Czy opłaty dotyczące współfinansowania przez mieszkańców gminy kosztów budowy sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej wraz z przyłączami są objęte VAT? Między gminą a jej mieszkańcami mogą być zawierane umowy cywilnoprawne, przedmiotem których jest udział finansowy mieszkańców w poniesieniu części kosztów budowy gminnej inwestycji. Czy takie opłaty dotyczące współfinansowania kosztów budowy np. sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej wraz z przyłączami są objęte VAT? Czego dotyczą opłaty? Mieszkańcy gminy w ramach zawartych umów zobowiązują się wnieść opłatę związaną z wykonaniem przyłącza wodociągowego lub kanalizacyjnego do posesji w gotówce lub na konto urzędu gminy. W ramach partycypowania finansowego w kosztach realizacji inwestycji uzyskuje się prawo techniczno-eksploatacyjnego podłączenia domowych instalacji wodnych lub sanitarnych oraz urządzeń typu szambo - do kolektora ulicznego. 1 / 8
W ramach ww. opłaty gmina wykonuje zbiorczą sieć wodociągową lub kanalizacyjną wraz z przyłączem do posesji zgodnie z zatwierdzonym projektem technicznym i wydanym pozwoleniem na budowę. Zaś współinwestorzy (mieszkańcy gminy) wyrażają zgodę oraz dają prawo wstępu wykonawcy robót na swoją nieruchomość celem wykonania prac niezbędnych do wybudowania ww. sieci wraz z przyłączem. W przypadku, gdy współinwestor uiści opłatę, a nie wyrazi zgody na wejście wykonawcy robót na swoją nieruchomość celem wykonania przyłącza, gmina ma prawo odstąpić od umowy zwracając współinwestorowi dokonaną wpłatę. Z powyższego wynika, iż mieszkańcy gminy z zasady podpisują z gminą umowy cywilnoprawne, z których wynika, że częściowo pokryją koszty budowy sieci i przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych na terenie gminy. Mieszkańcy podpisując umowę uczestnictwa w budowie przyłącza wyrażają chęć przyłączenia nieruchomości do sieci i zobowiązują się do dokonywania wpłat wynikających z umowy. Tym samym partycypują w kosztach budowy tej sieci wraz z przyłączami, dokonując stosowanych wpłat. Po wybudowaniu sieć wodociągowa lub kanalizacyjna jest własnością gminy i stanowi element jej majątku trwałego. Wnoszone przez mieszkańców opłaty przyjmowane są zwykle na dochody gminy. Gmina nie zobowiązuje się do żadnych dostaw towarów, czy świadczenia usług np. do odbioru określonej ilości ścieków, czy też obniżonej za odbiór ścieków odpłatności. A co z VAT? 2 / 8
Przyjmując dobrowolne wpłaty dokonywane przez mieszkańców gminy na budowę sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej wraz z przyłączami, na podstawie zawartej umowy, gmina musi rozstrzygnąć, czy podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym miejscu należy stwierdzić, że dokonywane przez mieszkańców gminy wpłaty związane z realizacją inwestycji mają charakter zwrotu części kosztów realizowanej inwestycji służącej zaspokajaniu zbiorowych potrzeb. Oznaczałoby to, że nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie są to bowiem czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wykonanie sieci oraz przyłącza nie może być uznane za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, gdyż w związku z wpłatą mieszkaniec gminy nie nabywa własności przyłącza. Nie jest też odpłatnością za świadczone usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, gdyż mieszkańcy gmin nie korzystają po wybudowaniu sieci z żadnych ulg. Dokonywane wpłaty nie mają wpływu na późniejszą cenę jednostkową za usługi świadczone przez gminę. Należy zatem przyjąć, iż wpłaty dokonywane przez mieszkańców gminy na budowę sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej wraz z przyłączami nie stanową ani odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług. Aby bowiem uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Skoro zatem opłaty wnoszone w ramach współuczestniczenia w kosztach inwestycji gminnych służących zaspokajaniu zbiorowych potrzeb nie można zaliczyć do odpłatnych" w powyższym rozumieniu, to opłaty te nie podlegają opodatkowaniu VAT. 3 / 8
Interpretacje organów podatkowych Organy podatkowe przyjmują, iż dokonywane przez mieszkańców wpłaty dotyczące partycypacji w kosztach ogólnych budowy sieci kanalizacyjnej wraz z przyłączami, mają charakter darowizny. Tak stwierdził dla przykładu w interpretacji indywidualnej z 11 września 2008 roku IPPP1-443-1122/08-3/BS Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie. Jego zdaniem wpłata ta jest dobrowolnym i bezpłatnym przysporzeniem na rzecz innego podmiotu (gminy). Wybudowana sieć kanalizacyjna wraz z przyłączami pozostaje bowiem cały czas własnością gminy. Gmina nie zobowiązuje się do żadnych dostaw towarów, czy świadczenia usług. Na przykład do odbioru określonej ilości ścieków czy też obniżonej za odbiór ścieków odpłatności. Zatem mieszkańcy gminy występują wyłącznie jako strona współfinansująca budowaną przez gminę sieć. Przedmiotowa sieć kanalizacyjna wraz z przyłączami nie będzie stanowiła własności mieszkańców gminy, nie będą też oni występowali w charakterze odbiorców usług. Uwaga Przekazywane gminie przez mieszkańców wpłaty pieniężne stanowiące współfinansowanie budowy sieci kanalizacyjnej wraz z przyłączami nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. 4 / 8
