KOMENTARZ Ustawa o podatku od spadków i darowizn Rafał Styczyński W Y DA N I E 1 Stan prawny na 1 marca 2014 roku Warszawa 2014
Spis treści Spis treści Spis treści Wykaz skrótów................................................ 7 Wprowadzenie................................................. 9 USTAWA z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.).......... 23 ROZDZIAŁ 1. Przedmiot opodatkowania.......................... 23 Art. 1 [Czynności podlegające podatkowi od spadków i darowizn].... 23 Art. 2 [Opodatkowanie nabycia własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą]..... 91 Art. 3 [Czynności niepodlegające podatkowi]...................... 107 Art. 4 [Czynności zwolnione od podatku]......................... 120 Art. 4a [Nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę]...................................... 140 ROZDZIAŁ 2. Obowiązek podatkowy............................. 171 Art. 5 [Obciążenie obowiązkiem podatkowym]..................... 171 Art. 6 [Powstanie obowiązku podatkowego]....................... 180 ROZDZIAŁ 3. Podstawa opodatkowania.......................... 211 Art. 7 [Podstawa opodatkowania]................................ 211 Art. 8 [Określenie wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych].... 239 Art. 9 [Nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby].................................................. 250 Art. 10 [uchylony].............................................. 260 Art. 11 [Zwolnienie nabywcy z zobowiązania na skutek przyjęcia spadku lub darowizny].................................... 260 Art. 12 [Nabycie prawa majątkowego polegającego na obowiązku świadczeń powtarzających się]............................. 263 Art. 13 [Wartość świadczeń powtarzających się]..................... 264 5
Spis treści ROZDZIAŁ 4. Wysokość podatku................................. 270 Art. 14 [Ustalenie wysokości podatku]............................ 270 Art. 15 [Skale obliczania podatku]............................... 277 Art. 16 [Nabycie własności budynku lub lokalu mieszkalnego w drodze dziedziczenia]................................. 279 Art. 17 [Podwyższenie kwot wartości rzeczy i praw majątkowych zwolnionych od podatku]................................ 350 ROZDZIAŁ 4a. Zeznania podatkowe.............................. 373 Art. 17a [Obowiązek złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych].................................. 373 ROZDZIAŁ 5. Płatnicy.......................................... 386 Art. 18 [Obowiązki płatników].................................. 386 Art. 19 [Obowiązek informowania naczelnika urzędu skarbowego o dokonanych wypłatach przez dłużników spadkowych]...... 395 ROZDZIAŁ 6. Przepisy przejściowe i końcowe..................... 410 Art. 20 [Przepisy uchylone]..................................... 410 Art. 21 [Wejście w życie]....................................... 410
Wykaz skrótów Wykaz skrótów Wykaz skrótów Akty prawne k.c. Konstytucja RP k.p. k.p.c. k.r.o. k.s.h. o.p. pr.bank. pr.not. u.i.w. u.k.w.h. u.o.f.e. u.p.a.p.p. u.p.c.c. u.p.p.e. u.p.s.d. ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 121) Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze sprost. i zm.) ustawa z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn. Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) ustawa z 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 101) ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 788 ze zm.) ustawa z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030) ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 1376 ze zm.) ustawa z 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 164 ze zm.) ustawa z 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (tekst jedn. Dz.U. z 2010 r. Nr 112, poz. 744 ze zm.) ustawa z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 707 ze zm.) ustawa z 28 sierpnia 1997 r. o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 989 ze zm.) ustawa z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) ustawa z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz.U. Nr 116, poz. 1207 ze zm.) ustawa z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) 7
