1. Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej

Transkrypt

1 Romualda Spyt Sędzia SN Znaczenie formy prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej i pozarolniczej działalności w systemie ubezpieczeń społecznych na tle orzecznictwa SN 1. Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej Artykuł 8 ust. 6 pkt 1 ustawy systemowej dotyczy osób podlegających dotąd przepisom ustawy z dnia 18 grudnia 1976 r. o ubezpieczeniu społecznym osób prowadzących działalność gospodarczą oraz ich rodzin (jednolity tekst: Dz. U. z 1989 r. Nr 46, poz. 250 ze zm.) i stanowi, że za osobę prowadzącą pozarolniczą działalność uważa się osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie przepisów o działalności gospodarczej lub innych przepisów szczególnych. Ustawa systemowa nie zawiera zatem własnej definicji działalności gospodarczej i odsyła w tym zakresie do przepisów wskazanych w przywołanym przepisie. Taka regulacja była przyczyną wątpliwości interpretacyjnych ze względu przede wszystkim na zmiany przepisów o działalności gospodarczej, a konkretnie przepisów definiujących tę działalność, za którymi nie szły równolegle zmiany ustawy systemowej. Istotny problem pojawiał się wówczas, gdy definicja zawarta w przepisach o działalności gospodarczej przymiot przedsiębiorcy przydawała podmiotowi uczestniczącemu w obrocie gospodarczym nieposiadającemu osobowości prawnej a nie osobie fizycznej (osobom fizycznym) tworzącym ten podmiot. Również zawężenie definicji działalności gospodarczej przez jej odniesienie do przepisów o działalności gospodarczej i innych szczególnych przepisów bez bliższego sprecyzowania - budzi wątpliwości co do przynależności określonych podmiotów do osób wykonujących pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy systemowej. Wobec niedoskonałości tego unormowania, niepozwalającego na stosowanie wyłącznie wykładni językowej, przy wyjaśnianiu wątpliwości dotyczących zakresu podmiotowego przepisu, koniecznym stało się sięganie do dalszych sposobów interpretacyjnych, od wykładni funkcjonalnej przez systemową, aż do odwołania się do zasad konstytucyjnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 18 grudnia 1976 r. o ubezpieczeniu społecznym osób prowadzących działalność gospodarczą oraz ich rodzin obowiązkowemu ubezpieczeniu

2 społecznemu określonemu ustawą, podlegały osoby fizyczne mające obywatelstwo polskie, prowadzące na własny rachunek działalność gospodarczą na podstawie: (1) wpisu do ewidencji działalności gospodarczej lub koncesji, określonych w przepisach o działalności gospodarczej, (2) uprawnień określonych w przepisach szczególnych. Ust. 2 tego artykułu stanowił, że jeżeli działalność, o której mowa w ust. 1, jest prowadzona przez dwie lub więcej osób, w ramach jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, ubezpieczeniu podlega każda z tych osób. Rozwiązywał on zatem jednoznacznie problem osób uczestniczących w podmiotach gospodarczych niemających osobowości prawnej, uznając ich wprost za osoby podlegające ubezpieczeniu na podstawie powyższej ustawy. Jak wskazano wyżej, w art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy systemowej za osoby prowadzące pozarolniczą działalność, a więc podlegające ubezpieczeniu z mocy art. 6 ust. 1 pkt 5 tej ustawy, uznaje się osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie przepisów o działalności gospodarczej lub innych przepisów szczególnych. W momencie wejścia w życie ustawy systemowej obowiązywała jeszcze ustawa z dnia 23 grudnia 1998 r. o działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 41, poz. 324 ze zm.). Zgodnie z jej art. 2 działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy była działalność wytwórcza, budowlana, handlowa i usługowa, prowadzona w celach zarobkowych i na własny rachunek podmiotu prowadzącego taką działalność (ust.1), a podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, zwanym dalej "przedsiębiorcą", mogła być osoba fizyczna, osoba prawna, a także jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, utworzona zgodnie z przepisami prawa, jeżeli jej przedmiot działania obejmuje prowadzenie działalności gospodarczej. Wobec takiej treści przepisu powstały wątpliwości co do tego, czy wspólnik spółki osobowej prawa handlowego (jawnej, komandytowej i partnerskiej) jako osoba fizyczna jest objęty treścią art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy systemowej. Od dnia 1 stycznia 2001 r. ustawę o działalności gospodarczej zastąpiła ustawa z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo o działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 101, poz ze zm.). Wprowadziła ona nową definicję przedsiębiorcy, zgodnie z którą jest nią osoba fizyczna, osoba prawna oraz niemająca osobowości prawnej spółka prawa handlowego, która zawodowo, we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1. Zmiana ta już w sposób bardziej oczywisty potwierdziła, że to niemająca osobowości prawnej spółka prawa handlowego a nie jej wspólnicy jest przedsiębiorcą. Dopiero ustawą z dnia 18 grudnia 2003 r. o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 241, poz ze zm.), od dnia 1 stycznia 2003 r., dodano pkt 4 do art. 8 ust. 6 ustawy systemowej, z którego wynika, że za osobę prowadzącą pozarolniczą działalność uważa się wspólnika jednoosobowej spółki z ograniczoną

