interpretacja indywidualna Sygnatura IBPB-1-3/ /15/APO, Data Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

interpretacja indywidualna Sygnatura IBPB-1-3/4510-250/15/APO, Data 2015.10.02 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach Wydatki na wypłatę nagrody rocznej mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie, gdy przedmiotowe świadczenia są należne, tj. w miesiącu grudniu 2014 r. (choć ich wypłata miała miejsce dopiero 16 stycznia 2015 r.), bowiem ich wypłata nastąpiła w terminie wynikającym z regulacji dotyczących wynagrodzeń obowiązujących u Wnioskodawcy, tj. z regulaminu wynagradzania. Natomiast, składki na ZUS, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od nagrody rocznej za 2014 r. mogłyby podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu grudniu 2014 r., o ile zostałyby opłacone w terminie wynikającym z art. 15 ust. 4h pkt 2 ustawy o pdop, tj. nie później niż do 15 dnia tego miesiąca, w którym nagroda została wypłacona lub postawiona do dyspozycji, czyli w przedmiotowej sprawie do 15 stycznia 2015 r. W przypadku uchybienia temu terminowi, zastosowanie znajdzie przepis art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop. W związku z dokonaniem przez Wnioskodawcę zapłaty ww. składek 16 lutego 2015 r. stwierdzić należy, że doszło do uchybienia terminowi wynikającemu z art. 15 ust. 4h pkt 2 ustawy o pdop, a zatem wydatki z tego tytułu stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy w miesiącu zapłaty składek, tj. w lutym 2015 r. INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 30 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytuły wypłaconej pracownikom nagrody rocznej oraz wydatków na składki ZUS, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od tej nagrody jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30 lipca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytuły wypłaconej pracownikom nagrody rocznej oraz wydatków na składki ZUS, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od tej nagrody. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Spółka wypłaca swoim pracownikom nagrodę roczną na podstawie wprowadzonego regulaminu wynagradzania. Zgodnie z zapisami regulaminu pracownikom przysługuje nagroda

2 roczna za poprzedni rok w wysokości 8,5% podstawy (...). Nagroda będzie wypłacana w terminie do 31 marca roku kalendarzowego za rok poprzedni. Uprawniony do nagrody rocznej jest pracownik, który efektywnie przepracuje w zakładzie co najmniej 6 miesięcy w roku kalendarzowym, za który wypłacana jest nagroda. Za czas efektywnie przepracowany uznaje się również: dni nieobecności w pracy wynikające z urlopów wypoczynkowych, delegacji służbowych, kursów i szkoleń organizowanych przez pracodawcę, obecności na kontrolnych i okresowych badaniach lekarskich, zwolnień chorobowych spowodowanych wypadkiem przy pracy bez winy pracownika. Podstawą nagrody rocznej jest roczne wynagrodzenie brutto pracownika za czas przepracowany w poprzednim roku (...). Spółka wypłaciła pracownikom nagrodę roczną za 2014 r. 16 stycznia 2015 r., natomiast składki na ZUS, FP i FGŚP od tej nagrody zostały zapłacone 16 lutego 2015 r. Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w zaistniałym stanie faktycznym, wypłacona pracownikom nagroda roczna oraz składki na ZUS, FP, FGŚP od tej nagrody stanowią koszty uzyskania przychodów w 2014 r... Zdaniem Spółki, na podstawie art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wypłacona nagroda roczna za 2014 r. będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki w miesiącu grudniu 2014 r. Nagroda roczna jest należnością, o której mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (przychód ze stosunku pracy), jest należna za 2014 r. oraz została wypłacona w terminie wynikającym z obowiązującego w Spółce regulaminu wynagradzania. Zatem, spełnione zostały wszystkie przesłanki wymienione w art. 15 ust. 4g, aby można było uznać wypłaconą nagrodę roczną za koszt uzyskania przychodów w ostatnim miesiącu 2014 r. Na mocy art. 15 ust. 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składki ZUS od nagrody rocznej w części finansowanej przez Spółkę, składki na Fundusz Pracy oraz składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych będą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki w miesiącu lutym 2015 r. Składki te mogłyby stanowić koszt uzyskania przychodów w miesiącu grudniu 2014 r., gdyby zostały zapłacone do 15 stycznia 2015 r. Nagroda roczna należna za 2014 r. została wypłacona w terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania w styczniu 2015 r., ale składki nie zostały zapłacone do 15 dnia tego miesiąca. W takim przypadku, zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d, w związku z czym składki te są kosztem uzyskania przychodów w momencie dokonania zapłaty tj. w miesiącu lutym 2015 r. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: ustawa o pdop ), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W świetle powyższego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop. Odnosząc się do przesłanki celowości wydatku należy podkreślić, że kosztem uzyskania przychodów są zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. W każdym przypadku konieczne jest jednak zaistnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a uzyskiwaniem, bądź też szansą uzyskiwania przychodów przez podmiot ponoszący ten koszt. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

