1 Sygnatura 0111-KDIB2-3.4011.313.2017.2.LG Data 26 lutego 2018 r. Autor Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 2a, art. 14b 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.), uzupełniony pismem z 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 23 stycznia 2018 r.), pismem z 29 stycznia 2018 r. oraz pismem z 9 lutego 2018 r. (data wpływu 12 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu dofinansowania wycieczki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i odprowadzenia z tego tytułu podatku - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 28 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu dofinansowania wycieczki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i odprowadzenia z tego tytułu podatku. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 stycznia 2018 r., pismem z 29 stycznia 2018 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 24 stycznia 2018 r. znak: 0111-KDIB2-3.4011.313.2017.1.LG oraz pismem z 9 lutego 2018 r. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Na przełomie listopada i grudnia 2016 roku organizacje związkowe przekazały informację pracownikom, że w okresie letnim planują zorganizować kilkudniowe wycieczki nad polskie morze. W informacji tej przekazano również dane wybranego ośrodka wczasowego jako najbardziej atrakcyjnego, który spełniał wymogi dotyczące zakwaterowania i wyżywienia. Następnie organizacje związkowe zwróciły się do pracodawcy (X) o wyrażenie zgody na dofinansowanie ze środków ZFŚS ww. wycieczek dla pracowników jednostki oraz uprawnionych członków ich rodzin. Pracodawca (X) taką zgodę wyraził. Organizacje związkowe za pomocą poczty elektronicznej, jak również miejsc ogólnodostępnych przekazały wszystkim pracownikom ogłoszenie dotyczące wycieczki. Komunikat zawierał informację o terminie, miejscu wypoczynku, warunkach zakwaterowania i wyżywienia oraz lokalnych atrakcjach. Komunikat zawierał również informację, że ilość miejsc jest ograniczona. Powyższe wynikało zarówno z możliwości finansowych funduszu, jak i ograniczeń logistycznych związanych z transportem i zakwaterowaniem uczestników wycieczek w ośrodkach wypoczynkowych. Ze względu na zainteresowanie wycieczkami (zgłosiło się bardzo dużo chętnych), nie było możliwości aby wszyscy wzięli w nich udział. Wprowadzono ograniczenie dające pierwszeństwo udziału w wycieczce osobom, które w ostatnich kilku latach nie korzystali z tej formy wypoczynku lub korzystali
2 z niej najrzadziej. Następnie sporządzono umowę z ośrodkiem wczasowym, która określała warunki wypoczynku pracowników oraz wysokość i sposób płatności za usługi. Od zakwalifikowanych na wyjazd pracowników organizacje związkowe zebrały w formie zaliczki środki pieniężne, które przeznaczyły na częściową wpłatę do ośrodka wczasowego oraz zapłatę za bilety PKP. Zebrano również dane pracowników i członków ich rodzin, które były niezbędne do rezerwacji miejsc w ośrodku wczasowym oraz przy rezerwacji biletów PKP (odpowiednie ilości kuszetek dla dzieci i osób dorosłych). Po zakończeniu wycieczek dokonano łącznego ich rozliczenia na podstawie przedłożonych faktur i rachunków, jak również rozliczenia kosztów w odniesieniu do każdego indywidualnego uczestnika wycieczek. Obliczono je w oparciu o świadczenia, z których faktycznie skorzystała dana osoba. Tak wyliczone koszty stanowiły podstawę do określenia dopłaty z zfśs z uwzględnieniem kryteriów dochodowych zaproponowanych przez komisję socjalną i zaakceptowanych przez pracodawcę. Następnie od części dofinansowania wycieczki ze środków zfśs pobrano zaliczkę na podatek dochodowy. Wycieczka nie była w interesie pracodawcy, ponieważ wyraził wyłącznie zgodę na wniosek Związków Zawodowych w zakresie organizacji i dofinansowania kosztów wycieczek ze środków zfśs, którym administruje. Ponadto pracownicy, którzy byli zainteresowani i zakwalifikowani do wycieczek zobowiązani byli do zaplanowania urlopu wypoczynkowego w taki sposób, aby pozwalał im na uczestnictwo, jednocześnie niezakłócając w tym terminie pracy w danej komórce jednostki Policji. Ponadto we własnym stanowisku Wnioskodawca zawarł istotne elementy stanu faktycznego sprawy, tj. że nie traktuje wycieczki jako wyjazdu integracyjnego. W uzupełnieniu wniosku z 29 stycznia 2018 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że stwierdzenie Po zakończeniu wycieczki dokonano łącznego jej rozliczenia na podstawie przedstawionych faktur i rachunków oraz dokonano rozliczenia kosztów w odniesieniu do każdego indywidualnego uczestnika wycieczki. Obliczano je w oparciu o świadczenia z których faktycznie skorzystała dana osoba oznacza, że rozliczenie kosztów wycieczki dla każdej osoby nastąpiło w ten sposób, że do indywidualnego kosztu zaliczono świadczenia, z których faktycznie dany pracownik skorzystał. Ponadto należy zaznaczyć, że Wnioskodawca zawarł umowy na świadczenie usług obejmujących ceny brutto: pokoju/domku z uwzględnieniem jego standardu, wyżywienia uzależnionego od wieku uczestnika. Pracownik dokonywał wyboru zakwaterowania oraz wyżywienia na podstawie zawartych umów, a zatem znane jemu były z góry koszty indywidualnego pobytu, które stanowiły podstawę do dalszego ich rozliczenia przez pracodawcę/płatnika. Pracodawca/płatnik nie dokonał globalnego rozliczenia wycieczki poprzez podzielenie jej łącznych kosztów przez ilość uczestników. W piśmie z 9 lutego 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawca działa w oparciu o nadany Statut przez... Zarządzeniem Nr... z dnia... r. na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. ustawy o finansach publicznych. Zgodnie ze Statutem obszarem działania Wnioskodawcy jest obszar województwa..., na którym działają jednostki organizacyjne..., których kierownicy podlegają Wnioskodawcy, między innymi X. Ponadto wyjaśniam, że Wnioskodawca został ustanowiony dysponentem budżetu państwa III stopnia w części 42 - sprawy wewnętrzne (Decyzja Nr... z dnia... r.), a Wnioskodawca jest jednostką budżetową działającą w oparciu o plan dochodów i wydatków zabezpieczając funkcjonowanie innych jednostek organizacyjnych w zakresie finansowym. Wnioskodawca jest również płatnikiem należności publiczno-prawnych, w tym podatku dochodowego