3 odpowiedzialnością oraz wspólników spółki jawnej, komandytowej lub partnerskiej. Powstał zatem problem, czy wejście w życie ustawy systemowej oznaczało wyeliminowanie tego kręgu podmiotów z systemu ubezpieczeń społecznych, aż do wejścia powyższej nowelizacji. W pierwszym orzeczeniu dotykającym tej kwestii, a mianowicie w wyroku z dnia 25 stycznia 2005r., I UK 157/04 (OSNP 2005 nr 17, poz. 274), Sąd Najwyższy przyjął, że członkostwo w spółkach osobowych nie jest prowadzeniem działalności gospodarczej. Status przedsiębiorcy podejmującego i wykonującego działalność gospodarczą posiada bowiem mająca zdolność prawną sama osobowa spółka handlowa, nie zaś jej wspólnicy. Pod rządami Kodeksu spółek handlowych nie ma wątpliwości, iż handlowe spółki osobowe prowadzą przedsiębiorstwo we własnym imieniu i pod własną firmą, a to z kolei przesądza o braku możliwości uznania wspólników tych spółek za prowadzących działalność gospodarczą i w konsekwencji przyjęcia, iż od dnia 1 stycznia 2001 r. podlegali oni obowiązkowi ubezpieczenia społecznego osób prowadzących działalność gospodarczą, a tym samym, że byli objęci zakresem podmiotowym ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Pogląd ten nie znalazł aprobaty w kolejnym wyroku z dnia 12 maja 2005 r., I UK 258/04, (OSNP 2006 nr 3-4, poz. 58), w którym stwierdza się, że wykładnia mająca na celu wypełnienie luki aksjologicznej prowadzi do wniosku, iż nie ma żadnych usprawiedliwionych argumentów, zwłaszcza funkcjonalnych, by ustawodawca chciał zrezygnować od 1 stycznia 1999 r. z ukształtowanego do 31 grudnia 1998 r. (w ustawie z dnia 18 grudnia 1976 r. o ubezpieczeniu społecznym osób prowadzących działalność gospodarczą oraz ich rodzin) zakresu podmiotowego obowiązkowego ubezpieczenia z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, zwłaszcza na jakiś przejściowy, niewytłumaczalny racjonalnie, przypadkowy okres. Sąd Najwyższy przyjął, że za przyjętym stanowiskiem, iż wspólnicy spółki jawnej podlegają od 1 stycznia 1999 r. przymusowi ubezpieczenia społecznego, przemawiają względy systemowe. Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych w zakresie pojmowania "działalności gospodarczej" odsyła nie tylko do przepisów ustawy o działalności gospodarczej, ale i do przepisów innych ustaw. Nieusprawiedliwione byłoby więc identyfikowanie zakresu podmiotowego obowiązku ubezpieczenia z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej z zakresem podmiotowym przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą wyłącznie na podstawie ustawy o działalności gospodarczej (niezależnie od kolejnych jej tytułów). Ponadto Sąd Najwyższy wskazał, że prezentowana wykładnia jest zgodna z zasadami ubezpieczeń społecznych - powszechności, a także równości. Pierwsza z nich polega na objęciu przymusem ubezpieczenia wszystkich zarobkujących własną pracą (niezależnie od podstawy jej świadczenia); druga - na równym traktowaniu ubezpieczonych,

