Dr inż. Roman Kotapski Uniwersytet Ekonomiczny we Wrocławiu Katedra Rachunku Kosztów, Rachunkowości Zarządczej i Controllingu AUTOREFERAT

Transkrypt

1 Dr inż. Roman Kotapski Uniwersytet Ekonomiczny we Wrocławiu Katedra Rachunku Kosztów, Rachunkowości Zarządczej i Controllingu Załącznik nr 3 AUTOREFERAT Opis dorobku i osiągnięć w pracy naukowo-badawczej Wrocław, r.

2 Spis treści 1. Informacja o wykształceniu i zatrudnieniu w jednostkach naukowych 3 2. Charakterystyka zainteresowań naukowych, dorobku i osiągnięć 4 3. Wskazanie i omówienie osiągnięcia naukowego 8 4. Omówienie pozostałych osiągnięć naukowo-badawczych Udział w projektach badawczych po uzyskaniu stopnia doktora Recenzje monografii, artykułów i prac naukowych Międzynarodowa aktywność naukowa Udział w konferencjach krajowych Działalność organizacyjna Nagrody i wyróżnienia za działalność naukową Działalność dydaktyczna Współpraca z przedsiębiorstwami 51 2

3 1. INFORMACJA O WYKSZTAŁCENIU I ZATRUDNIENIU W JEDNOSTKACH NAUKOWYCH Po ukończeniu szkoły średniej w 1990 r. podjąłem studia na Wydziale Elektroniki Politechniki Wrocławskiej. Studia ukończyłem w 1995 r. z tytułem magistra inżyniera elektronika o specjalności optoelektronika i technika światłowodowa. Na podstawie mojej pracy magisterskiej opublikowałem artykuł pt. Straty w światłowodowych złączach rozłączalnych (Wiadomości Telekomunikacyjne nr str ). Wyniki badań zaprezentowane w mojej pracy magisterskiej były częścią raportu naukowego pt. Charakteryzacja i optymalizacja połączeń światłowodów włóknistych do sieci lokalnych i instalacji czujnikowych (współautor J. Radojewski, Raporty ITE SPR 19/95, Politechnika Wrocławska 1995). W 1994 r. podjąłem studia na Wydziale Zarządzania i Informatyki Akademii Ekonomicznej im. O. Langego we Wrocławiu, które ukończyłem w 1997 r. Pracę magisterską obroniłem pod kierunkiem dr hab. Andrzeja Kardasza, prof. AE. Praca dotyczyła kosztów produkcji telewizyjnej. 1 października 1996 r., jeszcze podczas studiów, rozpocząłem pracę naukowo-dydaktyczną w Akademii Ekonomicznej im. O. Langego we Wrocławiu w Katedrze Rachunku i Analizy Kosztów (później przemianowaną na Katedrę Rachunku Kosztów i Rachunkowości Zarządczej 1 ). Podczas pracy w Katedrze rozwijałem swoje zainteresowania w zakresie rachunku kosztów, rachunkowości zarządczej, budżetowania i controllingu. W szczególności w zakresie implementacji tych obszarów nauki w przedsiębiorstwach telewizyjnych. Efektem moich zainteresowań było przygotowanie rozprawy doktorskiej pt. Koszty działalności telewizyjnej pod kierunkiem dra hab. Andrzeja Kardasza prof. AE. Stopień doktora nauk ekonomicznych w zakresie ekonomii nadano mi uchwałą Rady Wydziału Zarządzania i Informatyki Akademii Ekonomicznej im. O. Langego we Wrocławiu r. Od r. do r. pracowałem w Katedrze Controllingu, a od r. pracuję w Katedrze Rachunku Kosztów, Rachunkowości Zarządczej i Controllingu, gdzie w dalszym ciągu prowadzę badania naukowe dotyczące budżetowania, controllingu oraz zarządzania kosztami w przedsiębiorstwach i instytucjach. Od 2006 roku stale współpracuję z Politechniką Warszawską Wydział Inżynierii Lądowej. W latach r. uczestniczyłem w realizacji programu Leonardo da Vinci. Również prowadzę wykłady na studiach podyplomowych w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem budowlanym. 1 Obecnie Katedra Rachunku Kosztów, Rachunkowości Zarządczej i Controllingu. 3

4 2. CHARAKTERYSTYKA ZAINTERESOWAŃ NAUKOWYCH, DOROBKU I OSIĄGNIĘĆ Od początku mojej pracy naukowej prowadzę badania naukowe w takich obszarach jak: 1. rachunkowość, 2. rachunek kosztów, 3. budżetowanie, 4. controlling w przedsiębiorstwach. Poza badaniami w tych obszarach o charakterze twórczym, realizowałem empiryczną ich weryfikację w przedsiębiorstwach medialnych (telewizja, radio, wydawnictwa książkowe), budowlano-montażowych, komunalnych, wodociągowo-kanalizacyjnych oraz podmiotach leczniczych. Współpracowałem ze stacjami radiowymi i wdrożyłem w nich system zarządzania kosztami. Efektem wcześniej pracy w Prywatnej Telewizji Echo Sp. z o.o. z Wrocławia oraz późniejszych badań była publikacja wielu artykułów w pracach naukowych i prasie fachowej oraz publikacja, jak dotąd jedynej, monografii pt. ABC kosztów przedsiębiorstwa telewizyjnego (2005 r.) poświęconej kosztom działalności przedsiębiorstw telewizyjnych. Opracowania dotyczące rachunku kosztów, budżetowania, controllingu w stacjach radiowych i przedsiębiorstwach telewizyjnych były i są nadal unikatowe. Dodatkowym efektem moich badań naukowych i współpracy z radiem i telewizją było uruchomienie szkoleń pt. Koszty stacji radiowych i Koszty działalności przedsiębiorstw telewizyjnych. W szkoleniach tych brali udział pracownicy działów ekonomicznych wszystkich publicznych rozgłośni radiowych oraz pracownicy telewizji publicznej i komercyjnych. Uruchomiony również został w ramach studiów podyplomowych Zarządzanie w mediach w Akademii Koźmińskiego w Warszawie przedmiot pt. Rachunek kosztów radia i telewizji. Kolejnym obszarem moich zainteresowań badawczych były przedsiębiorstwa budowlanomontażowe. Wynikało to z wcześniejszej mojej pracy w Dziale Linii Światłowodowych Przedsiębiorstwa Robót Telekomunikacyjnych Doltel S.A. we Wrocławiu ( r.). Zwiększone zainteresowanie problematyką szeroko rozumianego rachunku kosztów zaowocowało współpracą z działami ekonomicznymi przedsiębiorstw budowlanomontażowych. Polegała ona na analizie kosztów działalności, kalkulacji kosztów usług oraz tworzenie i wdrażanie systemów budżetowania i controllingu. Efektem tej współpracy było prowadzenie badań naukowych w zakresie rachunkowości, rachunku kosztów i budżetowania 4

