ZESZYTY TEORETYCZNE RACHUNKOWOŚCI, tom 57 (113), Warszawa 2010

Transkrypt

1 ZESZYTY TEORETYCZNE RACHUNKOWOŚCI, tom 57 (113), Warszawa 2010 Komitety audytu nowymi organami zapewnienia wiarygodności sprawozdań finansowych i systemów kontroli wewnętrznej w jednostkach zainteresowania publicznego Elżbieta Izabela Szczepankiewicz Wstęp Rola i zasady funkcjonowania komitetów audytu w jednostkach to jeden z głównych światowych tematów dyskusji z ostatnich lat o corporate governance. Sprawne i efektywne działanie komitetów audytu jest postrzegane jako szansa na podniesienie jakości nadzoru sprawowanego w jednostkach zainteresowania publicznego. W krajach o rozwiniętych rynkach kapitałowych powoływanie komitetów audytu od wielu lat ma charakter powszechny. Komitety audytu w wielu krajach stały się stałym składnikiem organów nadzorczych spółek notowanych na giełdzie. W Stanach Zjednoczonych Ameryki, Kanadzie, Wielkiej Brytanii i w kilku innych krajach zrzeszonych w Unii Europejskiej, stały się powszechnym, integralnym i instytucjonalnym elementem systemu kontroli wewnętrznej spółek publicznych i nadzoru korporacyjnego. Powyższe tendencje obserwowane w Ameryce i Europie bardzo wolno przenoszą się na realia funkcjonowania jednostek zainteresowania publicznego w polskiej gospodarce. Należy podkreślić, że od kilku lat komitety audytu były tworzone przez banki i instytucje finansowe działające w Polsce oraz nieliczne tylko spółki notowane na Giełdzie Papierów Wartościowych (GPW) w Warszawie. Istotny przełom w zakresie tworzenia komitetów audytu w jednostkach zainteresowania publicznego nastąpił dopiero na przełomie lat 2009 Dr Elżbieta Izabela Szczepankiewicz, Uniwersytet Ekonomiczny w Poznaniu, Katedra Rachunkowości, adiunkt, audytor wewnętrzny, 57

2 i 2010, w wyniku wejścia w życie przepisów znowelizowanej ustawy o biegłych rewidentach oraz o nadzorze publicznym. Celem opracowania jest omówienie zasad powoływania, roli i zadań komitetów audytu w jednostkach zainteresowania publicznego w świetle krajowych i unijnych regulacji oraz sformułowanie oceny nowych rozwiązań, obowiązujących w 2010 roku w tych jednostkach. W opracowaniu przedstawiono źródła anglo-amerykańskich regulacji dotyczących tworzenia komitetów audytu w spółkach publicznych, które stały się wzorcami rozwiązań prawnych przy opracowywaniu przepisów Dyrektywy Komisji Europejskiej oraz regulacji polskich w tym zakresie. W dalszej części przedstawiono funkcję komitetów audytu w nadzorze korporacyjnym w świetle regulacji zachodnich. Następnie omówiono ewolucję polskich regulacji w zakresie powoływania komitetów audytu w spółkach publicznych notowanych na GPW w ciągu ostatnich dziesięciu lat. Wskazano również cele i zadania komitetów audytu oraz zwrócono uwagę na praktyczne aspekty powoływania i funkcjonowania nowo tworzonych komitetów audytu w jednostkach zainteresowania publicznego w Polsce w 2010 r. W podsumowaniu podjęto próbę oceny rozwiązań prawnych w przedmiotowym zakresie. 1. Zarys ewolucji zachodnich regulacji w zakresie nadzoru nad działalnością spółek publicznych Zagadnienia corporate governance, w tym roli i zadań komitetów audytu w spółkach publicznych, są od wielu lat przedmiotem zainteresowania różnych organizacji międzynarodowych 1. Temat ten ma już ponad trzydziestoletnią historię. W latach siedemdziesiątych XX wieku Amerykański Instytut Certyfikowanych Biegłych Rewidentów (AICPA) wydał pierwsze standardy dotyczące funkcjonowania komitetów audytu, ale nie wprowadził wymogu ich tworzenia. Kolejne regulacje w tym zakresie stworzyła Amerykańska Komisja Papierów Wartościowych i Giełd (SEC), jednak i ona nie wprowadziła obowiązku tworzenia komitetów dla spółek notowanych na giełdzie, a tylko zalecała ich tworzenie. Pierwszy znaczący krok w tej dziedzinie uczyniła Komisja Papierów Wartościowych w Nowym Jorku (NYSE), która w 1978 r. wprowadziła obowiązek powoływania komitetów audytu we wszystkich krajowych podmiotach notowanych na tej giełdzie (Szczepankiewicz, 2009, s. 155). Następnie na po- 1 Znaczący wkład w zakresie zasad ogólnych nadzoru korporacyjnego ma Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju OECD (ang. Organization for Economic Cooperation & Development ). OECD wspólnie z Bankiem Światowym utworzyły Globalne Forum Corporate Governance. W 2004 r. opublikowano nową wersję Zasad nadzoru korporacyjnego OECD. Są one dostępne na stronie 58

3 czątku lat 90. rekomendacje tworzenia komitetów audytu pojawiły się w amerykańskim Raporcie COSO 2, dotyczącym kontroli wewnętrznej. W latach następnych w USA pojawiło się wiele opracowań z tego zakresu, m.in. wydanych przez międzynarodowe firmy audytorskie i amerykańską Komisję SEC (np. Report and Recommendations, 1999 oraz Report of NACD, 2000 i 2004), jak również wytyczne i standardy AICPA 3. W ostatnich latach w USA duży wpływ na powszechność tworzenia komitetów audytu w spółkach giełdowych miało uchwalenie w 2001 r. ustawy o spółkach publicznych (Sarbanes Oxley Act SOX), w wyniku czego obowiązywały od 30 lipca 2002 r. regulacje dotyczące zasad tworzenia i oceny efektywności działania systemów kontroli wewnętrznej i sprawozdawczości w tych spółkach. W Wielkiej Brytanii pierwsze znaczące rekomendacje tworzenia komitetów audytu przy radach nadzorczych dla spółek publicznych pojawiły się również na początku lat 90. Pierwsze rekomendacje w zakresie konieczności zapewnienia właściwej struktury zarządu i rady nadzorczej oraz audytu i rachunkowości zawarto w Raporcie Cadbury'ego (Cadbury Report, 1992). Dalsze wytyczne zamieszczono w 1995 r. w Raporcie Greenbury ego, poświęconym wynagrodzeniom menedżerów, zarządów i rad nadzorczych. W celu sformułowania oceny funkcjonowania obu raportów (Cadbury ego oraz Greenbury ego) został powołany kolejny zespół, który w 1998 r. opublikował swoje uwagi i rekomendacje w Raporcie Hampela, przy czym odnosiły się one tylko do tych zagadnień, które dotąd nie zostały w ogóle lub dostatecznie opisane w raportach będących przedmiotem analizy (Adams, 1999, s ). Podsumowaniem kilkuletniej debaty wielu zespołów poświęconej corporate governance było powstanie w 1998 r. The Combined Code. Tak pierwsza, jak i kolejne wersje tego wzorcowego dokumentu, nie zawierają jednak szczegółowych zaleceń dotyczących funkcjonowania komitetów audytu. Podkreślają jedynie podstawowe obowiązki komitetu wobec kontroli wewnętrznej oraz rewizji sprawozdań finansowych, a także odpowiedzialność za nadzór nad całokształtem relacji z audytorem zewnętrznym. W 1999 r., pod kierownictwem The Institute of Chartered Accountants, powstał kolejny brytyjski Raport Turnbulla (Turnbull Report, 1999), omawiający zasady funkcjonowania systemu kontroli wewnętrznej i monitoringu w spółkach. Raport ten kładł nacisk na podnoszenie efektywności systemu kontroli, poszerzając odpowiedzialność rady i komitetu audytu o kwestie związane z identyfikowaniem, analizą i zarządzaniem ryzykiem. 2 Raport Kontrola wewnętrzna zintegrowana koncepcja ramowa został opracowany przez Komitet Organizacji Sponsorujących Komisję Treadway (Internal Control Integrated Framework, Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission COSO, New York 1992). W 1992 r. ogłoszono pierwszy Raport COSO, drugi w 1994 r., trzeci znacznie rozszerzono i ogłoszono w 2004 r. jako COSO II. 3 Dopiero po 2000 r., po upadku Enronu, AICPA zwiększyła wymagania w zakresie prowadzenia konsultacji między komitetami audytu i biegłym rewidentem badającym sprawozdanie finansowe spółki. 59