4 między innymi, w zakresie objęcia obowiązkiem ubezpieczenia (art. 2a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy systemowej). Ostatecznie zaś przyjęta interpretacja jest perspektywicznie korzystna dla wspólników spółki jawnej. Obowiązek ubezpieczenia i opłacania składki nawet doraźnie postrzegane jako dolegliwość, w przyszłości, w razie spełnienia się ryzyka ubezpieczeniowego, gwarantują prawo do świadczeń. Sąd Najwyższy podkreślił, że prawdopodobnie dzisiejszy spór o niepodleganie przymusowi ubezpieczenia społecznego w przyszłości przybrałby kształt sporu o podleganie takiemu obowiązkowi. W uchwale z dnia 22 lutego 2005 r., I UZP 4/05, (OSNP 2006 nr 19-20, poz. 304) Sąd Najwyższy przychylił się do stanowiska zajętego w ostatnio przywołanym wyroku. Stwierdził, że pogląd wyrażony w sprawie I UK 157/04 pozostaje w zasadniczej opozycji do wprowadzonego ustawą systemową ujednoliconego systemu ubezpieczeń społecznych, którego podstawowym celem było scalenie i ujednolicenie zasad podlegania różnym rodzajom ubezpieczeń społecznych. Nie ma żadnych racjonalnych, a przede wszystkim prawnych przesłanek do przyjęcia, że przy okazji tworzenia i wprowadzenia systemu ubezpieczeń społecznych racjonalny ustawodawca ograniczył wcześniej ukształtowany w wielu odrębnych ustawach zakres podmiotowy obowiązkowego ubezpieczenia społecznego, co miałoby polegać na wyłączeniu wspólników spółek jawnych, niebędących pracownikami, z obowiązkowego podlegania ubezpieczeniu społecznego osób prowadzących działalność gospodarczą. Takie wyłączenie z powszechnego, "scalonego" systemu ubezpieczenia społecznego podmiotów wcześniej podlegających ubezpieczeniu na podstawie ustawy o ubezpieczeniu społecznym osób prowadzących działalność gospodarczą, musiałoby mieć wyraźną podstawę prawną, której walor normatywny byłby wątpliwy ze względu na konstytucyjne zasady państwa prawnego, równości, w tym prawa do zabezpieczenia społecznego (art. 2, 32 i 67 Konstytucji RP), a także ustawowy nakaz równego traktowania wszystkich ubezpieczonych (art. 2a ustawy systemowej). Zdaniem Sądu Najwyższego spójna celowościowa i systemowa wykładnia art. 6 ust. 1 pkt 5 w związku z art. 8 ust. 6 ustawy systemowej, które gramatycznie nie wyłączały wspólników spółek handlowych z powszechnego systemu obowiązkowych ubezpieczeń społecznych, przemawiała za ich traktowaniem - w okresie od 1 stycznia 1999 r. (dnia wejścia w życie ustawy systemowej) do dnia 1 stycznia 2003 r. (dodania pkt 4 do art. 8 ust. 6 tej ustawy) - jako podlegających obowiązkowemu ubezpieczeniu osób prowadzących pozarolniczą działalność (art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy) w rozumieniu jej art. 8 ust. 6 pkt 1, tj. za uznaniem ich za osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie innych przepisów szczególnych, aż do czasu wyraźnego ustawowego wskazania ich jako osób prowadzących jedynie pozarolniczą działalność, która z woli ustawodawcy jest pojęciowo oddzielna od pozarolniczej działalności

5 gospodarczej. Dopiero od tej daty wspólnik jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz wspólnicy spółki jawnej, komandytowej lub partnerskiej nie mogą być traktowani jako osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy systemowej, ponieważ z tego kręgu zostali wyłączeni przez wyraźne uznanie ich za osoby prowadzące pozarolniczą działalność niebędące osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność gospodarczą. Oba przedstawione stanowiska opowiadające się za traktowaniem wspólników spółek osobowych prawa handlowego w okresie od 1 stycznia 1999 r. do 31 grudnia 2003 r. jako osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie na wykładni funkcjonalnej i systemowej spotkały się z krytyką doktryny.. W glosie do wyroku w sprawie I UK 258/04 (P. Bielski, Prawo Spółek 2006 nr 9, str. 56) wyrażono pogląd, że całkowicie wystarczającym uzasadnieniem do twierdzenia o objęciu wspólników spółki jawnej obowiązkiem ubezpieczenia społecznego osób prowadzących działalność gospodarczą od 1 stycznia 1999 r. do 31 grudnia 2000 r. (od czasu wejścia w życie ustawy systemowej i w czasie obowiązywania rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks handlowy, Dz.U. Nr 57, poz. 502 ze zm.) było uznanie tych wspólników za osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą już tylko na podstawie "przepisów o działalności gospodarczej", a zatem bez potrzeby sięgania do jakichkolwiek "innych przepisów szczególnych", o których mowa w art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Natomiast co do okresu od 1 stycznia 2001 r. do 31 grudnia 2002 r. (kiedy obowiązywała już ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, Dz.U. Nr 94, poz ze zm.) sam fakt wyraźnego uregulowania kwestii objęcia wspólników spółki jawnej obowiązkiem ubezpieczenia społecznego osób prowadzących działalność gospodarczą od 1 stycznia 2003 r. jednoznacznie przemawia za brakiem takiego obowiązku przed wymienioną datą. Zdaniem glosatora, jeżeli spółka jawna pod rządami Kodeksu handlowego prowadziła przedsiębiorstwo we wspólnym imieniu (a zatem w imieniu wszystkich jej współników), a nie we własnym imieniu (a zatem w imieniu samej spółki), to zarówno spółkę jak i jej współników należało uznać za kupców, czyli prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z 1988 r. o działalności gospodarczej. Natomiast jeżeli spółka jawna pod rządami Kodeksu spółek handlowych prowadzi przedsiębiorstwo we własnym imieniu, a nie we wspólnym imieniu, to co prawda spółkę należy uznać za przedsiębiorcę, czyli prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z 1999 r. Prawo o działalności gospodarczej, ale brak jest jakichkolwiek podstaw do takiej kwalifikacji w odniesieniu do jej wspólników.

