Sygnatura 2461-IBPB-1-3.4510.985.2016.2.IZ Data 31 stycznia 2017 r. Autor Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura 21 listopada 2016 r., uzupełnionym 24 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy koszty ogólne związane z bieżącą działalnością ponoszone przez Spółkę, w szczególności takie jak podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste nieruchomości, koszty prowadzenia księgowości, koszty najmu, abonamentu za serwer, opłaty za domeny, itp., stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów, potrącany w dacie jego poniesienia (koszt pośredni) (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 21 listopada 2016 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy koszty ogólne związane z bieżącą działalnością ponoszone przez Spółkę, w szczególności takie jak podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste nieruchomości, koszty prowadzenia księgowości, koszty najmu, abonamentu za serwer, opłaty za domeny, itp., stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów, potrącany w dacie jego poniesienia (koszt pośredni). Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 19 stycznia 2017 r. Znak: 2461-IBPB- 1-3.4510.985.2016.1.IZ wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 24 stycznia 2017 r. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe: X Sp. z o.o. (zwana dalej: Spółką, Wnioskodawcą, Podatnikiem ) została powołana aktem notarialnym 22 października 2013 r. i wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy 11 grudnia 2013 r.
Spółka jest beneficjentem zezwolenia z 19 grudnia 2013 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie ( ) specjalnej strefy ekonomicznej. W zezwoleniu tym określono, że działalność gospodarcza będąca jego przedmiotem obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU): szkło gospodarcze (kategoria 23.13.1), świece i podobne wyroby (podkategoria 32.99.54), opakowania z tworzyw sztucznych (klasa 22.22), pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych (pozycja 22.29.29.0), wazelina, parafina, woski pochodzenia naftowego i pozostałe woski (pozycja 19.20.41.0), papier falisty i tektura falista oraz opakowania z papieru i tektury (klasa 17.21), pozostałe płyty, arkusze, folie, taśmy i pasy, z tworzyw sztucznych innych niż komórkowe (pozycja 22.21.42.0), odpady szklane (podkategoria 38.11.51), odpady z papieru i tektury (podkategoria 38.11.52), odpady z tworzyw sztucznych (podkategoria 38.11.55). Po uzyskaniu zezwolenia, Spółka rozpoczęła proces inwestycyjny na terenie strefy, polegający na budowie nowego zakładu (huty szkła). Aktualnie Spółka jest w fazie realizacji inwestycji. Termin na poniesienie wydatków kwalifikowanych w rozumieniu 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych w kwocie określonej w zezwoleniu oraz zatrudnienia pracowników w ilości określonej w zezwoleniu upływa 31 grudnia 2017 r. Zakończenie inwestycji zgodnie z zezwoleniem ma nastąpić do końca 2020 r. Do tej daty także, zgodnie z warunkami, Spółka musi utrzymać zatrudnienie określone w zezwoleniu. Podstawowa działalność Spółki będzie polegać na produkcji słoików w szerokim asortymencie pod względem kształtu i objętości z przeznaczeniem dla branży spożywczej oraz przetwórstwa rolnospożywczego, a także zniczy oraz szklanych naczyń ozdobnych. Produkcją uzupełniającą będzie wytwarzanie elementów stanowiących uzupełnienie do produkcji wyrobów ze szkła, np. nakrętek, podstawków itp. z tworzyw sztucznych oraz opakowań z papieru i tektury. Do chwili obecnej Spółka nie rozpoczęła jeszcze działalności produkcyjnej na terenie strefy. Zakłada się, że rozruch produkcji szklarskiej nastąpi do końca 2017 r. i od początku 2018 r. lub końca 2017 r. Spółka zacznie osiągać przychody zwolnione na podstawie posiadanego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. winno być t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: updop ). Na obszarze Specjalnej Strefy Ekonomicznej oprócz działalności zwolnionej z opodatkowania, określonej w zezwoleniu Spółka planuje świadczenie usług nieobjętych zezwoleniem, m.in. usług
wykonania prac projektowych dla nowego wzoru, które podlegać będą opodatkowaniu na zasadach ogólnych, czy ewentualnej działalności handlowej. Ponadto, będzie osiągać przychody finansowe, czy operacyjne (np. sprzedaże nieużytecznych środków trwałych itp.), które nie mogą być objęte zakresem przedmiotowym zezwolenia strefowego i podlegają także opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Ponadto, po wyczerpaniu maksymalnego limitu przysługującej pomocy publicznej przychody także z działalności określonej w przedmiotowym zezwoleniu opodatkowane będą na zasadach ogólnych. Dotychczas, Spółka nie prowadziła jeszcze działalności produkcyjnej, w związku z tym nie uzyskała żadnych przychodów ze źródeł, które mogłyby zostać zwolnione od opodatkowania. Równocześnie, Spółka nie rozpoczęła jeszcze działalności usługowej, czy handlowej. Jedynymi przychodami Spółki w latach 2014-2016 były przychody o charakterze finansowym (odsetki od lokat terminowych) oraz przychód ze sprzedaży środka trwałego niewykorzystanego w inwestycji, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Oprócz kosztów inwestycyjnych związanych z uruchomieniem nowego zakładu, Spółka dotychczas ponosiła i będzie nadal ponosić koszty bieżące o charakterze ogólnym, związane z całokształtem jej działalności, w szczególności podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste nieruchomości, koszty prowadzenia księgowości, koszty najmu, koszty abonamentu za serwer, opłaty za domeny i itp. Spółka przewiduje, że działalność prowadzona przez nią w przyszłości będzie generowała zarówno przychody