Wykaz skrótów Publikatory i instytucje CBOSA Dz.U. NSA OFE OSNP OTK SN WSA Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych Dziennik Ustaw Naczelny Sąd Administracyjny Otwarty fundusz emerytalny Orzecznictwo Sądu Najwyższego Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych (od 2003 r.) Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego Sąd Najwyższy Wojewódzki Sąd Administracyjny
Rafał Styczyński Wprowadzenie Wprowadzenie Wprowadzenie Podatek od spadków i darowizn jest podatkiem bezpośrednim, od przyrostu masy majątku, osobistym i samorządowym (gminnym). Wpływy z tego podatku są źródłem dochodów budżetowych gmin. Uregulowania dotyczące opodatkowania spadków i darowizn mają bogatą historię. Z chwilą odzyskania niepodległości w 1918 r. na ziemiach polskich obowiązywały w zakresie opodatkowania spadków przepisy podatkowe wprowadzone jeszcze przez zaborców, a wśród nich: 1) cesarskie rozporządzenie z 15 września 1915 r. o należnościach od przeniesienia majątku pod tytułem darmym (Dz.U. p. austr. Nr 278 ze zm.), 2) ustawa z 18 czerwca 1901 r. o należnościach od przeniesień majątku (Dz.U. p. austr. Nr 74 ze zm.), 3) ustawa z 3 czerwca 1906 r. o podatku spadkowym (Dz.U. Rzeszy s. 654 ze zm.), 4) ustawa z 10 września 1919 r. o podatku spadkowym (Dz.U. Rzeszy s. 1543 ze zm.), 5) rosyjski zbiór ustaw o opłatach (t. V zb. Praw Ces. Ros. z 1903 r.), 6) art. 1683 i 1684 rosyjskiego prawa cywilnego (t. X, część I zb. Praw Ces. Ros. wyd. z 1914 r.), 7) rozporządzenie b. Gen. Gubernatora warszawskiego z 19 lipca 1916 r. o poborze opłat stemplowych (Dz. Rozp. Nr 40, poz. 126, 127). Wskazane akty w większości przestały obowiązywać z dniem wejścia w życie ustawy z 1 lipca 1926 r. o opłatach stemplowych (tekst jedn. Dz.U. z 1935 r. Nr 64, poz. 404 ze zm.). Obowiązywały one jednak w ograniczonym zakresie w odniesieniu do opodatkowania spadków i darowizn. 9
W okresie przedwojennym na ziemiach polskich obowiązywały w zakresie opodatkowania spadków i darowizn przepisy ustawy z 29 maja 1920 r. w przedmiocie zmiany przepisów o opodatkowaniu spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. z 1922 r. Nr 88, poz. 796 ze zm.) oraz ustawy z 31 marca 1922 r. w przedmiocie zmiany niektórych przepisów o opodatkowaniu spadków i darowizn (Dz.U. Nr 33, poz. 263 ze zm.). Wskazane ustawy zostały uchylone z dniem 1 stycznia 1947 r. przez art. 23 ust. 2 pkt 2 dekretu z 3 lutego 1947 r. o podatku od nabycia praw majątkowych (tekst jedn. Dz.U. z 1951 r. Nr 9, poz. 74 ze zm.). Przepisy dekretu zostały natomiast uchylone 1 stycznia 1976 r., wraz z wejściem w życie ustawy z 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. Nr 45, poz. 228). Zgodnie z przepisami ustawy z 19 grudnia 1975 r. podatkowi od spadków i darowizn podlegało nabycie własności rzeczy znajdujących się w kraju i praw majątkowych wykonywanych w kraju, w drodze spadku lub darowizny przez osoby fizyczne i osoby prawne niebędące jednostkami gospodarki uspołecznionej. Ponadto na mocy wskazanych uregulowań podatkowi temu podlegało również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek jego śmierci oraz nabycie własności rzeczy przez zasiedzenie. Nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą. Nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlegało, w myśl wspomnianej ustawy, podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce zamieszkania w Polsce, a nabywca będący osobą prawną miał siedzibę w Polsce. Wyłączenie od podatku. Ustawa wyłączała spod opodatkowania: 1) nabycie własności rzeczy ruchomych znajdujących się w kraju lub praw majątkowych podlegających wykonaniu w kraju, jeżeli w dniu nabycia ani nabywca, ani też spadkodawca lub darczyńca 10 Rafał Styczyński