6 Pojęcie osoby prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie przepisów o działalności gospodarczej lub innych przepisów szczególnych sprawiało także problemy przy rozstrzyganiu o objęciu ubezpieczeniem społecznym wspólników spółek cywilnych. Przy czym wątpliwość ta dotyczyła kwalifikacji tych wspólników do kategorii podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy systemowej jedynie w okresie do 31 grudnia 2000 r. Wynika to stąd, że obowiązujący od 1 stycznia 2001 r. art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada Prawo o działalności gospodarczej, a następnie, od 22 sierpnia 2004 r., art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie gospodarczej (jednolity tekst Dz.U. z 2007 r. Nr 155, poz.1095 ze zm.) uznawały za przedsiębiorców także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Co do okresu sprzed 1 stycznia 2001 r., to stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej przedsiębiorcą mogła być osoba fizyczna, osoba prawna, a także jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, o ile została ona utworzona zgodnie z przepisami prawa. Oznaczało to, że w świetle obowiązującego porządku prawnego spółka cywilna w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej była traktowana jako odrębny podmiot prawny - przedsiębiorca i w tym zakresie nie mogła być utożsamiana z tworzącymi ją osobami fizycznymi wspólnikami (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., III RN 34/98 (OSNAPiUS 1999 nr 5, poz. 157). Również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2005 r., II FSK 98/05 (LEX nr ) wskazano, że dopiero poczynając od dnia 1 stycznia 2001 r., a więc od chwili wejścia w życie ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. - Prawo działalności gospodarczej, w sposób jednoznaczny w art. 4 ust. 2 tego aktu prawnego ustawodawca przesądził, że za przedsiębiorcę należy uważać wspólników spółki cywilnej, a nie samą spółkę. Rozwiązanie to utrzymano w kolejnym akcie prawnym regulującym podstawy prowadzenia działalności gospodarczej, a mianowicie w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (art. 4 ust. 2). Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w stanie prawnym aktualnym do dnia 31 grudnia 2000 r., obowiązująca wówczas ustawa z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej zawierała w tym zakresie odmienne regulacje. Spółka cywilna, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, traktowana była jako przedsiębiorca, czy też wcześniej jako podmiot gospodarczy. Chociaż wspólnicy spółki cywilnej nie byli przedsiębiorcami w rozumieniu ustawy o działalności gospodarczej z 1988 r. można bronić poglądu, iż w okresie jej równoległego obowiązywania z ustawą systemową, a więc także od dnia 1 stycznia 1999r. do dnia 31 grudnia 2000 r. wspólnicy spółki cywilnej należeli do kręgu podmiotów wymienionych w art. 6

