interpretacja indywidualna Sygnatura ITPP2/4512-1063/15/EK Data 2016.01.20 Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w sytuacji przedstawionej we wniosku obowiązek podatkowy od należnej opłaty stosunkowej za czynności wykonane przed dniem 1 października 2015 r., którą otrzymał Pan po tym dniu, zgodnie z 2 przywołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów powstał z chwilą otrzymania tej zapłaty. Wobec tego od otrzymanej opłaty jest Pan zobligowany zapłacić podatek od towarów i usług. Okoliczność, że jak podano we wniosku sprawa jest czynna, jedynie sposób egzekucji z nieruchomości został zakończony wskazuje, że postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone przed dniem 1 października 2015 r. Jak wyjaśniono powyżej, tylko w przypadku, gdy postępowanie prowadzone przez komornika zostało zakończone przed dniem 1 października 2015 r. (tj. uprawomocniło się postanowienie o zakończeniu postępowania lub o umorzeniu tego postępowania) i 1 października lub po tym dniu komornik otrzymał wynagrodzenie w związku z tym postępowaniem, obowiązek podatkowy w odniesieniu do otrzymanych kwot nie powstanie. INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty przez komornika podatku w związku z otrzymaniem opłaty stosunkowej - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 16 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty przez komornika podatku w związku z otrzymaniem opłaty stosunkowej. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Postanowienie o przysądzeniu własności (dostarczenie towaru nabywcy licytacyjnemu) oraz postanowienie o kosztach dla komornika były prawomocne przed 1 października 2015 r. Projekt planu podziału pomiędzy wierzycieli kwoty uzyskanej z licytacji uwzględniający prawomocne koszty należne komornikowi został sporządzony przed 1 października 2015 r. Plan podziału został zatwierdzony przez sąd 15 września 2015 r. Na zatwierdzenie prawomocne planu podziału zgodnie z praktyką są dwa tygodnie od dnia otrzymania zawiadomienia. W tym przypadku można stwierdzić, że zatwierdzenie planu podziału uprawomocniło się po 1 października. Sprawa
oczywiście jest czynna, jedynie sposób egzekucji z nieruchomości został zakończony. Nabywca licytacyjny stosowne koszty egzekucyjne uiścił na depozyt sądu przed 1 października 2015 r. Jedynie sąd technicznie przesłał należne Panu wynagrodzenie po 1 października 2015 r. W trakcie licytacji jako komornik sprzedał Pan nieruchomość. Wniosek dotyczy sprawy KM... W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy od opłaty stosunkowej należnej dla Pana, jaką otrzyma z sądu, ma odprowadzić VAT... Zdaniem Wnioskodawcy, od należnej opłaty stosunkowej nie powinien być odprowadzany VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ( ). W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Przywołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Należy mieć na uwadze, że, co do zasady, w przypadku prowadzenia postępowania egzekucyjnego na świadczoną przez komornika w tym zakresie usługę może się składać szereg czynności wykonywanych w ramach takiego postępowania, np. (w zależności od prowadzonego postępowania) poszukiwanie majątku dłużnika, zajmowanie nieruchomości i rzeczy ruchomych, sprzedaż zajętych nieruchomości i rzeczy ruchomych, opróżnienie lokalu z rzeczy lub osób, usunięcie oporu dłużnika. Do świadczenia usług przez komornika sądowego będzie również dochodziło w sytuacji wykonywania przez niego pewnych czynności poza postępowaniem egzekucyjnym. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działalność komorników sądowych regulują ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2015 r., poz. 790, z późn. zm.) - dalej także u.o.k.s.i.e. - oraz rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 10 marca 2006 r. w sprawie wysokości opłat za czynności komorników niebędące czynnościami egzekucyjnymi (Dz. U. Nr 42, poz. 209). Zgodnie z art. 2 ust. 1 przywołanej ustawy, czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych wykonuje wyłącznie komornik, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w innych ustawach. Komornik wykonuje także inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów. Komornik pełni czynności osobiście, z wyjątkiem przypadków określonych w przepisach prawa, o czym stanowi ust. 2 tego artykułu. W świetle ust. 3 tego artykułu, komornikom powierza się w szczególności następujące zadania: 1. wykonywanie orzeczeń sądowych w sprawach o roszczenia pieniężne i niepieniężne oraz o zabezpieczenie roszczeń; 2. wykonywanie innych tytułów wykonawczych wydanych na podstawie odrębnych przepisów oraz tytułów egzekucyjnych, które zgodnie z odrębnymi przepisami podlegają wykonaniu w drodze egzekucji sądowej bez zaopatrywania ich w klauzulę wykonalności; 3. sporządzanie protokołu stanu faktycznego przed wszczęciem procesu sądowego lub przed wydaniem orzeczenia na zarządzenie sądu lub prokuratora. Według art. 3a cyt. ustawy, komornik na własny rachunek wykonuje czynności, o których mowa w art. 2. Przy uwzględnieniu wskazanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że wykonywana przez komornika działalność ma charakter zarobkowej działalności gospodarczej, charakteryzuje się samodzielnością finansową, jak również pewnego rodzaju konkurencyjnością, właściwą dla gospodarki rynkowej. W konsekwencji, komornik sądowy wykonując w szczególności czynności egzekucyjne prowadzi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działając w charakterze podatnika w rozumieniu ust. 1 ww. artykułu. Ponadto, do czynności wykonywanych przez komorników sądowych nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 tej ustawy. Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z generalną zasadą zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy lub wykonania usługi. Zatem podatek staje się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy lub wykonania usługi i, co do zasady, powinien być rozliczony za ten okres rozliczeniowy. Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 19a ust. 8 ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty W świetle art. 19a ust. 12 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, późniejsze niż wymienione w ust. 1, 5 oraz 7-11 terminy powstania obowiązku podatkowego, uwzględniając specyfikę wykonywania niektórych czynności, uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami oraz przepisy Unii Europejskiej. Na podstawie powyższej delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 18 września 2015 r. w sprawie późniejszego terminu powstania obowiązku podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 1504).