4 Następnie w latach 2002 i 2003 w Wielkiej Brytanii powstały dwa nowe dokumenty Raport Higgsa o członkach niezależnych w kierownictwie spółki i o komitetach audytu oraz Wytyczne Smitha o składzie i roli komitetów audytu. Obecnie obowiązują wymagania wobec komitetów w spółkach notowanych na giełdzie londyńskiej zawarte w The Combined Code w wersji z 2008 r. oraz w The Smith Guidance z 2006 r. 4 Wszystkie spółki notowane na giełdzie w Londynie są zobowiązane do przestrzegania zaleceń z obu powyższych dokumentów (Herdan i in., 2009, s ). Zagadnienia corporate governance, w tym także komitetów audytu, są od dłuższego czasu przedmiotem zainteresowania także na forum Komisji Unii Europejskiej. Brak zharmonizowanego podejścia do badania ustawowego w UE był powodem zaproponowania przez Komisję Europejską w 1998 r. utworzenia Komitetu ds. Audytu, który mógłby opracować dalsze działania w sprawie badania sprawozdań spółek publicznych i nadzoru nad ich działalnością spółek notowanych na giełdach europejskich. Prace tego Komitetu miały być wsparte przez środowisko zawodowe księgowych i przedstawicieli z poszczególnych Państw Członkowskich. Przyjęto cel główny dla przyszłych regulacji, który miał wyrażać się w tym, że komitety audytu tworzone w poszczególnych podmiotach gospodarczych oraz skuteczny system kontroli wewnętrznej będą pomagały w minimalizacji ryzyka finansowego, operacyjnego i ryzyka niezachowania zgodności z wymogami oraz poprawiają jakość sprawozdawczości finansowej. Zasadniczym efektem tych prac było ogłoszenie w 2003 r. Dyrektywy 2003/71/WE. Na podstawie tej Dyrektywy Państwa Członkowskie UE mogły od 15 lutego 2005 r. uwzględnić zalecenie Komisji dotyczące roli dyrektorów niewykonawczych lub członków rad nadzorczych spółek giełdowych, w którym określono tryb powoływania i funkcjonowania komitetów m.in. ds. audytu. Kolejnym, bardzo ważnym wynikiem prac Komisji Europejskiej stało się uchwalenie Dyrektywy 2006/43/WE w sprawie ustawowych badań rocznych sprawozdań finansowych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych. Dyrektywa ta wskazuje, iż komitet ds. audytu tworzy się w jednostkach interesu publicznego, przy czym Państwa Członkowskie mogą ustalić, że funkcje należące do tego komitetu lub organu realizującego równoważne funkcje mogą być wykonywane przez organ administracyjny lub nadzorczy, pod warunkiem jednak, że jeżeli przewodniczący takiego organu jest członkiem wykonawczym i nie jest równocześnie przewodniczącym komitetu audytu, Państwo Członkowskie określa, czy komitet audytu powinien składać się z członków wykonawczych organu administracyjnego lub członków organu nadzorczego badanej jednostki lub członków wybranych na walnym zgromadzeniu wspólników jednostki. Przynajmniej jeden członek komitetu ds. audytu musi być niezależny i posiadać kompetencje w dziedzinie rachunkowości lub rewizji finansowej. 4 Wytyczne The Smith Guidance muszą być stosowane tak samo jak zapisy The Combined Code, dlatego na potrzeby tworzenia komitetów w spółkach można je interpretować łącznie. 60

5 2. Funkcje komitetu audytu w nadzorze korporacyjnym Amerykański Raport Komitetu Blue Ribbon z 1999 r., zawierający wytyczne na temat poprawiania efektywności komitetów audytu w korporacjach, definiuje rolę tych komitetów jako wspieranie odpowiedzialnego publikowania sprawozdań i informacji finansowych oraz czynnego nadzoru w tym zakresie (Report and Recommendations,1999, s. 7). Wskazuje, że nadzór ze strony komitetu powinien dawać pewność, iż w spółce istnieją polityki zapewnienia jakości rachunkowości i sprawozdawczości, mechanizmy systemu kontroli wewnętrznej, a niezależni i obiektywni biegli rewidenci badający sprawozdanie spółki wykryją oszustwa, zapobiegają ryzyku finansowemu, promują ujawnienie rzetelnych, wiarygodnych i aktualnych informacji w sprawozdaniach finansowych dla rady nadzorczej, akcjonariuszy i innych zainteresowanych stron na rynku. Raport Komisji NACD Blue Ribbon z 2000 r., a także w wersji tego dokumentu z 2004 r., rolę komitetu audytu określa jako niezbędny element, przyczyniający się do zapewnienia jakości sprawozdawczości finansowej, kontroli wewnętrznej oraz identyfikacji i zarządzania ryzykiem. Komisja ta sformułowała także trzy podstawowe zadania komitetu audytu, są to (Report of NACD, 2000, s. 2): 1) monitorowanie procesów rachunkowości i sprawozdawczości finansowej, 2) nadzorowanie efektywności systemu kontroli wewnętrznej 5, 3) nadzorowanie czynności audytorów wewnętrznych i biegłych rewidentów. W 2006 r. w prawie unijnym pojawiły się zasadnicze wytyczne w zakresie komitetu ds. audytu, które stały się podstawą tworzenia dalszych regulacji krajowych w tym zakresie. Zgodnie z art. 41 Dyrektywy 2006/43/WE, nie ograniczając odpowiedzialności członków organów administracyjnego, zarządzającego lub nadzorczego, albo pozostałych członków wybranych na walnym zgromadzeniu wspólników badanej jednostki, komitet ds. audytu powinien wykonywać m.in. następujące zadania: a) monitorowanie procesu sprawozdawczości finansowej; b) monitorowanie skuteczności istniejących w spółce systemów kontroli wewnętrznej, audytu wewnętrznego (w stosownych przypadkach) oraz zarządzania ryzykiem; c) monitorowanie badania rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych; d) dokonywanie przeglądu i monitorowanie niezależności biegłego rewidenta lub firmy audytorskiej, a także świadczenie dodatkowych usług na rzecz badanej jednostki. 5 Komisja NACD Blue Ribbon zaleca przy tym, aby podstawą nadzoru ze strony komitetu audytu były ramy koncepcyjne raportu o kontroli wewnętrznej COSO. 61