5 oraz opublikowanie monografii pt. Budżetowanie w zarządzaniu przedsiębiorstwem budowlano-montażowym (I wyd i II wyd. w 2014 r.). Kolejną grupą podmiotów, którą się zainteresowałem, były szpitale i szerzej podmioty lecznicze. W ramach współpracy wdrożeniowej prowadziłem badania w zakresie ujmowania kosztów, kalkulacji kosztów usług medycznych, tworzenia systemów budżetowania oraz informacji zarządczej. Efektem tej współpracy są krajowe i zagraniczne publikacje naukowe oraz wdrożenia zakładowych planów kont i systemów budżetowania w szpitalu onkologicznym i powiatowego centrum zdrowia obejmującym szpital, przychodnie (specjalistyczne i rejonowe), zakład opiekuńczo-leczniczy. Dodatkowo opracowałem programy szkoleniowe w zakresie Kalkulacji kosztów usług medycznych. Program ten był realizowany w ramach studiów podyplomowych organizowanych przez Uniwersytet Ekonomiczny we Wrocławiu. Innym zwartym obszarem moich zainteresowań badawczych jest rachunek kosztów i budżetowanie w przedsiębiorstwach komunalnych, w szczególności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne, usług komunalnych, zagospodarowania odpadów komunalnych i ubocznych produktów spalania. Efektem tych badań jest opracowanie i wdrożenie zakładowego planu kont na potrzeby zarządzania w Zakładzie Usług Komunalnych w Pieńsku, opracowanie i wdrożenie systemu budżetowania w Przedsiębiorstwie Wodociągowo- Kanalizacyjnym w Bolesławcu, Zakładzie Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. w Raciborzu, Miejskich Wodociągach i Kanalizacji Sp. z o.o. w Chodzieży oraz wdrożenie systemu informatycznego do budżetowania i controllingu PROPHIX w Miejskim Przedsiębiorstwie Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. w Lubinie. Rezultatem tych prac były opracowania związane z rachunkiem kosztów usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Brałem udział w licznych krajowych i zagranicznych konferencjach, sympozjach i kongresach organizowanych przez uczelnie wyższe oraz podmioty komercyjne. W ramach nich wygłaszałem referaty oraz publikowałem artykuły w pracach naukowych m.in. Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu, Uniwersytetu Ekonomicznego w Katowicach, Uniwersytetu Ekonomicznego w Poznaniu, Uniwersytetu Łódzkiego, Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej w Lublinie, Uniwersytetu Szczecińskiego, Uniwersytetu Gdańskiego, Uniwersytetu Wrocławskiego, Szkoły Głównej Gospodarstwa Wiejskiego w Warszawie, 5

6 Politechniki Częstochowskiej, Akademii Górniczo-Hutniczej w Krakowie, Wyższej Szkoły Oficerskiej w Poznaniu, Akademii Rolniczej w Szczecinie 2. W ramach popularyzacji swojego dorobku naukowego publikowałem artykuły w wielu specjalistycznych i fachowych pismach. W latach r. intensywnie współpracowałem z czasopismami: Controlling i Rachunkowość Zarządcza, Rachunkowość Budżetowa, Biuletyn Rachunkowości i Finansów, Biuletyn Rachunkowości, gdzie opublikowałem 105 artykułów. Od 2015 r. publikuję artykuły na łamach pisma Controlling i Zarządzanie. Również publikuję artykuły na łamach specjalistycznych pism takich jak: Wodociągi-Kanalizacja oraz Przegląd Komunalny. Współpraca z tymi czasopismami pozwala mi ukierunkować prowadzone badania naukowe z rachunkowości, rachunku kosztów, budżetowania i controllingu zgodnie z zainteresowaniami i potrzebami kadry kierowniczej przedsiębiorstw. W latach byłem członkiem Rady Programowej miesięcznika Controlling i Rachunkowość Zarządcza. W 2015 roku założyłem i jestem wydawcą, członkiem zespołu redakcyjnego oraz członkiem Rady programowej pisma Controlling i Zarządzanie. Dotychczas byłem recenzentem 2 książek, ponad 200 artykułów dla prasy specjalistycznej, 2 artykułów dla zeszytów naukowych oraz 1 artykułu do zagranicznego zeszytu naukowego (Czechy 2017 r.). Pracę na stanowisku adiunkta łączę z działalnością dydaktyczną. W jej ramach prowadzę zajęcia m.in. z rachunkowości, rachunku kosztów, rachunkowości zarządczej, controllingu, budżetowania. Jestem autorem programów zajęć oraz wielu szkoleń w tym zakresie. Za swoją działalność naukową w latach otrzymałem 4 nagrody Rektora Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu stopnia II, a w latach otrzymałem 4 nagrody Rektora Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu stopnia I za osiągnięcia w dziedzinie pracy naukowo badawczej. W 2013 roku zostałem odznaczonym brązowym medalem za długoletnią pracę. Byłem też członkiem jury konkursu Controller Roku organizowanego przez redakcję miesięcznika Controlling i Rachunkowość Zarządcza oraz INFOR Training Sp. z o.o. Rezultatem mojej działalności naukowej jest dorobek obejmujący łącznie 214 różnych publikacji, na które składają się: 5 samodzielnych monografii, 2 których jestem współautorem, 7 rozdziałów w monografiach naukowych, 178 samodzielne artykuły, w tym 6 opublikowanych za granicą, 20 artykułów współautorskich, ponad 200 artykułów 2 Obecnie jest częścią Zachodniopomorskiego Uniwersytetu Technologicznego w Szczecinie. 6

