Sygnatura IPPB4/4511-53/16-4/MP Data 2016.04.12 Autor Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2016 r. (data wpływu 18 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania diet otrzymanych od czeskiego pracodawcy jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 18 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania diet otrzymanych od czeskiego pracodawcy. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą obywatelem estońskim oraz estońskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę prawa czeskiego, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a czeską spółką zwaną dalej pracodawcą. Zgodnie z postanowieniem umowy o pracę, miejscem wykonywania pracy jest Tallin (Estonia). Wnioskodawca, w związku z pełnieniem obowiązków służbowych jest oddelegowany do świadczenia pracy m.in. na terytorium Polski. Umowa została zawarta zgodnie z czeskimi przepisami prawa pracy i z punktu widzenia tych przepisów jest rozpatrywana podróż służbowa Wnioskodawcy. W związku z tym, że miejscem wykonywania pracy jest Tallin, świadczenie w Polsce należy traktować jako zagraniczną podróż służbową. Z tytułu podróży służbowej pracodawca wypłaca wnioskodawcy diety. Wysokość diet (35 EUR za dobę) jest obliczona na podstawie czeskich przepisów regulujących wysokość należności z tytułu zagranicznej podróży służbowej pracownika. Wysokość wypłacanych przez pracodawcę diet przekracza kwotę 30 zł, określoną w 7 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Do jakiej wysokości podlegają zwolnieniu przedmiotowemu diety otrzymywane przez Wnioskodawcę od pracodawcy z tytułu zagranicznej podróży służbowej... Zdaniem Wnioskodawcy, Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof, zwolnieniem przedmiotowym objęte są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Możliwość skorzystania ze zwolnienia jest uwarunkowana prawidłowym udokumentowaniem odbycia podróży służbowej. Zdaniem Wnioskodawcy, diety otrzymywane od pracodawcy z tytułu podróży służbowych powinny podlegać zwolnieniu przedmiotowemu do wysokości kwoty w podróży zagranicznej określonej przez czeskie przepisy (35 EUR za dobę). Ponieważ wspomniana delegacja jest zagraniczną podróżą służbową, zastosowanie powinny mieć przepisy regulujące zagraniczną podróż służbową. Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej nie przewidziało sytuacji, gdy zagraniczna podróż służbowa odbywa się na terytorium Polski. Dlatego rozporządzenie nie przewidziało kwoty diety z tytułu takiej podróży. Kwotę taką określiły natomiast czeskie przepisy, zgodnie z którymi Wnioskodawcy przysługuje dieta w wysokości 35 EUR za dobę. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof, odwołuje się do odrębnych ustaw lub przepisów wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy. Sformułowanie wydane przez ministra właściwego do spraw pracy nie wskazuje, że chodzi jedynie o polskiego ministra. Oznacza to, że możliwe jest korzystanie ze zwolnienia do wysokości określonej również zagranicznymi przepisami. W sytuacji objętej wnioskiem wysokość diety została określona w czeskim Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 1 listopada 2013 r. w sprawie określenia ilości podstawowych stawek dodatków zagranicznych w 2014 r. (czeski Dziennik Ustaw Nr 354/2013 Sb.). Rozporządzenie zostało wydane przez Ministra Finansów na podstawie delegacji w czeskim Kodeksie Pracy. Ponadto, taki sposób wykładni sprawiałby przepisy bardziej czytelnymi. Wnioskodawca wskazał, że w zbliżonej stanem faktycznym sytuacji została wydana interpretacja zbieżna ze stanowiskiem Wnioskodawcy (sygn. IPPB4/415-170/14-4/JK) w wersji nadanej pismem z dnia 19 maja 2015 r.. W związku z tym, że Wnioskodawca jest estońskim rezydentem podatkowym drugą podstawę ustalenia wysokości diety z tytułu zagranicznej podróży stanowią przepisy zawarte w ustawie estońskiej - Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (estoński dziennik ustaw Nr RT I 1999, 101, 903). Według powyższych przepisów dobowa stawka diety z tytułu podróży służbowej wynosi 32 EUR.