6 Państwa Członkowskie UE mogły zdecydować, że postanowienia określone w artykule 41 nie mają zastosowania do jakiejkolwiek jednostki interesu publicznego, która posiada organ pełniący funkcje równoważne do komitetu ds. audytu 6, ustanowiony i działający zgodnie z przepisami obowiązującymi w Państwie Członkowskim, w którym podlegająca badaniu jednostka jest zarejestrowana. Zwolnienie z obowiązku posiadania komitetu ds. audytu mogło dotyczyć jednostek interesu publicznego, będących przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania, których zbywalne papiery wartościowe są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub których działalność polega wyłącznie na emisji papierów wartościowych zabezpieczonych aktywami, albo jednostek zależnych, jeśli spełniają one na poziomie grupy określone wymogi. Zwolnienie to może dotyczyć także instytucji kredytowych, których akcje nie zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym Państwa Członkowskiego i które emitowały wyłącznie papiery dłużne, jeżeli łączna wartość nominalna papierów dłużnych stanowi poniżej 100 mln EUR oraz nie opublikowały jeszcze prospektu. W odniesieniu do obowiązków komitetu ds. audytu, zgodnie z art. 41 Dyrektywy, biegły rewident lub firma audytorska nie powinny w żaden sposób podlegać komitetowi. Biegły rewident lub firma audytorska składają sprawozdania komitetowi o kluczowych zagadnieniach wynikających z badania ustawowego, a w szczególności o istotnych niedociągnięciach w kontroli wewnętrznej w odniesieniu do procesu sprawozdawczości finansowej. Ponadto w art. 42, w uzupełnieniu przepisów określonych w art. 22 i 24, Państwa Członkowskie powinny zapewnić, aby biegli rewidenci przeprowadzający badanie jednostek interesu publicznego co roku przedkładali na piśmie komitetowi oświadczenie potwierdzające ich niezależność od badanej jednostki oraz informacje na temat wszelkich dodatkowych usług świadczonych na rzecz badanej jednostki, a ponadto omawiali z komitetem zagrożenia dla ich niezależności oraz zabezpieczenia zastosowane w celu ograniczenia tych zagrożeń, udokumentowane w dokumentacji roboczej z badania. Od lipca 2010 r. spółki notowane na giełdzie londyńskiej będą stosowały się do wytycznych nowo ogłoszonego Kodeksu Nadzoru Korporacyjnego (The UK Corporate, 2010), który uwzględnia postanowienia Dyrektywy 2006/43/WE. Zgodnie z tym Kodeksem, roczne sprawozdanie spółki będzie musiało zawierać opis funkcjonowania rady nadzorczej, skład i niezależność członków rady, powołane komitety, a także działanie komitetów, w szczególności efektywność komitetu audytu. Zadania komitetu audytu będą obejmowały: monitorowanie procesu sprawozdawczości finansowej oraz skuteczności kontroli wewnętrznej 6 Państwa Członkowskie mogły zezwolić, by w jednostkach interesu publicznego spełniających kryteria określone w art. 2 ust. 1 lit. f) Dyrektywy 2003/71/WE funkcje przydzielone komitetowi ds. audytu wykonywał organ administracyjny lub nadzorczy jako całość, pod warunkiem jednak, że jeżeli przewodniczący takiego organu jest członkiem wykonawczym, to nie jest on równocześnie przewodniczącym komitetu ds. audytu. 62

7 i systemów zarządzania ryzykiem, a także ocenę przydatności audytu wewnętrznego w jednostce. Do zadań należy nadal monitorowanie ustawowego badania rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych, oraz ocena i monitorowanie niezależności biegłego rewidenta w procesie rewizji finansowej i przy świadczeniu dodatkowych usług w jednostce. W Kodeksie zaleca się, aby do komitetu powołano trzech niezależnych członków (w mniejszych jednostkach dwóch), z których przynajmniej jeden musi posiadać kompetencje w dziedzinie rachunkowości lub rewizji finansowej. 3. Ewolucja regulacji w zakresie powoływania komitetów audytu w polskich jednostkach zainteresowania publicznego Brak szczegółowych przepisów prawnych w Polsce dotyczących powoływania i funkcjonowania komitetów audytu w spółkach giełdowych powodował, że komitety audytu w ostatnich latach były w tych podmiotach dość silnie kontestowane. Należy podkreślić, że znowelizowany w 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Ksh) nie zawiera wymogu powoływania komitetu audytu, a jedynie definiuje obowiązki rewizyjne rady nadzorczej. Zgodnie z art Ksh, do obowiązków rady nadzorczej należy ocena sprawozdań finansowych, ich zgodności z księgami, dokumentami i ze stanem faktycznym, oraz wniosków zarządu dotyczących podziału zysku lub pokrycia straty, a także składanie walnemu zgromadzeniu corocznego pisemnego sprawozdania z wyników tej oceny. W 4 art. 382 Ksh zawarto nieograniczoną możliwość rewizji ze strony rady nadzorczej, która może badać wszystkie dokumenty spółki, żądać od zarządu i pracowników sprawozdań i wyjaśnień oraz dokonywać rewizji stanu majątku spółki. Ksh nie precyzuje wymaganych kwalifikacji niezbędnych do wykonywania tych obowiązków, ani sposobu wykonywania tych obowiązków przez radę nadzorczą; nie przewidziano również instytucji komisji rewizyjnych czy komitetów audytu w spółkach akcyjnych, ale dopuszczono w art. 213 możliwość utworzenia komisji rewizyjnej w spółce z o.o. (Szczepankiewicz, 2009, s. 158). Pierwsze zbiory zasad corporate governance tworzone w Polsce po 2000 r. ( gdański i warszawski ) także nie przewidywały powoływania komitetów audytu. Pierwszy krok w kierunku wzmocnienia polskiego nadzoru korporacyjnego w spółkach giełdowych został dokonany w dokumencie Dobre praktyki, Zgodnie z tym dokumentem (punkt 20d), w spółkach, w których jeden akcjonariusz posiada pakiet akcji dający ponad 50% ogólnej liczby głosów, rada nadzorcza powinna liczyć co najmniej dwóch niezależnych członków, w tym niezależnego przewodniczącego komitetu audytu, jeśli taki komitet został 63