nie byli obywatelami polskimi i nie mieli miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, 2) nabycie w drodze darowizny pieniędzy lub innych rzeczy ruchomych albo praw majątkowych przez osoby prawne niebędące jednostkami gospodarki uspołecznionej, mające na celu działalność naukową, oświatową i kulturalną albo działalność w dziedzinie opieki społecznej lub kultu religijnego, jeżeli wartość takich darowizn otrzymanych od tej samej osoby nie przekracza w ciągu roku 30 000 zł. Zwolnienie z podatku. Zwolnieniu podlegało: 1) nabycie własności i prawa użytkowania wieczystego gospodarstwa rolnego lub jego części oraz innych praw do takiego gospodarstwa lub jego części, jak również działki przyzagrodowej, z wyjątkiem: a) gospodarstw rolnych położonych na terenie miast o liczbie mieszkańców powyżej 100 000, b) budynków mieszkalnych na terenie miast, c) nadwyżki ponad 400 000 zł wartości budynków mieszkalnych położonych na terenie gmin, d) budynków zajętych na cele chowu i wylęgu drobiu lub hodowli zwierząt futerkowych wraz ze stadem hodowlanym, e) urządzeń do prowadzenia upraw specjalnych, jak: szklarnie, inspekty, pieczarkarnie, chłodnie, przechowalnie owoców, f) nadwyżki wartości obszaru sadów ponad 3 ha, 2) nabycie praw do wkładów w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub w spółdzielni kółek rolniczych, 3) nabycie w drodze spadku praw autorskich, z wyjątkiem należności z zawartych przez autora umów wydawniczych lub umów o rozpowszechnianie utworów w inny sposób, wykonywanych w okresie dwóch lat od dnia otwarcia spadku w przypadku umów wydawniczych, a w okresie jednego roku w przypadku umów o rozpowszechnianie utworów w inny sposób, 4) nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych, podlegających opodatkowaniu według przepisu art. 2 ustawy z 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn, jeżeli wartości dewizowe nabyte lub uzyskane ze spieniężenia rzeczy lub praw zostały przekaza- 11
ne na rachunek obdarowanego do banku w kraju, a jeżeli chodzi o spadki otwarte za granicą: a) jeżeli należności zostały zrealizowane za pośrednictwem polskiego urzędu konsularnego, b) jeżeli należności zostały przekazane na rachunek spadkobiercy w kraju, w wypadku gdy w państwie spadkodawcy nie ma polskiego urzędu konsularnego, 5) nabycie własności rzeczy i praw majątkowych w drodze darowizny od jednostek gospodarki uspołecznionej. Jeżeli w skład gospodarstwa rolnego, będącego przedmiotem spadku lub darowizny, wchodziły składniki majątkowe wymienione w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. d f ustawy z 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn (czyli: budynki zajęte na cele chowu i wylęgu drobiu lub hodowli zwierząt futerkowych wraz ze stadem hodowlanym, urządzenia do prowadzenia upraw specjalnych, jak: szklarnie, inspekty, pieczarkarnie, chłodnie, przechowalnie owoców, nadwyżka wartości obszaru sadów ponad 3 ha), a nabywcami byli małżonek i zstępni, z podstawy opodatkowania wyłączało się wartość tych składników pod warunkiem, że nabywcy złożyli oświadczenie, iż będą prowadzić nadal to gospodarstwo przez okres co najmniej pięciu lat od daty otwarcia spadku lub przyjęcia darowizny. W razie zbycia gospodarstwa przed upływem tego terminu