7 zrecenzowanych dla prasy specjalistycznej i publikacji naukowych, 2 recenzje monografii naukowych. Byłem redaktorem naukowym 2 monografii, a także współautorem zbioru zadań z rachunkowości zarządczej, który jak dotąd miał już 4 wydania. Realizowałem 2 granty naukowe, w tym 1 zagraniczny. Brałem udział w 91 konferencjach naukowych, kongresach i sympozjach. Zrealizowałem 64 różne projekty analityczne i wdrożeniowe dla przedsiębiorstw różnych branż. Liczba cytowań moich publikacji według bazy Web of Science wynosi 1. Według bazy Publish of Perish cytowań było 5 (indeks Hirscha), natomiast cytowania wydań,,papierowych edycji moich publikacji według bazy Publish of Perish wyniosła 79, a ogólna liczba cytowań moich publikacji według tej bazy wyniosła 109. Syntetycznie zestawienie mojego dorobku naukowo-badawczego przedstawia tab. 1. Tabela 2.1. Zestawienie dorobku naukowo-badawczego Rodzaj Przed uzyskaniem stopniadoktora Po uzyskaniu stopniadoktora samodzielne współautor samodzielne współautor Razem Monografie naukowe Rozdziały w monografiach naukowych Artykuły naukowe zagraniczne znajdujących się w bazie WoS Artykuły w czasopismach naukowych zagranicznych Artykuły w pracach naukowych Artykuły w czasopismach fachowych i innych Redakcja monografii naukowych 2 2 Razem publikacje naukowe Referaty na konferencjach naukowych krajowych Referaty na konferencjach, kongresach, seminariach krajowych Referaty na konferencjach zagranicznych 7 7 Udział w konferencjach zagranicznych Udział w konferencjach, kongresach, sympozjach- krajowych Projekty badawczo-wdrożeniowe na rzecz praktyki gospodarczej Projekty dla przedsiębiorstw 0 Projekty badawcze 2 2 Ekspertyzy dla samorządów Skrypty Recenzje artykułów Recenzje monografii 2 2 Ekspertyzy 1 1 Razem pozostałe prace OGÓŁEM

8 3. WSKAZANIE I OMÓWIENIE OSIĄGNIĘCIA NAUKOWEGO 3.1 Wskazanie osiągnięcia naukowego wynikającego z art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 14 marca 2003 roku o stopniach i tytule naukowym oraz stopniach i tytule naukowym w zakresie sztuki (Dz.U. z 2003 roku, Nr 65, poz. 595 z późn. zm.) Jako osiągnięcie naukowe wynikające z art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 14 marca 2003 roku o stopniach i tytule naukowym oraz stopniach i tytule naukowym w zakresie sztuki (Dz.U. z 2003 roku, Nr 65, poz. 595 z późn. zm.), które uznaję za znaczny wkład w rozwój nauk ekonomicznych w dyscyplinie nauk o finansach, wskazuję dzieło opublikowane w całości: Kotapski R., Rachunek kosztów usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Pomiar, ujmowanie, kontrola i sprawozdawczość, Wydawnictwo Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu, 2017, stron 279, ISBN Recenzenci: prof. zw. dr hab. Jerzy Gierusz Uniwersytet Gdański, dr hab. Andrzej Piosik prof. Uniwersytetu Ekonomicznego w Katowicach. 3.2 Omówienie celu naukowego i osiągniętych rezultatów pracy W polskiej literaturze przedmiotu brakuje opracowań dotyczących rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych. Tym samym niniejsza publikacja wypełnia lukę poznawczą w tym obszarze badań. W Polsce według różnych źródeł funkcjonuje ok przedsiębiorstw, których przedmiotem działalności są usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Do tego są to zadania własne samorządu gminnego, które wynikają wprost z ustawy z dnia 8 marca 1990 o samorządzie gminnym. Stąd też obszar badawczy obejmuje problematykę zarówno szeroko rozumianej rachunkowości oraz finansów samorządowych (lokalnych). Działalność przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych ma również wpływ na stan środowiska naturalnego oraz podejmowane działania ekologiczne. Przeprowadzone badania w zakresie rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych wynikały z następujących przesłanek: z zachodzących zmian na rynku usług komunalnych, zainteresowania kadry menedżerskiej, służb finansowo-księgowych oraz urzędników możliwością zastosowania nowych narzędzi rachunkowości zarządczej, braku literatury oraz wzorcowych opracowań w tym zakresie, braku badań nad stanem rachunku kosztów w tych przedsiębiorstwach, 8