8 ustanowiony. Zgodnie z punktem 28 Dobrych praktyk rada nadzorcza powinna działać według swojego regulaminu, który powinien przewidywać powołanie co najmniej dwóch komitetów: audytu oraz wynagrodzeń. W skład komitetu audytu powinno wchodzić co najmniej dwóch członków niezależnych oraz przynajmniej jeden posiadający kwalifikacje i doświadczenie w zakresie rachunkowości i finansów. Zadania komitetów powinien szczegółowo określać regulamin rady nadzorczej, a komitety rady powinny składać radzie nadzorczej roczne sprawozdania ze swojej działalności. Sprawozdania te spółka powinna udostępnić akcjonariuszom. Punkt 43 Dobrych praktyk wskazywał, iż wybór podmiotu pełniącego funkcję biegłego rewidenta powinien być dokonany przez radę nadzorczą, po przedstawieniu rekomendacji komitetu audytu, albo przez walne zgromadzenie, po przedstawieniu rekomendacji rady nadzorczej zawierającej rekomendacje wymienionego komitetu. Dokonanie przez radę nadzorczą lub walne zgromadzenie innego wyboru niż rekomendowany przez komitet audytu powinno zostać szczegółowo uzasadnione. Informacja na temat wyboru podmiotu pełniącego funkcje biegłego rewidenta, wraz z uzasadnieniem, powinna być zawarta w raporcie rocznym (Dobre praktyki, 2005). W sytuacji braku przepisów prawnych można było obserwować zjawisko kontestowania komitetów audytu w spółkach notowanych na warszawskiej GPW. Potwierdzają to badania przeprowadzone przez Deloitte, Polski Instytut Dyrektorów, oraz czasopismo Rzeczpospolita, które wskazują, iż wśród 500 największych podmiotów w Polsce w 2007 r. tylko w 30,8 % działały komitety audytu (Nowak, 2007, s. 258). Publikowane od początku 2008 r. przez emitentów raporty na temat niestosowania niektórych zasad dobrych praktyk ujawniły m.in., że w przypadku ponad 20% spółek (spośród ok. 140, które opublikowały raporty na ten temat do końca stycznia) rada nadzorcza nie dokonuje i nie przedstawia zwyczajnemu walnemu zgromadzeniu oceny systemu kontroli wewnętrznej i systemu zarządzania ryzykiem. Do najczęściej podawanych powodów należy stwierdzenie wprost, że w spółce brak jest systemu kontroli wewnętrznej i zarządzania ryzykiem. Niekiedy spółki przyznawały, że rada nadzorcza lub jej komitet nie kontroluje tych systemów (Kuchenbeker, 2008). Jeszcze w 2008 r. spośród spółek z indeksu WIG20 prawie 30% spółek deklarowało, że komitetu audytu nie powołało, gdyż nie widziało takiej potrzeby. Około 70% spółek deklarowało w ogłaszanych raportach, że posiadają komitety audytu (w tym wszystkie spółki z indeksu WIG20, które miały strategicznego zagranicznego akcjonariusza). Można przypuszczać, że zagraniczni inwestorzy motywowali rady nadzorcze spółek do wdrażania zasad corporate governance i powołania komitetów, by polskie spółki spełniały standardy obowiązujące w całej światowej grupie kapitałowej 7. Wyniki kolejnych badań z lat 2008 i 2009 potwierdzały coraz większe zainteresowanie tworzeniem komitetów (np. Herdan i in., 2009, s ). Wiele jednak spółek, które powołały komitety audytu, najczęściej powierzały 7 Szerzej: 64

9 im odpowiedzialność jedynie w obszarach sprawozdawczości finansowej oraz udziału w wyborze biegłego rewidenta. Niewiele spółek włączało do zadań komitetów nadzór nad kontrolą wewnętrzną, audytem wewnętrznym, zarządzaniem ryzykiem. Zapewne drugą istotną przyczyną coraz większego zainteresowania tworzeniem komitetów audytu w spółkach giełdowych było również to, że w 2007 r. Rada GPW na wniosek Zarządu Giełdy uchwaliła obowiązujące od 1 stycznia 2008 r. nowe zasady ładu korporacyjnego: Dobre Praktyki Spółek (2007) 8. Znowelizowane Dobre Praktyki znacząco zmieniły podejście do zasad funkcjonowania i zadań komitetu audytu. Regulamin rady nadzorczej spółki powinien przewidywać powołanie co najmniej komitetu audytu. W jego skład powinien wchodzić co najmniej jeden członek niezależny od spółki i podmiotów pozostających w istotnym powiązaniu ze spółką, posiadający kompetencje w dziedzinie rachunkowości i finansów. W spółkach, w których rada nadzorcza składa się z minimalnej, wymaganej przez prawo, liczby członków, zadania komitetu mogą być wykonywane przez radę nadzorczą. Należy przy tym podkreślić, że dokument Dobre Praktyki z 2007 r. wskazuje jedynie, że w zakresie zadań i funkcjonowania komitetów działających w radzie nadzorczej powinien być stosowany Załącznik 1 do Dyrektywy 2003/71/WE, w którym określono zalecany tryb powoływania i funkcjonowania rad nadzorczych i ich komitetów 9. Dyrektywa ta zawiera jednak zalecenie ogólne, w którym rola komitetu audytu została powiązana bezpośrednio ze sprawozdawczością finansową oraz zapewnieniem niezależności i wysokiej jakości audytu zewnętrznego, a pośrednio z audytem wewnętrznym i kontrolą wewnętrzną oraz z systemem zarządzania ryzykiem. Połowa 2009 r., to moment istotnego przełomu w tym zakresie, bowiem wówczas wprowadzono przepisy prawne dotyczące tworzenia komitetów audytu w JZP. Od 6 czerwca 2009 r. w Polsce obowiązuje znowelizowana ustawa o biegłych rewidentach oraz o nadzorze publicznym, która dokonuje regulacji wdrożenia postanowień powyższej Dyrektywy o tworzeniu komitetów audytu w niektórych JZP. Moment obowiązywania polskich przepisów na tle regulacji amerykańskich, brytyjskich i unijnych dotyczących tworzenia komitetów audytu prezentuje rys Emitenci powinni stosować ogłoszone zasady ładu korporacyjnego, przy czym zasady te, określone w uchwale, nie są przepisami prawa obowiązującymi na GPW S.A. w rozumieniu Regulaminu Giełdy z 2008 r. 9 Należy zauważyć fakt, że Dobre Praktyki z 2007 r. obniżają wymagania formalne związane z funkcjonowaniem komitetu audytu, bowiem w składzie komitetu powinien być co najmniej jeden członek niezależny oraz brak wymogu niezależności przewodniczącego. Nie ma także wskazań dotyczących obszarów odpowiedzialności. Ponadto, zgodnie z Uchwałą Zarządu GPW obowiązującą od 1 stycznia 2008 r., w sprawie określenia zakresu i struktury raportu dotyczącego stosowania zasad ładu korporacyjnego przez spółki giełdowe, do raportu rocznego emitent musi dołączać raport dotyczący stosowania zasad ładu korporacyjnego zawierający informacje o składzie osobowym oraz o zasadach działania organów zarządzających i nadzorczych. 65