7 ust.1 pkt 5 i art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy systemowej. Odwołać się w tym zakresie można do argumentów przytoczonych w wyroku Sądu Najwyższego w sprawie I UK 258/04 oraz w uchwale tego Sądu w sprawie I UZP 4/05, przywołanych wyżej, a wskazujących na spójną i całościową wykładnię systemową odwołującą się do zasad prawa ubezpieczeń społecznych powszechności i równości oraz zasad państwa prawnego, a także bazującą na braku gramatycznego wyłączenia wspólników spółek cywilnych z powszechnego systemu ubezpieczenia, jak i na interpretacji uwzględniającej cel ustawy systemowej i założenie o racjonalnym ustawodawcy. To, że przepisy prawa ubezpieczeń społecznych nie definiowały pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej, a jedynie wskazywały osoby prowadzące pozarolniczą działalność objęte obowiązkowym systemem ubezpieczeń społecznych (art. 8 ust. 6 ustawy systemowej w pierwotnym brzmieniu), nie oznaczało, że wspólnicy spółki cywilnej, którzy przez umowę spółki zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego (art k.c.), zostali wyłączeni z systemu obowiązkowych ubezpieczeń społecznych. Spółka cywilna nie jest podmiotem prawnym odrębnym od wspólników, lecz jest wielostronnym stosunkiem zobowiązaniowym łączącym wspólników, nie ma więc własnej podmiotowości i występuje w obrocie gospodarczym poprzez wspólników takiej spółki (art k.c.). Zatem wspólników cywilnej w zakresie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej należało uznać za osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie przepisów szczególnych w rozumieniu art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy systemowej, jeszcze przed wyraźnym przydaniem im przymiotu przedsiębiorcy na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo o działalności gospodarczej. Odrębny problem dotyczący wspólników spółek cywilnych stanowiło to, czy sam udział w spółce cywilnej jest wystarczający do objęcia ubezpieczeniem społecznym osób prowadzących pozarolniczą działalność. Orzecznictwo Sądu Najwyższego odpowiada negatywnie na to pytanie. W wyroku z dnia 26 marca 2008 r. w sprawie I UK 251/07 niepublikowanym, wyrażony został pogląd, że ubezpieczenie społeczne wspólnika spółki cywilnej zależy od osobistego prowadzenia w tej spółce pozarolniczej działalności gospodarczej. Samo uczestnictwo w niej nie stanowi dostatecznego tytułu ubezpieczenia. Osiąganie lub realizacja wspólnego celu gospodarczego spółki nie stanowią warunku podlegania ubezpieczeniom społecznym wspólników, gdyż jest to cel wynikający z wewnętrznego zobowiązania wspólników. Identyczne stanowisko wyrażone zostało w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2008 r. w sprawie III UK 122/07, również niepublikowanym, w którym przyjęto, że sam udział w spółce cywilnej niepołączony z zaangażowaniem się w jej działalność nie byłby prowadzeniem działalności gospodarczej. Osoba prowadząca

8 pozarolniczą działalność gospodarczą jest zdefiniowana w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo o działalności gospodarczej, z którego wynika, że działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność, między innymi handlowa i usługowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Taki atrybut - wykonywanie działalności w sposób zorganizowany i ciągły - powinna posiadać osoba prowadząca działalność gospodarczą, stąd też stosownie do art. 2 ust. 3 powołanej ustawy - za przedsiębiorców uznaje się wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Nie jest się przedsiębiorcą tylko dlatego, że została zawarta umowa spółki cywilnej. Kolejnym przykładem wątpliwości interpretacyjnych dotyczących art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy systemowej jest wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 kwietnia 2007 r. w sprawie I UK 351/06 niepublikowany, zgodnie z tezą którego osoba fizyczna prowadząca szkołę niepubliczną podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowemu na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd Najwyższy wywiódł, że metodę ubezpieczeniową charakteryzuje - między innymi - to, że ubezpieczenia obejmują podmiotowo określoną kategorię osób, narażoną na podobne zdarzenia losowe, fundusz na świadczenia gromadzony jest ze składek, a przystąpienie do ubezpieczenia ma charakter przymusowy. Z art. 6 ust. 1 pkt 5 i art. 8 ust. 6 ustawy systemowej wynika, że przymus ubezpieczenia wiąże się z każdym rodzajem aktywności przynoszącej osobie fizycznej określone dochody, w tym między innymi, z prowadzeniem działalności gospodarczej na podstawie przepisów o działalności gospodarczej lub innych przepisów szczególnych (art. 8 ust. 6 pkt 1 ustawy). Przepisy ubezpieczeniowe nie zawierają legalnej definicji działalności gospodarczej, przy czym biorąc pod uwagę ogólniejsze założenia, które legły u podstaw zreformowanego od 1 stycznia 1999 r. systemu ubezpieczeń społecznych i podstawowe jego zasady, zbytnim uproszczeniem byłoby uznanie, że zakres tego pojęcia jest ściśle wyznaczony przez sformułowania zawarte w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej i innych przepisach szczególnych z zakresu prawa gospodarczego sensu stricto. Na tle przepisów ustawy systemowej należy bowiem przyjąć takie rozumienie pojęcia działalności gospodarczej, które w możliwie najpełniejszym zakresie odpowiada jej celom wyrażającym się przymusem ubezpieczenia, na zasadzie równości, wszystkich zarobkujących własną pracą (niezależnie od podstawy jej świadczenia). Zdaniem Sądu Najwyższego z przepisu art. 83a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (jednolity tekst: Dz.U. z 2004 r. Nr 256, poz ze zm.), w brzmieniu uprzednim jak i aktualnym, wynika jedynie to, że osoby fizyczne prowadzące szkoły nie prowadzą działalności na podstawie przepisów ustawy o swobodzie