9 poza nielicznymi artykułami w zakresie wdrożenia rachunku kosztów, budżetowania i controllingu, nie było badań, które bliżej przedstawiałyby funkcjonowanie rachunku kosztów i wykorzystanie narzędzi rachunkowości zarządczej w tych przedsiębiorstwach, brak diagnozy stanu i wykorzystania rachunku kosztów w przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych o różnych formach organizacyjno-prawnych tj. działających w formie spółek prawa handlowego, zakładów budżetowych i jednostek budżetowych, wpływu dyfuzji wykorzystania dorobku naukowego w zakresie rachunku kosztów w działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych. Cel pracy i hipotezy badawcze Głównym celem naukowym pracy jest diagnoza dotychczasowego stanu rachunku kosztów i budowa modelu referencyjnego rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych działających w warunkach monopolu naturalnego oraz na potrzeby ustalania taryf i cen usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Realizacja i osiągnięcie celu głównego wymagało wyszczególnienia następujących celów pomocniczych: przedstawienia zadań własnych gminy w zakresie realizacji usług powszechnych oraz stanu i ewolucji rynku usług komunalnych, przedstawienia ewolucji modeli rachunku kosztów na potrzeby zarządzania przedsiębiorstwem, diagnozy stanu ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych, weryfikacji stosowanych zasad rozliczania kosztów i ustalania cen usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, przedstawienie propozycji doskonalenia rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, weryfikacja obowiązujących wzorów ustalania taryf i cen za usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, przedstawienie referencyjnego modelu ustalania taryf i cen za usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Dążąc do osiągnięcia celu głównego pracy oraz celów pomocniczych sformułowano w niniejszej rozprawie następującą hipotezę badawczą: 9

10 Rachunek kosztów usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, realizowanych w warunkach monopolu naturalnego, na potrzeby zarządzania przedsiębiorstwem, ustalania taryf oraz kontroli społecznej musi uwzględniać koszty czynników technologiczno-organizacyjnych realizacji tych usług. Dla udowodnienia hipotezy głównej zostały sformułowane następujące hipotezy pomocnicze: 1. Ujmowanie kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych nie wychodzi poza obowiązujące dotychczasowe wzorce i schematy przedsiębiorstw innych branż. 2. Ujmowanie kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych nie uwzględnia kosztów elementów składowych systemu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. 3. Wdrożenie narzędzi rachunkowości zarządczej poprawia jakość informacji o kosztach działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych. 4. Wymagana jest zmiana dotychczasowych tabel do ustalenia taryf za usługi, gdyż nie uwzględniają one kosztów elementów składowych systemów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Metody badawcze wykorzystane w pracy pozwoliły na udowodnienie przedstawionych hipotez badawczych. Osiągnięcie celu głównego i celów pomocniczych rozprawy wymagało zastosowania zróżnicowanych metod i narzędzi badawczych takich jak: studia i analiza literatury oraz obowiązującego prawa dotyczącego realizacji usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, badania dokumentów wewnętrznych przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, wywiady bezpośrednie z kadrą menedżerską, wizyty w przedsiębiorstwach, badania ankietowe, badania w formie studiów przypadków 3. Istotnym elementem formułowania hipotez badawczych oraz wniosków było wykorzystanie i analiza autorskich wdrożeń w zakresie rachunkowości, budżetowania i controllingu w przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych. Studia literaturowe dotyczyły dwóch obszarów: ogólnych zagadnień rachunku kosztów oraz rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych. Studia i analiza literatury polskiej i zagranicznej w zakresie rachunku kosztów dotyczyła zagadnień pomiaru, ujmowania, kontroli i sprawozdawczości z zakresu działalności 3 Studia przypadków są strategią badawczą skupioną na zrozumieniu rachunku kosztów pojedynczych przypadków (zob. [Czakon W., 2007, Dynamika więzi międzyorganizacyjnych przedsiębiorstwa, Akademia Ekonomiczna w Katowicach, Katowice, s ]). 10

11 przedsiębiorstwa oraz rozwoju modeli rachunku kosztów. Również badania te dotyczyły problemów ustalania determinant cen w warunkach monopolu naturalnego. W dalszej części pracy dokonano studiów i analizy literatury w zakresie rachunku kosztów przedsiębiorstw komunalnych. W tym zakresie skupiono się głównie na literaturze dotyczącej przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, głównie literaturze techniczno-technologicznej, gdyż te uwarunkowania mają istotny wpływ na sposób organizacji rachunku kosztów. W badaniach literaturowych poddano analizie monografie, artykuły w prasie naukowej oraz specjalistycznej, referaty prezentowane na konferencjach naukowych i branżowych (wodociągowo-kanalizacyjnych). Zastosowano przy tym takie metody jak: krytyczna analiza prac objętych badaniem, generalizacja wniosków ogólnych jak i własnych. Istotnym elementem poznania warunków działalności przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych jest analiza stanu prawnego ich działalności. Obok prawa regulującego działalność każdego przedsiębiorstwa, istnieją specyficzne uregulowania dla poszczególnych branż. W tym przypadku fundamentalne są ustawy i towarzyszące im rozporządzenia dotyczące m.in. samorządów gminnych, gospodarki komunalnej, usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, a także prawa wodnego. Przyjęte rozwiązania prawne mają istotny wpływ na koszty funkcjonowania przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych oraz na ceny świadczonych przez nie usług. Z tego względu analiza stanu prawnego działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych była niezbędna na potrzeby weryfikowanych postawionych hipotez, wnioskowania oraz przedstawienia modelu referencyjnego rachunku kosztów tych przedsiębiorstw i algorytmu ustalania cen za realizowane usługi. Dla realizacji celów rozprawy w okresie marzec-wrzesień 2015 r. wysłano 80 ankiet do przedsiębiorstw na terenie województwa dolnośląskiego, których przedmiotem działalności jest zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków. Otrzymano 67 ankiet, co stanowi 83,75% zwrotu. Celem badań ankietowych było pozyskanie wiedzy o stosowanym rachunku kosztów usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Ankieta badawcza została opracowana na podstawie analizy literatury, stanu prawnego, materiałów źródłowych pozyskanych z przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, raportów urzędów centralnych oraz własnych doświadczeń nabytych podczas współpracy z kadrą menedżerską tych przedsiębiorstw od 1999 r. Została ona podzielona na 3 zasadnicze części: informacje ogólne dotyczące działalności przedsiębiorstwa, ujmowanie kosztów jego 11