3 został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, został właściwie udokumentowany, nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Należy zauważyć, że kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, prowizje, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, a także odprawy i rekompensaty za wcześniejsze rozwiązanie stosunku pracy jako inne należności wynikające ze stosunku pracy. Także wydatki pracodawcy na zapłatę do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek finansowanych przez płatnika, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 121 ze zm.) w części finansowanej przez płatnika składek stanowią koszty pracownicze. W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o pdop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57. W myśl art. 15 ust. 4h ustawy o pdop, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone: 1. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów; 2. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca. W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d. W świetle powyższego, pracodawcy którzy terminowo wypłacają ww. należności i składki mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej). Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty tych należności, regulacja podatkowa odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a oraz ust. 7d ustawy o pdop. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz.U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z

4 ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g. Natomiast, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek. Art. 16 ust. 7d ustawy o pdop stanowi, że przepis ust. 1 pkt 57a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii, wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka wypłaca swoim pracownikom nagrodę roczną na podstawie wprowadzonego regulaminu wynagradzania. Zgodnie z zapisami regulaminu, pracownikom przysługuje nagroda roczna za poprzedni rok w wysokości 8,5% podstawy (...). Nagroda będzie wypłacana w terminie do 31 marca roku kalendarzowego za rok poprzedni. Podstawą nagrody rocznej jest roczne wynagrodzenie brutto pracownika za czas przepracowany w poprzednim roku. Spółka wypłaciła pracownikom nagrodę roczną za 2014 r. 16 stycznia 2015 r., natomiast składki na ZUS, FP i FGŚP od tej nagrody zostały zapłacone 16 lutego 2015 r. Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym. Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że wydatki na wypłatę nagrody rocznej mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie, gdy przedmiotowe świadczenia są należne, tj. w miesiącu grudniu 2014 r. (choć ich wypłata miała miejsce dopiero 16 stycznia 2015 r.), bowiem ich wypłata nastąpiła w terminie wynikającym z regulacji dotyczących wynagrodzeń obowiązujących u Wnioskodawcy, tj. z regulaminu wynagradzania. Natomiast, składki na ZUS, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od nagrody rocznej za 2014 r. mogłyby podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu grudniu 2014 r., o ile zostałyby opłacone w terminie wynikającym z art. 15 ust. 4h pkt 2 ustawy o pdop, tj. nie później niż do 15 dnia tego miesiąca, w którym nagroda została wypłacona lub postawiona do dyspozycji, czyli w przedmiotowej sprawie do 15 stycznia 2015 r. W przypadku uchybienia temu terminowi, zastosowanie znajdzie przepis art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop. W związku z dokonaniem przez Wnioskodawcę zapłaty ww. składek 16 lutego 2015 r. stwierdzić należy, że doszło do uchybienia terminowi wynikającemu z art. 15 ust. 4h pkt 2 ustawy o pdop, a zatem wydatki z tego tytułu stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy w miesiącu zapłaty składek, tj. w lutym 2015 r. Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 2 ww. ustawy).

5 Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.