10 Rysunek 1. Moment obowiązywania polskich przepisów na tle regulacji amerykańskich, brytyjskich i unijnych w zakresie tworzenia komitetów audytu Lata Lata Lata Regulacje USA Standardy AICPA Wytyczne SEC Regulacje giełdy NYSE (1978) Raport COSO (1992 i 1994) Raporty firm audytorskich, SEC, AICPA, Raport COSO II (2004) Ustawa Sarbanes Oxley Act (obowiązująca od 2002) Regulacje Wielkiej Brytanii Raport Cadbury ego Raport Greenbury ego Raport Hampel a The Combined Code (1998) Raport Turnbull a (1999) Raport Higgs a (2002) Wytyczne Smith a (2003) The Smith Guidance (2006) The Combined Code (2006 i 2008) The Corporate Governance Code (2010) Źródło: opracowanie własne. Dyrektywy Komisji Europejskiej Regulacje polskie Dyrektywa 2003/71/WE (obowiązek od ) Dyrektywa 2006/43/WE (obowiązek od ) Rekomendacje Dobre praktyki w spółkach publicznych 2005 Dobre Praktyki Spółek Notowanych na GPW (obowiązujące od 2008) Ustawa o biegłych rewidentach oraz o nadzorze publicznym (2009) Należy podkreślić, że zadania rad nadzorczych i jej komitetów w polskich spółkach giełdowych przy realizacji zasad corporate governance, w tym oceny systemu kontroli wewnętrznej, zarządzania ryzykiem i zapewnienia wiarygodności sprawozdawczości finansowej, od 2008 r. oprócz regulacji zawartych w Dobrych Praktykach Spółek Notowanych na GPW reguluje szereg przepisów prawnych, które zaprezentowano w tabeli 1. Zasady utworzenia i działania komitetów audytu w JZP określa jedynie ustawa z 2009 r. o biegłych rewidentach oraz nadzorze publicznym. 66

11 Tabela 1. Zadania rad nadzorczych/komitetów audytu w JZP w polskich regulacjach dotyczące zadań z zakresu corporate governance Regulacje Dobre Praktyki Spółek Notowanych na GPW (obowiązują od 2008 r.) Ustawa o rachunkowości (akt jednolity z 2009 r.) Rozporządzenie MF z 19 lutego 2009 r. w sprawie informacji bieżących i okresowych przekazywanych przez emitentów papierów wartościowych Ustawa o biegłych rewidentach oraz o nadzorze publicznym (2009 r.) Przepisy dotyczące roli i zadań komitetów audytu w JZP Dokument określa: obowiązek powołania w spółce, w ramach rady nadzorczej, funkcjonowania co najmniej komitetu audytu, poza czynnościami wymienionymi w przepisach prawa rada nadzorcza (poprzez komitet audytu) powinna raz w roku sporządzać i przedstawiać walnemu zgromadzeniu zwięzłą ocenę sytuacji spółki, z uwzględnieniem oceny systemu kontroli wewnętrznej i systemu zarządzania ryzykiem istotnym dla spółki. Ustawa określa (art. 4a. 27 pkt 1 i 2): obowiązki kierownika jednostki, członków rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki w zakresie zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności spełniały wymagania przewidziane w ustawie, solidarną odpowiedzialność kierownika jednostki, członków rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem stanowiącym naruszenie wyżej określonych obowiązków. Rozporządzenie reguluje (rozdział 4. Sprawozdania okresowe 91.5 pkt 4 a c) obowiązki zarządu spółki, który przedstawia, stanowiące wyodrębnioną część sprawozdania okresowego, oświadczenie o stosowaniu ładu korporacyjnego, zawierające przynajmniej następujące informacje: wskazanie zbioru zasad ładu korporacyjnego, któremu podlega emitent, lub zbioru zasad ładu korporacyjnego, na którego stosowanie emitent mógł się zdecydować dobrowolnie, lub informacji dotyczących stosowanych przez emitenta praktyk w zakresie ładu korporacyjnego, wykraczających poza wymogi przewidziane prawem krajowym wraz z przedstawieniem informacji o stosowanych przez niego praktykach w zakresie ładu korporacyjnego, w zakresie, w jakim emitent odstąpił od postanowień zbioru zasad ładu korporacyjnego, oraz wyjaśnienie przyczyn tego odstąpienia, opis głównych cech stosowanych w JZP emitenta systemów kontroli wewnętrznej i zarządzania ryzykiem w odniesieniu do procesu sporządzania sprawozdań finansowych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych. Ustawa określa (art. 86 ust. 1 oraz ust. 2, art. 86 ust. 7 9): w których JZP działa komitet audytu, zadania komitetu audytu. Źródło: opracowanie własne na podstawie: Dobre Praktyki Spółek (2007), oraz przepisów: Rozporządzenia MF (2009), Ustawa z 7 maja 2009 r. i Ustawa z 29 września 1994 r. 67

12 Ustawa z 2009 r., jak wcześniej wspomniano, na podstawie art. 41 Dyrektywy 2006/43/WE, dopuściła jednak możliwość wyłączeń stosowania wymienionego przepisu. Tabela 2 prezentuje JZP, które mają obowiązek, a także niemające obowiązku stosować się do tej regulacji. Tabela 2. Jednostki zainteresowania publicznego, które stosują się do art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o biegłych rewidentach i nadzorze publicznym Jednostki zobowiązane do powoływania komitetów audytu 1) mający siedzibę na terytorium RP emitenci papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym państwa UE, z wyłączeniem jednostek samorządu terytorialnego, 2) banki krajowe, 3) zakłady ubezpieczeń oraz zakłady reasekuracji, 4) instytucje pieniądza elektronicznego, 5) podmioty prowadzące działalność maklerską, z wyłączeniem podmiotów prowadzących działalność wyłącznie w zakresie przyjmowania i przekazywania zleceń nabycia lub zbycia instrumentów finansowych, albo w zakresie doradztwa. Jednostki, które nie mają obowiązku powoływania komitetów audytu 1) otwarte fundusze emerytalne, 2) powszechne towarzystwa emerytalne, 3) fundusze inwestycyjne, 4) główne oddziały zakładów ubezpieczeń, 5) oddziały instytucji kredytowych i oddziały banków zagranicznych, 6) banki spółdzielcze, 7) spółdzielcze kasy oszczędnościowokredytowe, 8) jednostki zainteresowania publicznego, w których nie powołano rady nadzorczej lub komisji rewizyjnej. Źródło: opracowanie własne na podstawie art. 2 ust. 4, art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 Ustawy z 7 maja 2009 r. W ustawie o biegłych rewidentach, w rozdziale 8, formalnie uregulowano czynności rewizji finansowej w JZP. Zgodnie z art. 86 ust. 1, we wskazanych JZP należy utworzyć komitet audytu, którego członkowie są powoływani przez radę nadzorczą lub komisję rewizyjną spośród swoich członków. W jednostkach, w których rada nadzorcza składa się z nie więcej niż 5 członków, zadania komitetu audytu mogą zostać powierzone radzie nadzorczej. W skład komitetu audytu wchodzi co najmniej 3 członków, w tym przynajmniej jeden członek powinien spełniać warunki niezależności i posiadać kwalifikacje w dziedzinie rachunkowości lub rewizji finansowej. W zakresie spełniania warunków niezależności członka komitetu audytu stosuje się przepisy art. 56 ust. 3 pkt 1, 3 i 5 ustawy. Przepisy wskazują, że bezstronność i niezależność nie jest zachowana, jeśli członek komitetu: posiada udziały, akcje lub inne tytuły własności w jednostce, w której pełni funkcję członka niezależnego komitetu audytu, lub w jednostce z nią powiązanej, albo 68