zwolnione od opodatkowania (generowane przez działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej objętą zezwoleniem), jak i opodatkowane (nie objęte zezwoleniem). Koszty ponoszone przez Spółkę związane z jej bieżącą działalnością stanowią koszty wspólne działalności Spółki - odnoszą się one do całokształtu jej przyszłych przychodów, zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych, a Spółka w chwili obecnej nie jest w stanie wykazać, w jakiej części wymienione wyżej wydatki odnoszą się do przychodów, z których dochód jest zwolniony od opodatkowania, a w jakiej do przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie: Czy koszty ogólne związane z bieżącą działalnością ponoszone przez Spółkę, w szczególności takie jak podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste nieruchomości, koszty prowadzenia księgowości, koszty najmu, abonamentu za serwer, opłaty za domeny, itp., stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów, potrącany w dacie jego poniesienia (koszt pośredni)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) Zdaniem Wnioskodawcy, koszty ogólne związane z bieżącą działalnością ponoszone przez Spółkę, w szczególności takie jak podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste nieruchomości, koszty prowadzenia księgowości, koszty najmu, koszty najmu, abonamentu za serwer, opłaty za domeny, itp. są kosztami pośrednimi i jako koszty pośrednie powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym zostały poniesione na podstawie art. 15 ust. 4d updop. Koszty ogólne ponoszone przez Spółkę związane z bieżącą działalnością, takie jak podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste nieruchomości, koszty prowadzenia księgowości, koszty najmu, abonamentu za serwer, opłaty za domeny, itp. są to koszty, które dotyczą ogółu
działalności Spółki. Są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Spółki. Stanowią one koszty stałe (ogólnozakładowe), związane z całokształtem prowadzonej przez Podatnika działalności. Celem ponoszenia tych wydatków jest zapewnianie prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa. Jednocześnie, nie jest możliwe ustalenie z jakim konkretnie przychodem wiążą się poniesione wydatki. Wydatki te jedynie w sposób pośredni prowadzą do powstawania przychodów lub zabezpieczania źródła przychodów. Zdaniem Spółki, wydatki ogólne związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, jako poniesione w celu uzyskania przychodu w ogóle, a nie konkretnego przychodu, spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 updop i mogą być zaliczone do kosztów uzyskania w dacie ich faktycznego poniesienia. Art. 15 ust. 1 updop, pozwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodu bądź też zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Definicja zawarta w analizowanym przepisie obejmuje zatem zarówno te wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów (koszty bezpośrednie) ale również i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (koszty pośrednie). Koszty bieżące o charakterze ogólnym, związane z całokształtem działalności Spółki, w szczególności takie jak podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste nieruchomości, koszty prowadzenia księgowości, koszty najmu, abonamentu za serwer, opłaty za domeny i itp. są kosztami ogólnymi związanymi z funkcjonowaniem Spółki. Z definicji zawartej w art. 15 ust. 1 updop wynika, że nie musi występować bezpośredni związek pomiędzy poniesionym wydatkiem (kosztem) a osiągniętym przychodem. Podatnik ma działać w celu osiągnięcia przychodu - koszty opisane we wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił właśnie w celu osiągania przyszłych przychodów, ale też zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Pomiędzy ww. kosztami a przyszłymi przychodami istnieje związek pośredni, tj. od ich poniesienia zależy osiągniecie przyszłych przychodów ze sprzedaży produktów i usług przez Spółkę, ale nie jest możliwe zdefiniowanie wpływu danego wydatku na przyszły przychód. Spółka uważa, że koszty takie stanowią koszty pośrednie, które co do zasady nie powinny być łączone z konkretnym przychodem. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki: został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika, jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
został właściwie udokumentowany, nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Podobne stanowisko zajął WSA w Warszawie, który w wyroku z 17 grudnia 2009 r., sygn. III SA/Wa 1097/09 uznał, że koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami, jakie osiąga podatnik. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. W przypadku tego rodzaju kosztów nie zachodzi bezpośrednia relacja z przychodami. Koszty takie, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. W takim ujęciu kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas, gdyby z obiektywnych przyczyn przychód nie został osiągnięty. Moment potrącalności kosztów podatkowych uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wskazany został w art. 15 ust. 4d updop, w myśl którego koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Podkreślić należy, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e updop). Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że ww. wydatki winny stanowić, w myśl art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e updop, pośrednie koszty uzyskania przychodów, potrącalne w dacie ich poniesienia. Podobne do zaprezentowanego przez Wnioskodawcę stanowisko w analizowanej kwestii było prezentowane w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2-4 w zakresie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.