12 działalności oraz problemy związane z ustalaniem i weryfikacją taryf i cen za usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Istotnym elementem przeprowadzonych badań były bezpośrednie wizyty w przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych na terenie kraju. Podczas wizyt pozyskano wiele materiałów źródłowych, które obejmowały m.in. schematy i regulaminy organizacyjne, zakładowe plany kont, które w nich funkcjonują, zasady rozliczania kosztów, sporządzane taryfy, zestawienia i raporty z wyników i kosztów działalności oraz planów i budżetów. Spotkania z menadżerami różnych szczebli przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych oraz obserwacja uczestnicząca pozwoliły na zapoznanie się ze specyfiką ich działalności. Był to ważny etap badań, ponieważ bez tego etapu trudno byłoby badać wpływ kosztów działalności na ceny usług, czy też weryfikować obowiązujące procedury ustalania cen, przyjęte rozwiązania ewidencyjne i finansowo-księgowe. Istotnym czynnikiem umożliwiającym udowodnienie postawionych hipotez badawczych oraz formułowania wniosków była realizacja w latach wdrożeń w 7 przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych. Dotyczyły one opracowania zakładowych planów kont, kalkulacji kosztów usług, wdrożenia systemu budżetowania i controllingu, wdrożenia systemu informatycznego klasy business intelligence (BI) oraz przeprowadzonych analiz systemów informacyjnych zarządzania. Pozwoliły one dogłębnie poznać działalność tych przedsiębiorstw oraz problemy kadry menedżerskiej. Dzięki tym wdrożeniom autor mógł weryfikować przedstawiane propozycje w zakresie szeroko rozumianego rachunku kosztów. Jest to nieodłączny element prowadzonych tu badań naukowych. Istotą procesu badawczego jest też weryfikacja istniejących modeli teoretycznych oraz własnych propozycji w praktyce. Taka forma współpracy pozwoliła autorowi na zapoznanie się z funkcjonowaniem przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, zwłaszcza w aspektach technicznotechnologicznych realizacji usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Bez ich znajomości, w zasadzie nie jest możliwe zaproponowanie właściwego modelu referencyjnego rachunku kosztów dla tych przedsiębiorstw. Wizyty w przedsiębiorstwach, wywiady z kadrą menedżerską, wdrożenia oraz weryfikacja materiałów źródłowych pozwoliły na analizę porównawczą w zakresie ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstw oraz stanu rachunku kosztów w tych przedsiębiorstwach. Badania ankietowe oraz wizyty w przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych ograniczyły się głównie do województwa dolnośląskiego z uwagi na szczupłość środków na prowadzenie badań naukowych w tym zakresie, a właściwie ich brak. Stąd też nie można ich odnosić do wszystkich przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych w Polsce. Można te 12

13 badania potraktować jako punkt wyjścia do badań przedsiębiorstw w całej Polsce lub poszczególnych województwach oraz możliwości późniejszego porównania ich z innymi krajami. Zdaniem autora, przedstawione ograniczenia zostały zniwelowane poprzez różnorodność przeprowadzonych badań oraz przedstawienie propozycji własnych rozwiązań w zakresie modelu referencyjnego rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych oraz modelu referencyjnego ustalania taryfy i cen usług za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków. Cel główny pracy został osiągnięty stopniowo, co było możliwe dzięki zrealizowaniu celów cząstkowych w kolejnych rozdziałach pracy. Realizacja i osiągnięcie celu głównego, w pierwszej kolejności wymagały usytuowania usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków w ramach realizacji usług powszechnych przez gminę jako zadań własnych. Sposób ich realizacji niewątpliwie wpływa na koszty tych usług. Również przedstawiono zmiany na rynku usług komunalnych i ewolucję zmian w zakresie ich realizacji. Z kolei ewolucja i rozwój modeli rachunku kosztów nie powinny pozostać obojętne na rachunek kosztów przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych. Stąd też w rozdziale 2 przedstawiono studia literaturowe w zakresie ewolucji, zmian i nowych modeli rachunku kosztów, w tym na potrzeby zarządzania przedsiębiorstwem. Badania literaturowe były niezbędne do późniejszej analizy stanu rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych. Rozważania dotyczące rachunku kosztów wymagały zbadania stanu identyfikacji, ujmowania i rozliczania kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych. Diagnozę tę przeprowadzono na podstawie studiów literaturowych, analizę zakładowych planów kont wybranych przedsiębiorstw oraz przeprowadzenie badań ankietowych. Rezultaty tych badań oraz ich podsumowanie przedstawiono w rozdziale 3. W aspekcie przeprowadzonych badań oraz autorskich wdrożeń systemów rachunkowości, budżetowania i controllingu w przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych zaproponowano w rozdziale 4 kierunki doskonalenia ich rachunku kosztów. Weryfikacja obowiązującego prawa oraz wzorów formularzy w zakresie ustalania taryf i cen za usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, analizy raportowania w tym zakresie w przedsiębiorstwach oraz przeprowadzone badania doprowadziły do zaproponowania referencyjnego modelu ustalania taryf i cen tych usług. Ich efekt prezentuje rozdział 5. 13