13 w ostatnich 3 latach uczestniczył w prowadzeniu ksiąg rachunkowych lub sporządzaniu sprawozdania finansowego jednostki, w której pełni funkcję członka niezależnego komitetu audytu, albo jest małżonkiem, krewnym lub powinowatym w linii prostej do drugiego stopnia lub jest związany z tytułu opieki, przysposobienia lub kurateli z osobą będącą członkiem organów nadzorujących, zarządzających lub administrujących jednostki, w której pełni funkcję członka niezależnego komitetu audytu, albo zatrudnia do wykonywania czynności rewizji finansowej takie osoby. Jedynie w odniesieniu do członka komitetu audytu towarzystwa ubezpieczeń wzajemnych nie stosuje się kryterium niezależności określonego w art. 56 ust. 3 pkt 1 ustawy, tj. bezstronność i niezależność nie jest zachowana, jeżeli członek komitetu audytu posiada udziały, akcje lub inne tytuły własności w jednostce, w której pełni funkcję członka niezależnego komitetu audytu, lub w jednostce z nią powiązanej. Pozostałe kryteria niezależności może określać statut JZP. Wymogi organizacyjne w zakresie składu, niezależności i kompetencji członków komitetów audytu w JZP zawarte w polskich przepisach ustawy o biegłych rewidentach oraz o nadzorze publicznym na tle wymogów regulacji zachodnich prezentuje tabela 3. Tabela 3. Wymogi organizacyjne dotyczące komitetów audytu w JZP w przepisach polskich na tle wymogów regulacji zachodnich Regulacje Sarbanes-Oxley Act USA (2002) Report of NACD Blue Ribbon Commission on Audit Committees (2004) The Smith Guidance UK (2006) The Combined Code UK (2006, 2008) The UK Corporate Governance Code (Jue 2010) Liczba członków komitetu audytu Minimum 3, wyjątki dla małych jednostek Minimum 3 Minimum 3 Niezależność członków komitetu audytu Kompetencje członków komitetu audytu w dziedzinie rachunkowości lub rewizji finansowej Wszyscy Minimum 1 Minimum 1 Minimum 3, a dla małych jednostek 2 Minimum 1 Minimum 1 Dyrektywa 2006/43/WE Nie określono Minimum1, Minimum 1 zalecana większość Ustawa o biegłych rewidentach oraz o nadzorze publicznym (2009) Minimum 3 Minimum 1 Minimum 1 Źródło: opracowanie własne. 69

14 Ustawa o biegłych rewidentach oraz o nadzorze publicznym w art. 86 ust. 7 9, na podstawie Dyrektywy 2006/43/WE, określa również zadania komitetu audytu, tj.: 1) monitorowanie procesu sprawozdawczości finansowej; 2) monitorowanie skuteczności systemów kontroli wewnętrznej, audytu wewnętrznego oraz zarządzania ryzykiem; 3) monitorowanie niezależności biegłego rewidenta i podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, w tym w przypadku świadczenia innych usług oprócz wykonywania czynności rewizji finansowej, 4) monitorowanie wykonywania czynności rewizji finansowej; Komitet audytu rekomenduje radzie nadzorczej lub innemu organowi nadzorującemu JZP podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych, który będzie przeprowadzał czynności rewizji finansowej w jednostce. Podmiot ten informuje pisemnie komitet audytu o istotnych kwestiach dotyczących czynności rewizji finansowej, a w szczególności o znaczących nieprawidłowościach systemu kontroli wewnętrznej jednostki w odniesieniu do procesu sprawozdawczości finansowej. Biegły rewident pisemnie informuje komitet audytu o istotnych kwestiach dotyczących czynności rewizji finansowej, w szczególności o znaczących nieprawidłowościach systemu kontroli wewnętrznej jednostki w odniesieniu do procesu sprawozdawczości finansowej. Zgodnie z art. 87 ust. 1, podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych składa Krajowej Radzie Biegłych Rewidentów, w terminie do dnia 31 stycznia każdego roku, informację o podpisanych w roku poprzedzającym umowach na wykonywanie czynności rewizji finansowej z JZP. Informacja ta powinna zawierać nazwę JZP oraz rodzaj czynności rewizji finansowej objętej umową, jak również 10 : 1) uchwałę o wpisie podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań na listę; 2) aktualny odpis z właściwego rejestru lub aktualne zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej; 3) informację na temat wyników ostatniej przeprowadzonej kontroli w zakresie systemu zapewnienia jakości wraz z opisem stwierdzonych nieprawidłowości; 4) informację o liczbie biegłych rewidentów wykonujących czynności rewizji finansowej; 5) informację, czy w stosunku do biegłych rewidentów toczyły się w ciągu 3 ostatnich lat postępowania dyscyplinarne zakończone prawomocnym orzeczeniem; 10 Wyszczególnione w tym punkcie informacje Krajowa Rada Biegłych Rewidentów przekazuje do dnia 15 lutego każdego roku Komisji Nadzoru Audytowego. Zgodnie z art. 63 ust. 2. ustawy o biegłych rewidentach, Komisja Nadzoru Audytowego sprawuje nadzór publiczny nad: 1) wykonywaniem zawodu biegłego rewidenta; 2) działalnością podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz 3) działalnością Krajowej Izby Biegłych Rewidentów. 70

15 6) informację o rodzaju i liczbie przeprowadzonych w ciągu 3 ostatnich lat czynności rewizji finansowej, w tym o rodzaju i liczbie tych czynności w JZP. Miejsce komitetu audytu w systemie nadzoru publicznego nad działalnością JZP prezentuje rys. 2. Rysunek 2. Miejsce komitetu audytu w systemie nadzoru publicznego nad działalnością JZP Minister Finansów Komórka wykonująca zadania Komisji Nadzoru Audytowego Komisja Nadzoru Audytowego Krajowa Izba Biegłych Rewidentów Krajowa Rada Biegłych Rewidentów Krajowa Komisja Nadzoru Podmioty uprawnione do badania sprawozdań finansowych w JZP Komitety Audytu w JZP Źródło: opracowanie własne na podstawie Ustawy z 7 maja 2009 r. Zgodnie z art. 88 ustawy, podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych wykonujący czynności rewizji finansowej w JZP jest obowiązany m.in. do corocznego składania komitetowi audytu tej jednostki: 1) oświadczenia potwierdzającego niezależność podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych i niezależność biegłych rewidentów wykonujących czynności rewizji finansowej, 2) informacji dotyczących usług, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy, świadczonych na rzecz tej jednostki. Ponadto biegły rewident jest zobowiązany do pisemnego informowania komitetu audytu w JZP o zagrożeniach niezależności podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych oraz czynnościach zastosowanych, w celu ograniczenia tych zagrożeń. W myśl art. 89 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, kluczowy biegły rewident, odpowiedzialny za wykonywanie czynności 71