W tym stanie prawnym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że wnoszone przez mieszkańców na rzecz gminy wpłaty nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to stąd, iż wnoszone przez mieszkańców dobrowolne wpłaty na rzecz gminy nie stanowią należności gminy w związku z wykonywaniem na rzecz jej mieszkańców czynności podlegających opodatkowaniu w świetle art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, lecz są współfinansowaniem inwestycji realizowanej przez gminę. Co na to orzecznictwo sądów? Co do braku opodatkowania podatkiem VAT partycypacji mieszkańców gminy w kosztach budowy inwestycji prowadzonej przez gminę, to należy przytoczyć wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 1 sierpnia 2006 roku (II SA/Wr 324/05). Dotyczy on jednak nie samego opodatkowania tej opłaty lecz jej charakteru. Zgodnie z ww. wyrokiem - partycypacja w kosztach budowy wodociągu i kanalizacji nie mieści się w zakresie art. 19 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Sąd uściślił, że chodzi tu o jednorazową opłatę za przyłączenie obiektu do sieci wodociągowej, do uiszczenia której zobligowany został potencjalny usługobiorca oraz o jednorazową opłatę za wykonanie przez gminę przyłącza instalacji sanitarnej, do uiszczenia której zobowiązany został właściciel budynku. Zdaniem Sądu, mimo że wyliczenia w art. 19 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków nie można traktować jako katalog zamknięty, to wskazany w nim zakres tematyczny nie pozwala przyjąć, aby można było w regulaminie dostarczania 5 / 8
wody i odprowadzania ścieków zawrzeć jakiekolwiek obowiązki o charakterze fiskalnym. W ocenie WSA we Wrocławiu od dawna ugruntował się pogląd w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego, że jednostronne nakładanie na obywateli jakichkolwiek obowiązków, w tym opłat, nie jest dopuszczalne bez wyraźnego upoważnienia ustawowego. Pogląd ten ma od kilku lat jednoznaczną normatywną podstawę w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z przepisu art. 84 ustawy zasadniczej zamieszczonego w rozdziale dotyczącym środków ochrony wolności oraz praw człowieka i obywatele wynika bowiem, że obywatel jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych przewidzianych wyłącznie ustawą. Nie ma natomiast przepisów tej rangi, które upoważniałyby gminę do wprowadzenia takich opłat w drodze regulacji prawnych powszechnie obowiązujących. Za taki przepis nie może być uznany art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym, który stanowi, że do wyłącznej właściwości rady gminy należy stanowienie w innych sprawach zastrzeżonych ustawami do kompetencji rady gminy. Z przepisu art. 19 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków wynika wyłącznie upoważnienie do uchwalenia regulaminu dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Żadna ustawa nie legitymuje gminy generalnie do nakładania na jej społeczność danin publicznych. Należy przy tym mieć na względzie przepisy rozdziału 4 ustawy o samorządzie gminnym, określające kompetencje gminy w zakresie stanowienia prawa miejscowego. Uchwała rady gminy dotycząca partycypacji mieszkańców gminy w kosztach budowy inwestycji prowadzonej przez gminę wykracza zatem poza prawotwórcze kompetencje tej rady. Nie ma wyraźnego upoważnienia ustawowego i nie należy też do kategorii aktów prawnych 6 / 8
określających zasady i tryb korzystania z gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej. W orzecznictwie NSA i SN od dawna przyjmuje się, że w zakresie ustalania zasad i trybu korzystania z gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej nie mieści się wprowadzanie opłat za korzystanie z nich (np. wyrok NSA z 31 maja 1996 r. sygn. akt I SA/Łd 65/96, wyrok NSA z 16 grudnia 1996 r. sygn. akt II SA/Kr 1377/96; uchwała SN z 26 września 1995 r., sygn. akt III AZP 22/95, OSNIAOPiUS 1996, Nr 6, poz. 80). W aktualnych warunkach prawnych brak jest podstaw dla przyznania radzie gminy uprawnienia do wprowadzenia odpłatności za zamiar przyłączenia poszczególnych nieruchomości do sieci wodociągowej. W ocenie sądu jedyną legalną drogą uzyskania środków do budżetu gminy związanych z uczestnictwem właścicieli nieruchomości w kosztach budowy urządzeń infrastruktury technicznej, m.in. wodociągów, zwiększających wartość nieruchomości są przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, w szczególności regulujące kwestie opłat adiacenckich. Na zakończenie wydanego orzeczenia WSA we Wrocławiu stwierdził, iż niezależnie od braku podstaw prawnych do ustalenia obowiązku partycypacji w kosztach budowy w uchwale rady gminy, opłaty za wykonanie przez gminę przyłącza instalacji sanitarnej powinny być uregulowane wyłącznie w umowie zawartej z właścicielem nieruchomości. Wniosek 7 / 8
Dopuszczalne jest, aby między gminą a jej mieszkańcami zawierane były umowy cywilnoprawne, których przedmiotem będzie udział finansowy mieszkańców w poniesieniu części kosztów budowy gminnej inwestycji. Opłaty takie dotyczące współfinansowania kosztów budowy np. sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej wraz z przyłączami nie są jednak objęte VAT. 8 / 8