9 działalności gospodarczej, co jednak nie oznacza, że w ogóle pozbawione są przymiotu osób prowadzących działalność gospodarczą. Dla założyciela (prowadzącego) takiej szkoły istotne jest bowiem, by prowadzenie jej przynosiło mu określone dochody, co z ekonomicznego punktu widzenia oznacza, że jest ona w jego rękach instrumentem osiągania celów ekonomicznych poprzez działalność gospodarczą. Prowadzi to do wniosku, że jeżeli szkoła niepubliczna nie jest prowadzona przez daną osobę fizyczną z motywów charytatywnych, czy ogólnospołecznych, a stanowi dla niej instrument uzyskiwania dochodów i w tym celu zostaje przez nią zorganizowana, to w istocie służy jej do prowadzenia działalności gospodarczej i nie ma podstaw, aby tego rodzaju aktywność postrzegać w inny sposób. Odpowiada ona bowiem definicji działalności gospodarczej, zawartej w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którym działalnością taką jest, między innymi, zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Tak kwalifikowany jest także ten sposób zarobkowania przez przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), na potrzeby której osoba prowadząca szkołę niepubliczną jest uważana za prowadzącą działalność gospodarczą (art. 5a pkt 6 ustawy). Nie ma zatem żadnych podstaw do innego potraktowania takiej sytuacji faktycznej z punktu widzenia przepisów ubezpieczeniowych, zważywszy zwłaszcza na podstawowe zasady ubezpieczeń społecznych - powszechności, a także równości. 2. Pojęcie pozarolniczej działalności Jeszcze inny problem stanowi pokrywający się zakres użytych przez ustawodawcę w art. 8 ust. 6 pkt 1 i 3 ustawy systemowej pojęć. Mianowicie, osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie przepisów o działalności gospodarczej lub innych przepisów szczególnych oraz osoba prowadząca działalność w zakresie wolnego zawodu to w zasadzie ta sama osoba w rozumieniu przepisów o działalności gospodarczej. Tymczasem przepisy ustawy systemowej (ale nie tylko) nie zawsze tak samo traktują osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą i osoby prowadzące pozarolniczą działalność. Dla przykładu wskazać można przepis art. 9 ust. 4c i 5 ustawy systemowej, z którego wynika, iż osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą mające ustalone prawo do renty z tytułu niezdolności do pracy podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym do czasu ustalenia prawa do emerytury, natomiast osoby prowadzące pozarolniczą działalność mające ustalone prawo do emerytury lub renty podlegają dobrowolnie

10 ubezpieczeniu emerytalnemu i rentowym. Jedynie osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą, będąca jednocześnie rolnikiem, ma prawo wyboru ubezpieczenia rolniczego na podstawie przepisu art. 5a ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (jednolity tekst: Dz.U. z 2008 r. Nr 50, poz. 291 ze zm.), po spełnieniu oczywiście pozostałych wymagań w nim wskazanych. W myśl art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej działalnością gospodarczą jest także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Jest nią więc także i działalność wykonywana w ramach wolnego zawodu. Pozostaje zatem pytanie, czy działalność gospodarcza osoby wykonującej wolny zawód jest zawsze pozarolniczą działalnością objętą przepisem art. 8 ust. 6 pkt 3 ustawy systemowej. Wątpliwość ta bierze się stąd, że norma ta zawiera aktualnie odesłanie do rozumienia pojęcia wolny zawód, jakie funkcjonuje w przepisach o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a oprócz tego wskazuje krąg osób prowadzących działalność w ramach wolnego zawodu i osiągających z tego tytułu przychód zaliczany do przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach tego przepisu wyodrębnione zostały zatem dwie grupy, które wymagają identyfikacji. W pierwotnej wersji ustawy definicja wolnego zawodu zawarta w art. 8 ust. 6 pkt 3 ustawy systemowej odwoływała się do obowiązującego wówczas art. 14a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z nim za przychody uzyskane z wykonywania wolnego zawodu, o których mowa w art. 13 pkt 8 i art. 14, uważało się przychody z osobiście wykonywanej działalności, w szczególności: lekarzy wszystkich specjalności, techników dentystycznych, felczerów, położnych, pielęgniarek, prawników, ekonomistów, inżynierów, architektów, techników budowlanych, geodetów, rzeczników patentowych, tłumaczy oraz księgowych. Przepis ten z dniem 1 stycznia 2001 r. został skreślony ustawą z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 104, poz. 1104). Jednocześnie ustawą tą zmieniono brzmienie art. 8 ust. 6 pkt 3 ustawy systemowej, który uzyskał brzmienie: za osobę prowadzącą pozarolniczą działalność uważa się osobę wykonującą wolny zawód w rozumieniu przepisów o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Definicja wolnego zawodu zawarta jest aktualnie w art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (jednolity tekst: Dz.U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 ze zm.). W dniu 1 stycznia 2001 r. znajdowała się ona w art. 4 ust. 12 ustawy (w