14 Na podstawie przeprowadzonych badań literaturowych, badań ankietowych, wizyt studyjnych w przedsiębiorstwach na terenie Polski, autorskich wdrożeń systemów budżetowania w 4 przedsiębiorstwach w latach , opracowanych w 6 przedsiębiorstwach zakładowych planów kont w zakresie przychodów i kosztów działalności operacyjnej i przeprowadzonych analiz stanu ujmowania, rozliczania i kalkulacji kosztów sformułowano i zweryfikowano hipotezę główną pracy oraz 4 hipotezy pomocnicze. Pierwszą sformułowaną hipotezą pomocniczą, jaką zweryfikowano w niniejszej pracy jest to, że ujmowanie kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych nie wychodzi poza obowiązujące dotychczasowe wzorce i schematy przedsiębiorstw innych branż. Hipotezę tę zweryfikowano na podstawie analizy literatury w zakresie ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, wzorcowych zakładowych planów kont oraz regulacji prawnych dotyczących sposobu ustalania i prezentacji kalkulacji taryf i cen za usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Analiza literatury w zakresie ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych jednoznacznie wskazuje, że bazują one na typowych schematycznych rozwiązaniach prezentowanych w literaturze dotyczącej rachunkowości i opracowanych na jej podstawie dostępnych powszechnie wzorcowych zakładowych planów kont. Są to rozwiązania nieprzystające do rzeczywistości gospodarczej i nakierowane pod kątem sprawozdawczości finansowej i podatkowej. Brakuje w nich prezentacji rozwiązań dotyczących ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych na potrzeby ich zarządzania. Istotny wpływ na sposób ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych ma obowiązujące prawo dotyczące kalkulacji taryf i cen za usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Generalną zasadą jest pokrycie nakładów inwestycyjnych i kosztów realizacji usług przez ich odbiorców. W konsekwencji rozwiązania ewidencyjne w księgach rachunkowych muszą umożliwiać: wydzielenie kosztów stałych i zmiennych, przychodów związanych z poszczególnymi rodzajami działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego, a także w odniesieniu do poszczególnych taryf, ustalenie kosztów związanych z działalnością inwestycyjną w poprzednim roku obrachunkowym, dokonanie alokacji niezbędnych przychodów według taryfowych grup odbiorców usług. 14

15 W konsekwencji system finansowo-księgowy powinien umożliwić podział na poszczególne rodzaje działalności i grupy taryfowe odbiorców usług oraz określać: przychody, koszty eksploatacji i utrzymania zasobów, z podziałem na koszty bezpośrednie i pośrednie, odsetki i raty kapitałowe ponad wartość amortyzacji lub umorzenia od zaciągniętych kredytów lub udzielonych pożyczek, środki trwałe. Konsekwencje tych wytycznych wpływają w praktyce na rozwiązania ewidencyjne oraz sposoby ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych. W obowiązujących wzorcach tabel z wniosku taryfowego mamy do czynienia z modelem rachunku kosztów pełnych z jego wszystkimi wadami w zakresie ujmowania, rozliczania i kalkulacji kosztów oraz taryf i cen. W dalszej części pracy przeprowadzono badania w zakresie ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych. Formułując następującą następną hipotezę pomocniczą: ujmowanie kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych nie uwzględnia kosztów elementów składowych systemu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Studia literatury (rozdział 3.2), analiza zakładowych planów kont (zwłaszcza zespołu 4 Koszty rodzajowe i ich rozliczenie i zespołu 5 Koszty według typów działalności), wyniki badań ankietowych (rozdział 3.3 i 3.4) połączone z wizytami w przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych dowodzą, że ujmowanie kosztów jest podporządkowane przepisom prawa w zakresie kształtowania taryf i cen za usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Przejawia się to w tym, że najczęściej łącznie ujmuje się koszty zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz koszty zbiorowego odprowadzania ścieków. Tym samym można łatwo przyporządkować te koszty do poszczególnych taryf, natomiast koszty pośrednie alokowane są według odpowiednich kluczy rozliczeniowych. W konsekwencji przedsiębiorstwa unikają problemów w zatwierdzaniu przedstawianych przez siebie taryf. W praktyce badanych przedsiębiorstw stosowany był rachunek kosztów pełnych ze wszystkimi jego wadami, czego konsekwencją był brak uwzględnienia kosztów procesów, istotnych miejsc ich powstawania oraz odzwierciedlenia kosztów ciągów technologicznych. 15