W opinii Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że w celu ustalenia wysokości stawki diety, należy zastosować przepisy zagraniczne regulujące wysokość tych stawek, a nie przepisy obowiązujące na gruncie prawa polskiego. Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, wśród dochodów wolnych od podatku wymienia diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Zgodnie z przytoczonym brzmieniem, przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki: 1. świadczeniobiorcą jest pracownik, 2. przedmiotem świadczenia są diety i inne należności za czas podróży służbowej, 3. wysokość diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika określają odrębne ustawy lub przepisy wydane przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Odnosząc się do pierwszego z ww. kryteriów należy zauważyć, że za pracownika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 cyt. ustawy). Powyższy warunek jest zatem spełniony w przypadku każdej osoby fizycznej, która pozostaje w jednym z ww. stosunków prawnych niezależnie od posiadanego obywatelstwa oraz zakresu obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei, o spełnieniu drugiego warunku można mówić w sytuacji, gdy pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy zostały przyznane diety i inne należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Przy czym warunkiem objęcia przedmiotowych świadczeń zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy jest obowiązywanie odrębnej ustawy lub przepisów właściwego ministra określających wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w
państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu krajowej lub zagranicznej podróży służbowej. Według polskiego porządku prawnego przepisami tymi są w szczególności akty wykonawcze wydane na podstawie art. 77 5 2 ustawy - Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, z późn. zm.), tj. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży (Dz. U. z 2013 r., poz. 167). Przepisy tego rozporządzenia określają wysokość diet i innych należności za czas krajowej podróży służbowej odbywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub zagranicznej podróży służbowej odbywanej poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (np. z Polski do Czech). Tym samym nie mają zastosowania do podróży krajowych odbywanych na terytorium innym niż Polska, oraz do podróży zagranicznych odbywanych na terytorium Polski. Do tego rodzaju podróży służbowych mają zastosowanie wewnętrzne przepisy obowiązujące w kraju delegowania (np. w Czechach). Zgodnie z sytuacją przedstawiona we wniosku, Wnioskodawca posiada obywatelstwo estońskim oraz estońskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę prawa czeskiego, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a czeską spółką zwaną dalej pracodawcą. Zgodnie z postanowieniem umowy o pracę, miejscem wykonywania pracy jest Tallin (Estonia). Wnioskodawca, w związku z pełnieniem obowiązków służbowych jest oddelegowany do świadczenia pracy m.in. na terytorium Polski. Umowa została zawarta zgodnie z czeskimi przepisami prawa pracy i z punktu widzenia tych przepisów jest rozpatrywana podróż służbowa Wnioskodawcy. W związku z tym, że miejscem wykonywania pracy jest Tallin, świadczenie w Polsce należy traktować jako zagraniczną podróż służbową. Z tytułu podróży służbowej pracodawca wypłaca Wnioskodawcy diety w wysokości określonej w czeskich przepisach regulujących wysokość należności z tytułu zagranicznej podróży służbowej pracownika, tj. rozporządzeniu Ministra Finansów z 1 listopada 2013 r. w sprawie określenia ilości podstawowych stawek dodatków zagranicznych w 2014 r. (czeski Dziennik Ustaw Nr 354/2013 Sb.). Odnosząc wyżej przytoczone unormowania do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy zauważyć, że otrzymywane przez Wnioskodawcę od czeskiego pracodawcy diety i inne należności za czas podróży służbowej odbywanej do Polski korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w tym przepisie, tj. do wysokości określonej w czeskich ustawach lub w przepisach wydanych przez właściwego ministra dotyczących wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi z tytułu podróży służbowej, czyli w przepisach ww. rozporządzenia z dnia 1 listopada 2013 r. W świetle powyższego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zgodnie z którym otrzymywane diety z tytułu zagranicznej podróży służbowej korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wysokości diety określonej w czeskich ustawach lub przepisach wydanych przez właściwego ministra dotyczących wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi z tytułu podróży służbowej.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.