu przyjmowania oraz rozwiązywania skarg i zażaleń odnośnie rachunkowości i kontroli wewnętrznej a także ustanowienie procedur dotyczących traktowania poufnych i anonimowych wniosków złożonych przez pracowników w w/w kwestiach. Zbadanie wszelkich zarzutów dotyczących odstępstw od etycznych i powszechnie akceptowanych praktyk biznesowych. Spotkanie z radcą prawnym na zamkniętej sesji, w tym przegląd kwestii prawnych o potencjalnie istotnym znaczeniu dla organizacji. Składanie radzie nadzorczej sprawozdań ze swojej działalności przynajmniej raz na pół roku, w terminie składania sprawozdań półrocznych i rocznych. Okresowy przegląd informacji dotyczących jednostek powiązanych. Uzgodnienie obowiązków i oczekiwań komitetu oraz ocena adekwatności statutu. Współpraca z biegłym rewidentem 57
Kalendarium prac Komitetu Audytu Dostarczanie radzie nadzorczej regularnych raportów z działalności komitetu audytu. Ocena efektywności komitetu audytu. Przegląd otrzymanych skarg i zażaleń dotyczących kwestii rachunkowych i audytowych. Zaangażowanie niezależnego radcy prawnego i doradców jeżeli zachodzi taka potrzeba. Ocena niezależności członków komitetu audytu. Akceptacja planu komitetu audytu na nadchodzący rok. Akceptacja protokołów z poprzednich spotkań komitetu audytu. Spotkanie komitetu na zamkniętej sesji. Prowadzenie szkoleń wprowadzających dla nowych członków komitetu oraz bieżących szkoleń dla wszystkich jego członków. Rozmowa z kierownictwem odnośnie wszelkich istotnych naruszeń przepisów. Przegląd polityki zatrudniania przez organizację byłych pracowników niezależnego audytora. Przegląd wydatków i dodatkowych świadczeń członków zarządu. 58 Informator dla Komitetu Audytu
Notatki Współpraca z biegłym rewidentem 59
Notatki 60 Informator dla Komitetu Audytu
Komisja Nadzoru Finansowego Plac Powstańców Warszawy 1 00-950 Warszawa www.knf.gov.pl Stowarzyszenie Emitentów Giełdowych ul. Nowy Świat 35/5A 00-029 Warszawa http://www.seg.org.pl/