16 Wpływ na rozwiązania ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstwa mają uregulowania prawne. Obowiązujące prawo - bilansowe, podatkowe, czy jak w przypadku przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych - w zakresie ustalania taryfy i cen za usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, nie ogranicza sposobu ujmowania kosztów np. dla potrzeb zarządzania przedsiębiorstwem, ujmowania kosztów poszczególnych elementów tych systemów lub utrzymania zasobów. Ujmowanie kosztów działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych nakierowane jest bardziej na potrzeby sprawozdawczo-podatkowe, aniżeli na potrzeby zarządzania przedsiębiorstwem. Przeprowadzona diagnoza stanu rachunku kosztów w badanych przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych była źródłem postawienia pytania o kierunki doskonalenia rachunku kosztów tych przedsiębiorstw. Odpowiedziom na to pytanie była podporządkowana kolejna pomocnicza hipoteza badawcza: wdrożenie narzędzi rachunkowości zarządczej poprawia jakość informacji o kosztach działalności przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych. Punktem wyjścia do poprawienia informacji o kosztach działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego oraz wdrożenia w nim narzędzi rachunkowości zarządczej jest wyodrębnienie istotnych ośrodków odpowiedzialności i miejsc powstawania kosztów (rozdział 1.5). Był to punkt wyjścia do ponownej identyfikacji kosztów działalności przedsiębiorstw z uwzględnieniem kosztów procesów, ciągów technologicznych, dystrybucji wody, odprowadzania i oczyszczania ścieków (rozdziały ). Trzeba jednoznacznie stwierdzić, że w przedsiębiorstwach, gdzie były prowadzone przez autora wdrożenia zakładowych planów kont oraz systemów budżetowania i controllingu następowały zmiany w zakresie funkcjonowania rachunku kosztów. Przejawiało się to wyodrębnianiem kosztów poszczególnych procesów lub istotnych miejsc powstawania kosztów oraz odzwierciedlenia kosztów ciągów technologicznych zarówno w budżetach jak i zakładowych planach kont. Wdrożenie tych systemów prowadziło do obniżenia kosztów działalności przedsiębiorstw wskutek efektywniejszego wykorzystania majątku, poprawy organizacji pracy, ale także poprzez lepszą identyfikację kosztów ich działalności. W konsekwencji docelowo może to prowadzić do zmniejszenia cen za realizowane usługi. Zmiany w zakresie szerokiego rozumienia rachunku kosztów są wprowadzane przez bardziej aktywnych menedżerów. Część z nich przeszła do branży wodociągowokanalizacyjnej z przedsiębiorstw poddanych grze rynkowej. Kadrze tej nieobce są nowe modele rachunku kosztów, narzędzia jak budżety czy systemy controllingu. Występuje w nich 16

17 większa świadomość ponoszonych kosztów i ich wpływ na decyzje cenowe. Pogląd ten autor opiera na własnych doświadczeniach ze współpracy z menadżerami oraz udziału w różnych szkoleniach i spotkaniach branżowych. Z obserwacji autora i współpracy z kadrą menedżerską przedsiębiorstw wynika, że dobrze wdrożony rachunek kosztów lub system budżetowania i controllingu powodują zwiększenie tego typu wdrożeń w kolejnych przedsiębiorstwach. Tym samym ma to wpływ na zmiany w rachunku kosztów w tych przedsiębiorstwach. Są to działania innowacyjne na tle funkcjonowania dotychczasowego rachunku kosztów usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Z analizy zawartości specyfikacji ofert dotyczących wdrożenia systemów budżetowania, controllingu, zarządzania kosztami oraz systemów informatycznych wspierających te systemy, wynika również że jest coraz większe zainteresowanie nowymi modelami rachunku kosztów w przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych. Ujmowanie kosztów działalności przedsiębiorstwa, nie tylko wodociągowokanalizacyjnego, nie może służyć tylko i wyłącznie potrzebom sprawozdawczości w zakresie podatkowym czy bilansowym. Służyć ma też zarządzaniu przedsiębiorstwem. Odpowiednie ujmowanie kosztów, które pozwoli zarządzać kosztami ma wpływ na podejmowane decyzje w zakresie: modernizacji i inwestycji, racjonalizacji wykorzystania zasobów, zmian organizacyjnych w przedsiębiorstwie, kształtowania systemów motywacyjnych, optymalizacji kosztów działalności przedsiębiorstwa, kształtowania i zawartości systemu informacyjnego w przedsiębiorstwie, kształtowania cen w zakresie świadczonych usług. W konsekwencji decyzje te mają wpływ na wysokość cen za usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Dlatego też ujmowanie kosztów działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego nie może być przypadkowe, ale musi uwzględniać jego specyfikę działalności, w szczególności ujmować koszty istotnych procesów, które pozwalają realizować usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Istotnie trudnym problemem w zakresie kalkulacji cen i kosztów usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków jest alokacja kosztów pośrednich. 17