3 od osób fizycznych. Zatem w interesie Wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji indywidualnej również w zakresie X. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy koszt wycieczki częściowo dofinansowany pracownikom i członkom ich rodzin ze środków zfśs stanowił po ich stronie przychód, od którego należało naliczyć i odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych? Zdaniem Wnioskodawcy (płatnika) należało pobrać i odprowadzić podatek dochodowy od części kosztów wycieczki sfinansowanych ze środków ZFŚS. Płatnik nie traktował wycieczek jako wyjazdu integracyjnego na zasadzie ogólnej dostępności dla wszystkich zainteresowanych pracowników i dobrowolności (zostały bowiem sporządzone imienne listy zakwalifikowanych uczestników i proporcjonalnie rozliczane koszty związane z tym uczestnictwem). Wycieczki nie były w interesie pracodawcy, ponieważ wyraził wyłącznie zgodę na wniosek organizacji związkowych na dofinansowanie ich kosztów ze środków zfśs, którym administruje. Ponadto pracownicy biorący udział w kilkudniowych wycieczkach przebywali w tym czasie na urlopach wypoczynkowych, zgodę na które musieli wyrazić przełożeni. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania art. 11 ust. 2 ustawy. Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się: 1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców; 2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu; 3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4 4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Art. 11 ust. 2b ustawy stanowi, że jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepisy ustawy nie definiują pojęcia nieodpłatne świadczenie. W uchwałach Składu Siedmiu Sędziów NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06 ustalono znaczenie terminu nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdzono bowiem, że ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10 potwierdzono, że powyższe stanowisko ma zastosowanie także odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Użyty powyżej zwrot w szczególności oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto, treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy. Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy art. 12 ust. 2 ustawy. Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy, wolne od podatku dochodowego są wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w
5 roku podatkowym kwoty 380 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi. Art. 31 ustawy stanowi, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy organizacje związkowe zorganizowały dla pracowników oraz członków ich rodzin kilkudniowe wycieczki. Następnie organizacje związkowe zwróciły się do pracodawcy (X) o wyrażenie zgody na dofinansowanie wycieczek ze środków zfśs. Pracownicy w czasie uczestniczenia w wycieczce przebywali na urlopie. Od kwot dofinansowania ze środków zfśs Wnioskodawca pobrał zaliczkę na podatek dochodowy. Po zakończeniu wycieczki dokonano łącznego jej rozliczenia na podstawie przedstawionych faktur i rachunków oraz dokonano rozliczenia kosztów w odniesieniu do każdego indywidualnego uczestnika wycieczki. Obliczono je w oparciu o świadczenia, z których faktycznie skorzystała dana osoba. Pracownik dokonywał wyboru zakwaterowania oraz wyżywienia na podstawie zawartych umów. Tak wyliczone koszty stanowiły podstawę do określenia dopłaty z zfśs. Wnioskodawca nie dokonał globalnego rozliczenia wycieczki poprzez podzielenie jej łącznych kosztów przez ilość uczestników. Wnioskodawca nie traktuje wycieczki jako wyjazdu integracyjnego oraz wskazał, że wycieczka ta nie była w interesie pracodawcy. Mając na uwadze powyższe należy wyjaśnić, że dokonując oceny czy udział w wycieczce prowadzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz.U. z 2014 r., poz. 947), w którym stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które: po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów). W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje swoim pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu dobrowolnie to po jego stronie nie pojawia się żadna korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Natomiast, bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu. Nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, przyjmując za Wnioskodawcą, skoro uczestnictwo pracowników i członków ich rodzin w wycieczce nie miało charakteru integracyjnego (nie zostało spełnione w interesie pracodawcy), uczestnicy z wycieczki skorzystali w pełni dobrowolnie i uzyskali wymierną korzyść o indywidualnym charakterze (przypisaną danemu pracownikowi), należy stwierdzić, że
6 w sprawie zostały spełnione wszystkie trzy przesłanki do wystąpienia u pracowników przychodu z tytułu nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) świadczeń. W konsekwencji po stronie pracowników powstanie przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy, który powoduje konieczność obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy na podstawie art. 31 ustawy, z uwzględnieniem zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy. Zatem, mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego. Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1. z zastosowaniem art. 119a; 2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 2 pkt 4a (art. 53 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.