11 myśl nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw). Zgodnie z nim wolny zawód to działalność wykonywana w szczególności przez: lekarzy wszystkich specjalności, techników dentystycznych, felczerów, położnych, pielęgniarki, prawników, ekonomistów, inżynierów, architektów, techników budowlanych, geodetów, rzeczników patentowych, tłumaczy oraz księgowych. Z porównania przepisów art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 4 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, iż mają one identyczne brzmienie. Zmiana treści zawartej w tym ostatnim przepisie nastąpiła dopiero w wyniku kolejnej nowelizacji, poprzez ustawę z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 141, poz. 1183). Na mocy tej ustawy od 1 stycznia 2003 r. definicja wolnego zawodu znalazła się w pkt 11 ust. 1 art. 4. W jego rozumieniu wolny zawód oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście wyłącznie na rzecz osób fizycznych przez lekarzy, lekarzy stomatologów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, tłumaczy oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny. Zmiana ta była niezwykle istotna z normatywnego punktu widzenia. Wyłączyła ona z wolnego zawodu (w rozumieniu ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne) prawników, ekonomistów, inżynierów, architektów, techników budowlanych, geodetów, rzeczników patentowych oraz księgowych. W związku z tym na mocy ustawy z dnia 18 grudnia 2002 r. o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 241, poz ze zm.) w ustawie systemowej nastąpiła zmiana art. 8 ust. 6 pkt 3. Zgodnie z jego znowelizowaną treścią za osobę prowadzącą pozarolniczą działalność uważa się osobę prowadzącą działalność w zakresie wolnego zawodu: (a) w rozumieniu przepisów o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, (b) z której przychody są przychodami z działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, obok osób wykonujących wolny zawód wymienionych w ppkt a, co do których nie ma wątpliwości (lekarze, lekarze stomatolodzy lekarze weterynarii, technicy dentystyczni, felczerzy, położne, pielęgniarki, tłumacze oraz nauczyciele), ustawodawca w ppkt b wymienił także osoby prowadzące działalność w zakresie wolnego zawodu, z której przychody są przychodami z działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odkodowanie tej ostatniej

12 grupy osób nastręcza pewne trudności, gdyż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2003 r., nie posługiwała się pojęciem działalności gospodarczej lecz używała określenia pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 5a pkt 6) i oznaczała ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) z wyjątkiem działalności, o której mowa w art. 13 (czyli działalności wykonywanej osobiście). W Ordynacji podatkowej, w wersji obowiązującej na dzień 1 stycznia 2003 r., działalność gospodarcza to każda działalność zarobkowa w rozumieniu przepisów prawa działalności gospodarczej, wykonywanie wolnego zawodu, a także każda inna działalność zarobkowa wykonywana we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność do przedsiębiorców (art. 3 pkt 9). Od dnia 1 stycznia 2004r. art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zmieniony został ustawą zmieniającą z dnia 12 listopada 2003 r. (Dz.U. Nr 202, poz. 1956) i wprowadzona została własna definicja pozarolniczej działalności gospodarczej. Wedle jego zmienionego brzmienia pozarolnicza działalność gospodarcza oznaczała działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Dopiero ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 217, poz. 1588), nadając od 1 stycznia 2007 r. nowe brzmienie art. 5a pkt 6, wprowadziła definicję działalności gospodarczej, stanowiąc, że działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową: (a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, (b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, (c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Prześledzenie tych kolejnych zmian prowadzi do wniosku, że istotną cechą pozarolniczej działalności gospodarczej (działalności gospodarczej) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, że dochody z tej działalności mogą być zaliczane wyłącznie do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, a mianowicie pozarolniczej działalności gospodarczej (treść tego przepisu nie uległa zmianie od dnia 1 stycznia 2003 r.). Chodzi więc o usługi świadczone zarówno podmiotom gospodarczym jak i osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, wyłączone