16 rewizji finansowej w imieniu podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, podpisuje opinię lub raport, o których mowa w art. 65 ustawy o rachunkowości. Kluczowy biegły rewident nie może wykonywać czynności rewizji finansowej w tej samej JZP w okresie dłuższym niż 5 lat może ponownie wykonywać czynności rewizji finansowej w jednostce, o której mowa w ust. 1, po upływie co najmniej 2 lat. Ponadto kluczowy biegły rewident oraz biegli rewidenci uczestniczący w czynnościach rewizji nie mogą zajmować kierowniczych stanowisk w JZP przed upływem co najmniej 2 lat od zakończenia wykonywania tych czynności. 4. Praktyczne aspekty określania zadań komitetów audytu w jednostkach zainteresowania publicznego Zasadniczym celem komitetów audytu w JZP jest wspieranie rad nadzorczych, jako statutowych organów JZP, w wykonywaniu obowiązków kontrolnych i nadzorczych. Cele te przekładają się na wiele obszarów kontroli i nadzoru, a zwłaszcza w zakresie: 1) dbania o właściwą komunikację między zarządem, kierownictwem operacyjnym, pracownikami JZP a audytorami wewnętrznymi i biegłymi rewidentami, 2) zapewnienia niezależności komórki audytu wewnętrznego i biegłych rewidentów, 3) oceny systemu identyfikacji i zarządzania ryzykiem, w tym identyfikacji głównych zagrożeń dla działalności JZP oraz przyjętych procedur ograniczania ryzyka, 4) oceny efektywności i adekwatności kontroli wewnętrznej, 5) wykonywania czynności nadzorczych w obszarach określonych przez radę nadzorczą, 6) monitorowania relacji JZP z innymi podmiotami powiązanymi, 7) analizowania sprawozdań finansowych przedstawianych przez zarząd JZP, w szczególności stosowanych metod rachunkowości przyjętych w JZP, 8) oceny systemów zarządzania informacją, 9) wyrażania opinii zatwierdzania zmian na stanowisku dyrektora komórki audytu wewnętrznego oraz na innych kluczowych stanowiskach kierowniczych w JZP. Podstawowe więc zadania komitetu audytu w JZP można opisać w następujących obszarach: 1) nadzór nad kontrolą wewnętrzną, 2) nadzór nad sprawozdawczością finansową, 3) nadzór nad zarządzaniem ryzykiem, 72

17 Analizowanie relacji z podmiotami powiązanymi Nadzór nad zarządzaniem ryzykiem Nadzór nad sprawozdawczością finansową Nadzór nad kontrolą wewnętrzną 4) analizowanie relacji jednostki z podmiotami powiązanymi, 5) szczególne zadania i uprawnienia komitetu audytu. Przykładowe zadania szczegółowe komitetów audytu w JZP prezentuje tabela 2. Tabela 2. Przykładowe zadania komitetów audytu w JZP Obszar nadzoru Zadania szczegółowe Komitet audytu sprawuje nadzór nad: 1) adekwatnością wdrożonych przez zarząd jednostki systemów identyfikacji, monitorowania czynników ryzyka i zmniejszania zagrożeń dla działalności jednostki, 2) systemami kontroli wewnętrznej, zapewnieniem zgodności z przepisami i wewnętrznymi regulacjami i procedurami, efektywnością i adekwatnością działania systemów, 3) efektywnością prac audytu wewnętrznego oraz dostępnością odpowiednich źródeł informacji i ekspertyz w celu zapewnienia odpowiedniego reagowania na zalecenia i rekomendacje biegłych rewidentów, 4) przestrzeganiem procedur i właściwym funkcjonowaniem systemów redukujących możliwość powstania nieprawidłowości w funkcjonowaniu jednostki. Komitet audytu: 1) analizuje przedstawiane przez zarząd informacje o istotnych zmianach w rachunkowości lub sprawozdawczości finansowej, a także szacunkowych danych i ocen, które mogą mieć istotne znaczenie dla sprawozdawczości finansowej jednostki, 2) analizuje, wspólnie z zarządem i biegłymi rewidentami, roczne sprawozdania finansowe oraz wyniki badania tych sprawozdań, 3) przedstawia radzie nadzorczej rekomendacje w sprawie zatwierdzenia zbadanego przez biegłego rewidenta rocznego sprawozdania finansowego. Komitet audytu: 1) opiniuje projekty zasad ostrożnego i stabilnego zarządzania oraz akceptowalnych poziomów ryzyka w obszarach działalności jednostki, 2) opiniuje projekty zasad dotyczących procesów szacowania kapitału wewnętrznego, zarządzania kapitałowego oraz planowania kapitałowego, 3) ocenia przestrzeganie zasad zgodności z normami w jednostce na podstawie kwartalnych raportów compliance, przekazywanych przez właściwe komórki jednostki, oraz przedstawia rekomendacje w tym zakresie, 4) opiniuje projekty istotnych regulacji i zmian w regulacjach jednostki dotyczących zasad zgodności z normami, w tym polityki w zakresie ryzyka braku zgodności, 5) ocenia wykonywanie przez odpowiednie komórki jednostki procedury informowania o nieprawidłowościach w jednostce. Komitet audytu: 1) przedstawia rekomendacje w sprawie decyzji zatwierdzającej zawarcie przez jednostkę znaczącej umowy z podmiotami powiązanymi z jednostką, 2) monitoruje umowy zawarte z podmiotami powiązanymi z jednostką, w tym aspekt adekwatności wynagrodzenia do świadczonych na rzecz jednostki usług. 73

18 Szczególne kompetencje komitetu audytu cd. tabeli 2. Obszar nadzoru Zadania szczegółowe Komitet audytu: 1) przedstawia rekomendacje dotyczące wyboru podmiotu biegłego rewidenta, jak również jego zmiany, ocenę jego pracy, niezależność, z uwzględnieniem zasad wynikających z polityki jednostki/grupy kapitałowej dotyczących niezależności biegłych rewidentów oraz zasad corporate governance przyjętych w tym zakresie, 2) wyraża opinię w sprawie zatrudniania biegłego rewidenta dla wykonywania innych usług niż badanie sprawozdań finansowych jednostki, oraz przedstawianie stanowiska dotyczącego polityki jednostki/grupy kapitałowej w tym zakresie, 3) przedstawia rekomendacje dotyczące wysokości wynagrodzenia biegłego rewidenta z tytułu badania sprawozdań finansowych oraz z tytułu innych świadczeń na rzecz jednostki, a także przeprowadzanie badania wielkości wynagrodzenia wypłacanego biegłemu rewidentowi, 4) monitoruje niezależności biegłego rewidenta i jego obiektywizm w odniesieniu do wykonywanych przez niego badań sprawozdań i przeglądów sprawozdań okresowych, 5) dokonuje oceny efektywności przeglądu raportów okresowych i badania sprawozdań finansowych oraz odpowiedzi zarządu na zalecenia biegłego zawarte w liście do zarządu. Źródło: opracowanie własne na podstawie Regulaminu Komitetu Audytu Rady Nadzorczej Ing Banku Śląskiego S.A., Katowice Efektywność kontroli i nadzoru sprawowanego przez komitet audytu w JZP może zapewnić opracowanie i wdrożenie zintegrowanego programu audytu, obejmującego koordynację czynności audytu wewnętrznego i zewnętrznego. Zadania komitetu audytu w kontekście funkcjonowania zintegrowanego programu audytu prezentuje rys