wznawiało się postępowanie i dokonywało wymiaru podatku od całej wartości spadku. Okres przedawnienia prawa dokonania wymiaru podatku biegł w tym wypadku od daty zbycia gospodarstwa przez spadkobiercę lub obdarowanego. Zwolnienia określone powyżej stosowało się, jeżeli nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce zamieszkania albo siedzibę w Polsce. Zwolnione od podatku było nabycie własności rzeczy i praw majątkowych przez osoby prawne, jeżeli osoby te zachowały w roku poprzedzającym rok, w którym nastąpiło nabycie, warunki zwolnienia od podatku określone w przepisach o podatku dochodowym. Zwolnienia nie stosowało się do nabycia własności rzeczy przeznaczonych do uży- 12 Rafał Styczyński
wania w prowadzonych przez te osoby przedsiębiorstwach lub rzeczy przekazanych takim przedsiębiorstwom w ciągu dwóch lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Zwolnieniu podlegało, z zastrzeżeniem wzajemności, nabycie własności rzeczy i praw majątkowych przez państwa obce. Obowiązek podatkowy. Obowiązek podatkowy ciążył na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w wypadku darowizny ciążył solidarnie na obdarowanym i darczyńcy. Powstanie obowiązku podatkowego. Na gruncie przepisów ustawy obowiązek podatkowy powstawał: 1) przy nabyciu w drodze dziedziczenia z chwilą otwarcia spadku, 2) przy nabyciu w drodze zapisu lub dalszego zapisu od daty ogłoszenia testamentu, a przy nabyciu z polecenia testamentowego z chwilą wykonania tego polecenia, 3) przy nabyciu praw do wkładów oszczędnościowych na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek jego śmierci (określonych w art. 1 ust. 2 ustawy z 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn) z chwilą śmierci wkładcy, 4) przy nabyciu w drodze darowizny z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagały szczególnej formy dla oświadczeń obu stron obowiązek podatkowy powstawał z chwilą złożenia takich oświadczeń, 5) przy nabyciu z polecenia darczyńcy z chwilą wykonania polecenia, 6) przy nabyciu w drodze zasiedzenia z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie. Przy nabyciu pod warunkiem zawieszającym obowiązek podatkowy powstawał z chwilą ziszczenia się warunku. Terenowy organ administracji państwowej mógł jednak ustalić należność podatkową, jaka przypadałaby w razie ziszczenia się takiego warunku, i należność tę zabezpieczyć. 13
Nabycie pod warunkiem rozwiązującym w rozumieniu ustawy było uważane za nabycie bezwarunkowe. W razie spełnienia się warunku rozwiązującego w ciągu trzech lat od dnia nabycia decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe podlegała uchyleniu. Jeżeli spadkobierca odrzucił spadek albo jeżeli obdarowany nie przyjął darowizny, decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe podlegała uchyleniu. Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim było orzeczenie sądu obowiązek podatkowy powstawał z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Podstawa opodatkowania. Podstawę opodatkowania stanowiła wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość) ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia dokonania wymiaru podatku. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpił ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, dla ustalenia wartości przyjmowało się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wliczało się do podstawy wymiaru. Jeżeli spadkobierca, zapisobiorca lub obdarowany został obciążony obowiązkiem wykonania polecenia, wartość obciążenia z tego tytułu stanowiła ciężar spadku (zapisu) lub darowizny. Do długów i ciężarów ustawa zaliczała również koszty ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy w zakresie odpowiadającym zwyczajom przyjętym w danym środowisku, koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów oraz poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków. Przy nabyciu w drodze zasiedzenia na mocy ustawy wyłączało się z podstawy opodatkowania wartość nakładów dokonanych na rzecz przez osobę, która ją nabyła przez zasiedzenie. 14 Rafał Styczyński
Wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmowało się w wysokości podanej przez nabywcę, chyba że przepisy zawierały inne regulacje w tym zakresie, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych w wysokości tych wkładów. Jeżeli nabywca nie podał wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych lub wartość podana przez nabywcę zdaniem właściwego terenowego organu administracji państwowej nie odpowiadała wartości rynkowej nabytych rzeczy i praw, organ ten był obowiązany wezwać nabywcę do określenia wartości rzeczy i praw lub podwyższenia tej wartości w terminie nie krótszym niż 14 dni. W razie nieudzielenia odpowiedzi lub podania wartości, która zdaniem terenowego organu administracji państwowej nie odpowiadała wartości rynkowej, organ ten ustalał wartość z uwzględnieniem opinii biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób przekroczyła o 33% wartość podaną przez nabywcę, koszty opinii biegłych ponosił nabywca. Uregulowania powyższe stosowało się odpowiednio, jeżeli kilku nabywców podało różne wartości tej samej rzeczy lub prawa majątkowego. Wartość budynków mieszkalnych i innych zabudowań ubocznych z wyłączeniem budynków wielomieszkaniowych, w których najem lokalu następował na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale, przyjmowało się w wysokości nie niższej od szacunku tych domów dla celów obowiązkowego ubezpieczenia od ognia w roku, w którym wymiar był dokonywany. Minister Finansów miał uprawnienie, by w drodze rozporządzenia ustalać normy szacunku nieruchomości. Wartość nieruchomości ustalona według tych norm stanowiła podstawę opodatkowania, jeżeli wartość podana przez nabywcę jest niższa. Nabycie własności rzeczy i praw majątkowych podlegające opodatkowaniu. Opodatkowaniu podlegało nabycie przez nabywcę od jednej osoby własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 30 000 zł, a jeżeli nabywcą była osoba zaliczona do pierwszej grupy podatkowej 50 000 zł. 15
Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następowało wielokrotnie, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych doliczało się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby w okresie pięciu lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrącało się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlegała ani zarachowaniu, ani zwrotowi. Nabywcy byli obowiązani w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie. Przy darowiznach otrzymywanych z zagranicy podstawę opodatkowania stanowiła łączna wartość wszystkich darowizn otrzymanych w ciągu roku kalendarzowego bez względu na liczbę darczyńców. Jeżeli darowizny z zagranicy otrzymywali członkowie rodziny pozostający we wspólnym gospodarstwie domowym, podstawę opodatkowania stanowiła łączna wartość wszystkich darowizn otrzymanych przez tych członków rodziny. Obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich obdarowanych. Wznowienie postępowania podatkowego spowodowanego ujawnieniem nieopodatkowanego nabycia własności rzeczy i praw majątkowych. W razie wznowienia postępowania podatkowego spowodowanego ujawnieniem nieopodatkowanego nabycia własności rzeczy i praw majątkowych wartość ujawnionych rzeczy i praw majątkowych ustalało się w sposób podany w art. 8 ustawy z 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn, czyli wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmowało się w wysokości podanej przez nabywcę, jeżeli inne przepisy nie stanowiły inaczej, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych w wysokości tych wkładów. Natomiast jeżeli nabywca nie podał wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych lub wartość podana przez nabywcę zdaniem właściwego terenowego organu administracji państwowej nie odpowiadała wartości rynkowej nabytych rzeczy i praw, organ ten wzywał nabywcę 16 Rafał Styczyński