13 są natomiast usługi świadczone wyłącznie na rzecz podmiotów gospodarczych, tj. wyłącznie na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osób prawnych i jej jednostek organizacyjnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej bo te, zgodnie z treścią art. 13 pkt 8a ustawy o podatktu dochodowym od osób fizycznych, są przychodami z działalności wykonywanej osobiście ( art. 10 ust. 1 pkt 2). Jednakże źródło przychodu nie może być jedynym kryterium, wedle którego oceniać należy znaczenie normatywne art. 8 ust. 6 pkt 3b ustawy systemowej. Nadal pierwszorzędne znaczenie mieć będzie ustalenie znaczenia pojęcia wolny zawód. Zawężenie listy wolnych zawodów w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oznacza tylko tyle, że ustawa ta ma zastosowanie do wolnych zawodów w niej określonych, inne natomiast wolne zawody pozostają poza jej działaniem. Wprost wynika to z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. d tej ustawy, który stanowi, że opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie wolnych zawodów innych niż określone w art. 4 ust. 1 pkt 11. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że przepisy prawa nie zawierają zamkniętego katalogu tych zawodów. Zatem wolny zawód wiąże się z osobistym świadczeniem pracy (usług) przez osoby posiadające specjalistyczną wiedzę fachową, z reguły potwierdzoną wymaganymi uprawnieniami, nadawanymi przez powołane do tego organy, a praca ta (usługi) nie może być wykonywana w jakimkolwiek stosunku podległości (zależności służbowej) i musi być wykonywana na rachunek własny zainteresowanego. W rozumieniu przepisów podatkowych, wykonywanie wolnego zawodu polega wyłącznie na wykonywaniu określonych czynności osobiście (samodzielnie) przez podatnika, tj. bez udziału innych osób wykonujących czynności tego samego rodzaju, czynności merytorycznie związanych z przedmiotem zlecenia. (M.Stolarek, Przegląd Podatkowy 1998 nr 6, str. 5). Charakterystyczną, a przy tym konstytutywną cechą wykonywania wolnego zawodu, jest wyłącznie osobiste dokonywanie przez określoną osobę fizyczną wszystkich czynności związanych bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą w dziedzinach wymagających posiadania przez tę osobę szczególnych kwalifikacji zawodowych i etycznych, których istnienie uzasadnione jest ważnym interesem publicznym (P. Bielski, Prawo Spółek 2006 nr 2, str.12). Zaliczenie do wolnego zawodu nie jest uzależnione od poziomu formalnego wykształcenia podatnika. Lista obejmuje bowiem zarówno zawody, do których wykonywania wystarczające jest wykształcenie średnie, jak i zawody wymagające wykształcenia wyższego albo odrębnych uprawnień do wykonywania zawodu. Do wolnych zawodów może być zaliczone wykonywanie zawodów

14 wymagających szczególnych kwalifikacji: umiejętności i wiadomości (M.Kośmider, Monitor Podatkowy 2000 nr 1, str.18). Zatem wolny zawód to nie tylko kategoria uzależniona od określonej profesji, lecz także od sposobu jej wykonywania. W wykonywaniu wolnego zawodu nie jest możliwym posługiwanie się osobami mającymi wiedzę pokrewną (uprawnienia) w oparciu o umowę o pracę, świadczenie usług czy umowę o dzieło. Dopuszczalne natomiast jest zatrudnianie innych osób, stanowiących niejako obsługę techniczną wykonywanej działalności (sekretarka, księgowa). Takie ujmowanie pojęcia wolny zawód oraz przedstawiona wyżej ewolucja przepisów podatkowych dotyczących wolnego zawodu prowadzi do wniosku, iż art. 8 ust. 6 pkt 3b ustawy systemowej obejmuje te wszystkie wolne zawody, które od dnia 1 stycznia 2003 r. wyeliminowane zostały z ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a więc są to prawnicy, ekonomiści, inżynierowie, architekci, technicy budowlani, geodeci, rzecznicy patentowi oraz księgowi, którzy osobiście wykonują czynności związane z prowadzoną działalnością. Lista ta nie jest zamknięta, ponieważ wystarczy choćby wspomnieć o doradcy podatkowym działającym na podstawie ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (jednolity tekst: Dz.U. z 2008 r. Nr 73, poz. 443 ze zm.). W podsumowaniu można uznać, że osoby prowadzące działalność w zakresie wolnego zawodu w rozumieniu przepisów o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (art. 8 ust. 6 pkt 3a ustawy systemowej) to lekarze, lekarze stomatolodzy, lekarze weterynarii, technicy dentystyczni, felczerzy, położne, pielęgniarki, tłumacze oraz nauczyciele świadczący usługi wyłącznie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, wykonujący osobiście pracę, tzn. bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu. Natomiast osoby prowadzące działalność w zakresie wolnego zawodu, z której przychody są przychodami z działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, to osoby wykonujące wolne zawody w oparciu o pracę wykonywaną osobiście bez zatrudniania merytorycznych pracowników i świadczące usługi równocześnie dla podmiotów gospodarczych jak i osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Te dwie wymienione grupy osób, które jednocześnie można zakwalifikować jako przedsiębiorców na podstawie przepisów ustawy o swobodzie gospodarczej, wykonujących w sposób zorganizowany i ciągły działalność zawodową, są osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność w rozumieniu ustawy systemowej a nie pozarolniczą działalność gospodarczą.