19 Rysunek 3. Zadania komitetu audytu w JZP w koncepcji zintegrowanego programu audytu ZADANIA KOMITETU AUDYTU Nadzór nad działalnością audytu wewnętrznego Nadzór nad systemem monitoringu systemu kontroli wewnętrznej Kształtowanie wizerunku, znaczenia audytu wewnętrznego i systemu kontroli wewnętrznej z punktu widzenia osiąganych celów przez JZP Zapewnienie niezależności audytorów Ocena wdrażania wcześniejszych zaleceń audytorów wewnętrznych i zewnętrznych Ustalenie zasad współpracy i koordynacja pracy audytorów wewnętrznych i zewnętrznych Raportowanie dla rady nadzorczej Wybór firmy audytorskiej Określenie warunków i kosztów umowy Określenie zakresu badania ZADANIA AUDYTORÓW WEWNĘTRZNYCH Identyfikacja i ocena obszarów ryzyka Ocena zarządzania ryzykiem, corporate governance Ocena efektywności i adekwatności systemu kontroli wewnętrznej ZINTEGROWANY PROGRAM AUDYTU Prezentacja zasad i struktury systemu kontroli wewnętrznej Uzgodnienie metodologii badania Współpraca w oszacowaniu ryzyka Współpraca audytorów w trakcie badania Analiza wyników w aspekcie doskonalenia systemu kontroli wewnętrznej i funkcjonowania audytu wewnętrznego ZADANIA BIEGŁYCH REWIDENTÓW Badanie sprawozdań finansowych Ocena funkcjonowania systemu kontroli wewnętrznej Ocena funkcjonowania i niezależności audytu wewnętrznego Inne zadania zlecone Źródło: opracowanie własne. Należy podkreślić, że praktyczne konsekwencje wprowadzenia nowych przepisów prawnych powodują, iż rady nadzorcze i komitety audytu w JZP muszą zaktualizować procedury funkcjonowania tych organów oraz zapewnić m.in.: 1) odpowiedni udział członków niezależnych w tych organach, przy czym minimum jeden członek niezależny musi posiadać kwalifikacje z rachunkowości lub rewizji finansowej, 75

20 2) zaangażowanie członków w zadania tych organów, ograniczając liczbę funkcji, jakie mogą oni sprawować jednocześnie w JZP, 3) formalizację oceny rocznej funkcjonowania i skuteczności komitetu audytu, 4) narzędzia i procedury funkcjonowania komitetu audytu, które zapewnią kompletność badanych obszarów i odpowiedni poziom szczegółowości ich oceny w JZP, 5) wdrożenie formalnych procedur należytego monitorowania i oceny systemów kontroli wewnętrznej, zarządzania ryzykiem, przy czym wdrożenie tych procedur wymaga m.in.: zdefiniowania systemu nadzoru korporacyjnego, zdefiniowania i wdrożenia procedur kontroli wewnętrznej i zarządzania ryzykiem przez zarząd i kierownictwo, realizacji funkcji audytu wewnętrznego (powołując własną komórkę audytu lub poprzez outsourcing). Każdy komitet audytu działa na podstawie regulaminu rady nadzorczej lub regulaminu komitetu audytu (w tym przypadku musi być uchwalony większością głosów i zatwierdzony przez radę nadzorczą). Regulamin powinien ustalać szczegółowy zakres zadań komitetu audytu oraz zasady dostępu członków komitetu audytu do dokumentów, informacji i innych materiałów związanych z funkcjonowaniem jednostki. Powinien regulować sposób i tryb współpracy członków komitetu audytu z kierownikami oraz pracownikami jednostki. W regulaminie powinny znaleźć się zasady organizacji i trybu pracy komitetu audytu, w tym np.: tryb i częstotliwość zwoływania posiedzeń, tryb prowadzenia posiedzeń, podejmowanie uchwał i sposób dokumentowania posiedzeń oraz wykonywanych zadań, zasady udziału w posiedzeniach osób trzecich. Jeśli w JZP działa komórka audytu wewnętrznego, właściwe są także zapisy dotyczące trybu postępowania w sprawach o wyrażenie zgody na rozwiązanie stosunku pracy, albo zmianę warunków pracy i płacy kierownika komórki audytu wewnętrznego oraz zasad współpracy między komitetem audytu a audytorami wewnętrznymi i audytorami zewnętrznymi. Z punktu widzenia dalszych praktycznych aspektów organizacji komitetu audytu należy rozważyć podjęcie szeregu działań, np. wprowadzenie odpowiednich zmian w regulaminach organizacyjnych JZP w celu zobowiązania wszystkich komórek organizacyjnych do współpracy z komitetem. Ważne jest także poinformowanie komórek organizacyjnych o powołaniu komitetów i zobowiązanie ich do współpracy z komitetem oraz wprowadzenie zmian w karcie audytu wewnętrznego w zakresie relacji komórki audytu wewnętrznego i komitetu audytu. 76

21 Podsumowanie Sprawne i efektywne działanie komitetów audytu na Zachodzie, w ostatnich latach w obliczu kryzysu finansowego, jest postrzegane jako szansa na podniesienie jakości nadzoru sprawowanego przez rady nadzorcze w spółkach publicznych. Można zadać pytanie: Czy wprowadzanie regulacji prawnych w tym zakresie w kolejnych krajach będzie skutecznie chronić kapitał inwestorów? Niewątpliwie wzmocnienie nadzoru publicznego nad JZP, zwłaszcza nad spółkami publicznymi, m.in. poprzez przyjęcie spójnych rozwiązań dla wszystkich państw członkowskich w UE, stanowi istotny element sprawnego funkcjonowania wspólnego rynku kapitałowego w Europie. Akcjonariusze oczekują, że efektywne zarządzanie ryzykiem w zmieniającym się i niepewnym otoczeniu staje się kluczowym zadaniem zarządów w realizacji strategii spółek biznesowych. Oczekuje się, że raporty w zakresie zarządzania ryzykiem i skuteczności wewnętrznych systemów kontroli wewnętrznej staną się istotnym elementem ochrony interesów akcjonariuszy. W Polsce JZP musiały zapewnić zgodność z nowymi wymogami w zakresie nadzoru korporacyjnego, w tym powoływania komitetów audytu, do 15 grudnia 2009 r. Pierwsze oświadczenia o stosowaniu wyznaczonych zasad są składane w raportach rocznych od 2009 r. Oświadczenia te, wraz z rocznym sprawozdaniem finansowym, podlegają procedurom przeglądu audytowego przez biegłego rewidenta. Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami prawnymi, zadaniem komitetów audytu, oprócz nadzoru nad procesem sprawozdawczości finansowej i badaniem sprawozdań, będzie całościowe monitorowanie skuteczności istniejących w JZP systemów kontroli wewnętrznej i zarządzania ryzykiem, a także funkcjonowania audytu wewnętrznego (w przypadku jego powołania). Monitorowanie wiarygodności i rzetelności informacji finansowych, przegląd stosowanych zasad rachunkowości, a także wdrożenia zaleceń audytorów, stały się obowiązkiem organów nadzorczych JZP. W tych JZP, gdzie zostanie powołana komórka audytu wewnętrznego, komitet audytu czuwa nad zapewnieniem niezależności i skuteczności funkcji audytu wewnętrznego, wyborem kierownika tej komórki, zatwierdzaniem jej budżetu, monitorowaniem zaleceń wydanych przez audyt wewnętrzny i zewnętrzny. Główną korzyścią, jakiej można oczekiwać z wdrożenia nowych zasad nadzoru korporacyjnego, jest możliwość uzyskania efektu synergii, który wynika z monitorowania rzetelności informacji finansowych przedstawianych przez zarząd, stosowności i stałości przyjętych zasad rachunkowości, efektywniejszego wykorzystania i nadzoru nad systemami kontroli wewnętrznej oraz lepszej koordynacji współpracy audytu wewnętrznego z biegłymi rewidentami. Efektem powyższego może być także usprawnienie procesów zarządzania ryzykiem. 77