do określenia wartości rzeczy i praw lub podwyższenia tej wartości w terminie nie krótszym niż 14 dni. W razie nieudzielenia odpowiedzi lub podania wartości, która zdaniem terenowego organu administracji państwowej nie odpowiadała wartości rynkowej organ ten ustalał wartość z uwzględnieniem opinii biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób przekroczyła o 33% wartość podaną przez nabywcę, koszty opinii biegłych ponosił nabywca. Wskazane uregulowania stosowało się odpowiednio; jeżeli kilku nabywców podało różne wartości tej samej rzeczy lub prawa majątkowego. Wartość budynków mieszkalnych i innych zabudowań ubocznych z wyłączeniem budynków wielomieszkaniowych, w których najem lokalu następuje na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale, przyjmowało się w wysokości nie niższej od szacunku tych domów dla celów obowiązkowego ubezpieczenia od ognia w roku, w którym dokonuje się wymiaru. Natomiast wartość rzeczy i praw majątkowych poprzednio opodatkowanych przyjmowało się w wysokości już ustalonej. Ustalenie podstawy opodatkowania w miarę wykonywania świadczeń. Jeżeli przedmiotem nabycia było prawo majątkowe polegające na obowiązku świadczeń powtarzających się na rzecz nabywcy, a wartość tego prawa nie mogła być ustalona w chwili powstania obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania ustalało się w miarę wykonywania tych świadczeń. Terenowy organ administracji państwowej mógł jednak za zgodą podatnika przyjąć za podstawę opodatkowania prawdopodobną wartość świadczeń powtarzających się za cały czas trwania obowiązku tych świadczeń. Na Ministra Finansów został nałożony obowiązek określenia w drodze rozporządzenia zasady ustalania wartości rynkowej rzeczy i praw majątkowych oraz świadczeń powtarzających się. Nabycie spadku lub przyjęcie darowizny. Jeżeli na skutek nabycia spadku lub przyjęcia darowizny następowało zwolnienie nabywcy z zobowiązania albo jego wygaśnięcie, wartość tego zobowiązania była wliczana do podstawy opodatkowania. 17
Grupy podatkowe. Wysokość podatku ustalało się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony był nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następowało według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Do poszczególnych grup podatkowych zaliczano: 1) do grupy I małżonka, zstępnych, przysposobionych, pasierbów, zięcia i synową, 2) do grupy II wstępnych i rodzeństwo, 3) do grupy III zstępnych rodzeństwa, 4) do grupy IV innych nabywców. Nabywców w drodze zasiedzenia zaliczało się do IV grupy podatkowej. Skale podatkowe. Podatek obliczało się według następujących skal: Podstawa opodatkowania w zł ponad do Podatek wynosił 1) od nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej: 50 000 100 000 10% od nadwyżki ponad 50 000 zł 100 000 200 000 5000 zł i 12% od nadwyżki ponad 100 000 zł 200 000 400 000 17 000 zł i 14% od nadwyżki ponad 200 000 zł 400 000 600 000 45 000 zł i 16% od nadwyżki ponad 400 000 zł 600 000 800 000 77 000 zł i 18% od nadwyżki ponad 600 000 zł 800 000 1 000 000 113 000 zł i 20% od nadwyżki ponad 800 000 zł 1 000 000 1 200 000 153 000 zł i 22% od nadwyżki ponad 1 000 000 zł 1 200 000 197 000 zł i 24% od nadwyżki ponad 1 200 000 zł 2) od nabywców zaliczonych do II