W myśl 2 tego rozporządzenia, w przypadku usług wykonywanych przez komornika sądowego w ramach czynności egzekucyjnych lub innych czynności przekazanych do kompetencji komornika sądowego na podstawie odrębnych przepisów, obowiązek podatkowy z tytułu tych usług powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Należy wyjaśnić, że zakończenie postępowania (wykonanie przez komornika usługi egzekucyjnej) następuje w chwili uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu postępowania lub o umorzeniu tego postępowania (niezależnie od tego, kiedy uprawomocni się postanowienie o ustaleniu kosztów postępowania w przypadku egzekucji z nieruchomości). Jeżeli postępowanie prowadzone przez komornika sądowego zostanie zakończone przed 1 października 2015 r. i 1 października 2015 r. lub po tym dniu komornik otrzyma kwotę wynagrodzenia w związku z tym postępowaniem, obowiązek podatkowy w odniesieniu do otrzymanej kwoty nie powstanie. Odpowiednio w przypadku, gdy postępowanie zostało rozpoczęte przed 1 października 2015 r., a zakończy się 1 października 2015 r. lub po tej dacie, kwota wynagrodzenia otrzymana przed 1 października 2015 r. nie będzie rodzić obowiązku podatkowego, natomiast otrzymanie od 1 października 2015 r. kwoty wynagrodzenia będzie wiązało się z powstaniem obowiązku podatkowego w odniesieniu do otrzymywanych od tej daty kwot. Obowiązek podatkowy z tytułu usług egzekucyjnych świadczonych przez komorników sądowych oraz innych czynności przekazanych do ich kompetencji na podstawie odrębnych przepisów powstaje w chwili otrzymania zaliczki w rozumieniu ustawy o VAT na poczet wykonywanej usługi (gdy np. opłata egzekucyjna pobierana jest w trakcie postępowania egzekucyjnego) bądź też w chwili otrzymania należnej opłaty po zakończeniu postępowania. Niezależnie zatem od tego, kiedy wyegzekwowane kwoty zostaną przekazane wierzycielowi (np. w związku z przekazaniem ich do depozytu sądowego), dla momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT z tytułu czynności wykonywanych przez komornika znaczenie ma moment otrzymania wynagrodzenia (opłaty egzekucyjnej), którym komornik faktycznie dysponuje (wpływ ww. kwot na jego rachunek bankowy, a nie moment zaksięgowania tych kwot w prowadzonych urządzeniach księgowych). Jak wynika z art. 43 u.o.k.s.i.e, za prowadzenie egzekucji i inne czynności wymienione w ustawie komornik pobiera opłaty egzekucyjne. Ustawa przewiduje dwa rodzaje opłat egzekucyjnych: stosunkowe i stałe. ( ) opłaty stosunkowe są obliczane od wartości wyegzekwowanego świadczenia lub zabezpieczanego roszczenia, pobiera się je w związku z egzekucją lub zabezpieczeniem należności pieniężnych, natomiast opłaty stałe mają charakter zryczałtowany, niezależny od wysokości wyegzekwowanego świadczenia, są pobierane w związku z egzekucją świadczeń niepieniężnych i innymi czynnościami komornika. Uregulowana w art. 53a ust. 1 u.k.s.e. opłata stała w przypadku otrzymania zlecenia poszukiwania majątku dłużnika pobierana jest przez komornika od wierzyciela, gdy egzekucja dotyczy roszczeń pieniężnych (Jarosław Świeczkowski, Komentarz do art. 43 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, 2012 r., publikacja elektroniczna LEX). Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w sytuacji przedstawionej we wniosku obowiązek podatkowy od należnej opłaty stosunkowej za czynności wykonane przed dniem 1 października 2015 r., którą otrzymał Pan po tym dniu, zgodnie z 2 przywołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów powstał z chwilą otrzymania tej zapłaty. Wobec tego od otrzymanej opłaty jest Pan zobligowany zapłacić podatek od towarów i usług. Okoliczność, że jak podano we wniosku sprawa jest czynna, jedynie sposób egzekucji z nieruchomości został zakończony wskazuje, że postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone przed dniem 1 października 2015 r. Jak wyjaśniono powyżej, tylko w przypadku, gdy postępowanie prowadzone przez komornika zostało zakończone przed dniem 1 października 2015 r. (tj. uprawomocniło się postanowienie o zakończeniu postępowania lub o umorzeniu tego postępowania) i 1 października lub po tym dniu komornik otrzymał wynagrodzenie w związku z tym postępowaniem, obowiązek podatkowy w odniesieniu do otrzymanych kwot nie powstanie. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.