grupy podatkowej: 30 000 50 000 10% od nadwyżki ponad 30 000 zł 50 000 100 000 2000 zł i 15% od nadwyżki ponad 50 000 zł 100 000 200 000 9500 zł i 18% od nadwyżki ponad 100 000 zł 200 000 400 000 27 500 zł i 21% od nadwyżki ponad 200 000 zł 400 000 600 000 69 500 zł i 24% od nadwyżki ponad 400 000 zł 600 000 800 000 117 500 zł i 27% od nadwyżki ponad 600 000 zł 800 000 1 000 000 171 500 zł i 30% od nadwyżki ponad 800 000 zł 1 000 000 1 200 000 231 500 zł i 33% od nadwyżki ponad 1 000 000 zł 1 200 000 297 500 zł i 36% od nadwyżki ponad 1 200 000 zł 18 Rafał Styczyński
3) od nabywców zaliczonych do III grupy podatkowej: 30 000 50 000 15% od nadwyżki ponad 30 000 zł 50 000 100 000 3000 zł i 20% od nadwyżki ponad 50 000 zł 100 000 200 000 13 000 zł i 24% od nadwyżki ponad 100 000 zł 200 000 400 000 37 000 zł i 28% od nadwyżki ponad 200 000 zł 400 000 600 000 93 000 zł i 32% od nadwyżki ponad 400 000 zł 600 000 800 000 157 000 zł i 36% od nadwyżki ponad 600 000 zł 800 000 1 000 000 229 000 zł i 10% od nadwyżki ponad 800 000 zł 1 000 000 1 200 000 309 000 zł i 44% od nadwyżki ponad 1 000 000 zł 1 200 000 397 000 zł i 48% od nadwyżki ponad 1 200 000 zł 4) od nabywców zaliczonych do IV grupy podatkowej: 30 000 50 000 30% od nadwyżki ponad 30 000 zł 50 000 100 000 6000 zł i 40% od nadwyżki ponad 50 000 zł 100 000 200 000 26 000 zł i 48% od nadwyżki ponad 100 000 zł 200 000 400 000 74 000 zł i 54% od nadwyżki ponad 200 000 zł 400 000 600 000 182 000 zł i 59% od nadwyżki ponad 400 000 zł 600 000 800 000 300 000 zł i 64% od nadwyżki ponad 600 000 zł 800 000 1 000 000 428 000 zł i 67% od nadwyżki ponad 800 000 zł 1 000 000 1 200 000 562 000 zł i 70% od nadwyżki ponad 1 000 000 zł 1 200 000 702 000 zł i 77% od nadwyżki ponad 1 200 000 zł W wypadkach określonych w art. 9 ust. 3 ustawy z 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn (czyli przy darowiznach otrzymywanych z zagranicy) podatek obliczało się bez względu na stosunek nabywców do darczyńców, w wysokości przewidzianej dla nabywców zaliczonych do III grupy podatkowej jeżeli nabywcą była osoba fizyczna, a do IV grupy podatkowej jeżeli nabywcą była osoba prawna. Ulgi podatkowe. Podatek należny od nabycia w drodze spadku przez małżonka i zstępnych spadkodawcy: 1) domu jednorodzinnego i samodzielnego lokalu mieszkalnego, 2) spółdzielczego prawa do lokalu, obniżony był o 50%, jeżeli spadkobiercy ci do dnia otwarcia spadku zamieszkiwali w tym domu lub lokalu. Jeżeli przedmiotem spadku były również inne rzeczy lub prawa niewymienione w art. 15 ust. 1 ustawy z 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn, w pierwszej kolejności ustalało się nadwyżkę 19
wartości rzeczy lub praw wymienionych w art. 15 ust. 1 tej ustawy ponad kwotę wolną od podatku i stosowało się obniżkę części podatku należnego od tej nadwyżki. Art. 15 ustawy z 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn zawierał ulgi podatkowe. Zgodnie z nim obniżało się o 50% podatek należny od nabycia w drodze spadku przez małżonka i zstępnych spadkodawcy: 1) domu jednorodzinnego i samodzielnego lokalu mieszkalnego, 2) spółdzielczego prawa do lokalu, jeżeli spadkobiercy ci do dnia otwarcia spadku zamieszkiwali w tym domu lub lokalu. Jeżeli przedmiotem spadku były również inne rzeczy lub prawa niewymienione powyżej, w pierwszej kolejności ustalało się nadwyżkę wartości rzeczy lub praw wymienionych powyżej ponad kwotę wolną od podatku i stosuje się obniżkę części podatku należnego od tej nadwyżki. Rada Ministrów mogła w drodze rozporządzenia zwalniać od podatku poszczególne rodzaje nabycia lub poszczególne kategorie podatników oraz obniżać wysokość podatku i podwyższać kwotę wartości nie podlegającą opodatkowaniu. Rada Ministrów mogła w drodze rozporządzenia zwalniać z podatku poszczególne rodzaje nabycia lub poszczególne kategorie podatników oraz obniżać wysokość podatku i podwyższać kwotę wartości niepodlegającą opodatkowaniu. Płatnicy. Do obliczenia i pobrania od podatnika podatku oraz wpłacenia go na rachunek budżetu rady narodowej, na której obszarze działania miało siedzibę państwowe biuro notarialne, obowiązany był notariusz, przed którym sporządzono akt darowizny lub któremu przedstawiono pismo stwierdzające darowiznę w celu dokonania czynności urzędowej. Notariusz był obowiązany uzależnić dokonanie czynności lub wydanie dokumentu od uiszczenia należnego podatku. Niedobranie podatku lub pobranie tylko części podatku mogło nastąpić jedynie za uprzednią zgodą terenowego organu administracji państwowej. Jeżeli przedmiotem nabycia było prawo majątkowe polegające na obowiązku świadczeń powtarzających się na rzecz nabywcy, a wartość tego prawa nie mogła być ustalona w chwili powstania obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania ustalało się w miarę wyko- 20 Rafał Styczyński
nywania tych świadczeń. Terenowy organ administracji państwowej mógł jednak za zgodą podatnika przyjąć za podstawę opodatkowania prawdopodobną wartość świadczeń powtarzających się za cały czas trwania obowiązku tych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy z 19 grudnia 1975 r. o podatku od spadków i darowizn), notariusz nie obliczał ani nie pobierał podatku, był natomiast obowiązany przesłać właściwemu terenowemu organowi administracji państwowej odpis sporządzonego lub poświadczonego przez niego dokumentu. Warto dodać, iż Minister Finansów określał w drodze rozporządzenia zasady ustalania wartości rynkowej rzeczy i praw majątkowych oraz świadczeń powtarzających się. Ministrowie Finansów i Sprawiedliwości określą sposób pobierania podatku, prowadzenia przez notariusza rejestru podatku oraz tryb wykonywania przez notariusza czynności związanych z poborem podatku. Dłużnicy spadkodawcy. Ujawnienie nabytych praw w księgach wieczystych, jak też zapłata długu przez dłużnika spadkodawcy i wypłata należności przypadających z tytułu zapisu przed uiszczeniem należnego podatku mogły nastąpić tylko za zgodą terenowego organu administracji państwowej. Jednostka gospodarki uspołecznionej, będąca dłużnikiem spadkodawcy, obowiązana była przy zapłacie długu potrącić i przekazać na rachunek budżetu właściwej rady narodowej podatek od nabycia spadku należny od spadkobiercy, w wysokości ustalonej przez terenowy organ administracji państwowej, chyba że spadkobierca przedłożył dowód, że podatek uiścił albo że jest zwolniony z podatku. Uregulowania powyższe były odpowiednio stosowane przy wypłacie należności z tytułu ubezpieczenia płatnych wskutek śmierci spadkodawcy i przy wypłacie przez spadkobierców należności w gotówce przypadającej z tytułu zapisu, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego. Osoby naruszające wskazane uregulowania odpowiadały za zobowiązania podatkowe solidarnie z podatnikiem do wysokości wypłaconych kwot. 21
Jeżeli przedmiotem aktu notarialnego, który miał być sporządzony, lub dokumentu, co do którego notariusz miał uwierzytelnić podpis, miało być zbycie lub obciążenie rzeczy i praw majątkowych uzyskanych przez zbywcę w drodze spadku lub zasiedzenia, notariusz mógł sporządzić akt lub uwierzytelnić własnoręczność podpisu tylko za uprzednią zgodą terenowego organu administracji państwowej lub po stwierdzeniu, że należny podatek od nabycia własności tych rzeczy i praw majątkowych został uiszczony. Następnie wskazane przepisy zostały zastąpione ustawą z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), która weszła w życie 11 sierpnia 1983 r.