18 Rozliczanie kosztów pośrednich działalności przedsiębiorstwa jest domeną licznych badań w tym zakresie. W literaturze polskiej i zagranicznej obserwuje się dużą aktywność autorów i zapytań w zakresie rozliczania kosztów pośrednich. Również rosnąca wysokość rozliczanych kosztów w przedsiębiorstwach doprowadziła do rozwoju nowych modeli rachunku kosztów np. rachunku kosztów działań, rachunku kosztów ciągłego doskonalenia czy rachunku kosztów docelowych. W literaturze i w badanych przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych stosuje się w zasadzie klasyczne zasady rozliczania kosztów pośrednich według modelu rachunku kosztów pełnych. Konsekwencje są takie, że często stosowanie klasycznych kluczy rozliczeniowych nie odzwierciedla rzeczywistości kosztowej w przedsiębiorstwach i podwyższa nieuzasadnienie ceny usług. Wynika to z następujących przyczyn: braku właściwej identyfikacji kosztów działalności przedsiębiorstw, braku odpowiedniego ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstw, braku wyodrębnienia jako miejsc powstawania kosztów istotnych kosztów procesów, wszystkie koszty pośrednie zostają rozliczone, pomimo niewykorzystania w pełni mocy przerobowych posiadanych zasobów, braku opracowania procedur i zasad kalkulacji usług wewnętrznych. Precyzyjne przypisanie kosztów do miejsc ich powstawania kosztów oraz opracowanie zasad i kalkulacji kosztów z uwzględnieniem wykorzystania zasobów zmniejsza wysokość rozliczanych kosztów pośrednich. W rozdziałach 4.7 i 4.8 przedstawiono wpływ wdrożenia systemu budżetowania na rozwiązania ewidencyjne ujmowania kosztów oraz strukturę kosztów działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego. Oba przykłady są rezultatem wdrożenia przez autora w tych przedsiębiorstwach całościowego systemu budżetowania. W jego wyniku zostały zmienione zakresy informacyjne o kosztach działalności tych przedsiębiorstw. Uwzględniają one m.in. koszty poszczególnych elementów składowych systemów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Przyjęte rozwiązania ograniczają wysokość kosztów pośrednich do rozliczania. Wysokość tych kosztów zostaje ograniczona dzięki lepszemu przyporządkowaniu obiektom odniesienia kosztów. Tym samym zmniejszyła się wysokość kosztów tradycyjnie ujmowanych jako koszty wydziałowe i koszty ogólnego zarządu. W ostatniej części pracy podjęto próbę odpowiedzi na pytanie dotyczące prezentacji wyników dotyczących realizacji usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego 18

19 odprowadzania ścieków. Stąd sformułowano pomocniczą hipotezę badawczą wskazującą, że wymagana jest zmiana dotychczasowych tabel do ustalenia taryf za usługi, gdyż nie uwzględniają one kosztów elementów składowych systemów zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Prezentację wyników realizacji tych usług należy rozpatrywać w dwóch perspektywach: w perspektywie wniosku taryfowego oraz w perspektywie zarządzania przedsiębiorstwem. Zdaniem autora układ dotychczasowego wniosku taryfowego powinien ulec zmianie w zakresie prezentacji informacji o kosztach realizacji usług. Dotychczasowy wniosek prezentuje je w układzie kosztów rodzajowych. Nie przedstawia kosztów utrzymania ciągu technologicznego. Tym samym trudno porównać, jakie w tym zakresie zachodzą zmiany w kosztach jego eksploatacji. Zestawienie przygotowane w układzie rodzajowym pozwala na przerzucanie kosztów pomiędzy rodzajami usług, zwłaszcza w zakresie alokacji kosztów pośrednich. W szczególności przy stosowaniu modelu rachunku kosztów pełnych, a ten model jest najczęściej stosowany w badanych przedsiębiorstwach, sprawia to, że występuje subsydiowanie skrośne. Źródłem tego mogą być koszty dystrybucji wody (doprowadzenie wody do odbiorców) lub odprowadzania ścieków z miejscowości znacznie oddalonych od oczyszczalni ścieków. Rozporządzenie taryfowe zezwala na tworzenie grup taryfowych i jest możliwość ustalania cen za usługi w przekroju miejscowości. Polityka włodarzy gmin, ale też polityka,,przyzwyczajenia wytworzyła schemat, że w zasadzie nie ma zróżnicowania taryfowego z tego powodu. Gmina ma jednak do tego prawo i trudno jej władzom zabronić korzystania z tego prawa. Niemniej, przynajmniej we wniosku taryfowym, powinien być przedstawiony rachunek wyników usług dla poszczególnych miejscowości w układzie miejsc powstawania kosztów i procesów technologicznych. Pozwoli on decydentom zwrócić uwagę na problemy gospodarki wodno-ściekowej na terenie miast i gmin, a tym samym zmienić politykę kształtowania taryf oraz dopłat do tych usług ze środków budżetu gminy. W pracy, na przykładzie autorskich wdrożeń, wskazano możliwość przedstawienia rachunku wyników usług z uwzględnieniem poszczególnych miejscowości. Taki rachunek wyników uwzględnia koszty poszczególnych elementów procesu technologicznego. W przypadku zbiorowego zaopatrzenia w wodę są to na ogół koszty: ujęć wody, stacji uzdatniania wody, pompowni wody, rurociągów wody surowej i sieci wodociągowej. W przypadku zbiorowego odprowadzania ścieków są to koszty sieci kanalizacyjnej, przepompowni ścieków i oczyszczalni ścieków. 19

20 W praktyce rozwiązanie takie mogłyby wymusić tylko zmiany w obowiązującym prawie. Spośród badanych przedsiębiorstw tylko nieliczne przedstawiają w ten sposób rezultaty swojej działalności. Jeśli chodzi o przedstawienie wyników realizacji usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków z uwzględnieniem kosztów wyodrębnionych systemów, istotnych miejsc powstawania kosztów oraz kierunków (odbiorców) ich realizacji z perspektywy zarządzania przedsiębiorstwa jest to konieczne. Trudno bowiem poprawiać efektywność działalności przedsiębiorstwa w realizacji tych usług bez wiedzy dotyczącej kosztów ich realizacji oraz ich składników. Tymi składnikami są koszty całych ciągów technologicznych. Trudno też negocjować z wójtami, burmistrzami lub prezydentami miast oraz prezentować wyniki bez wskazania kosztów realizacji usługi np. dla konkretnej miejscowości. Z wizyt studyjnych w przedsiębiorstwach wynika, że nie wszędzie mieszkańcy miejscowości jednakowo dbają o infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną. To z kolei wpływa na ceny za te usługi, za co płacą wszyscy odbiorcy. Trudno też nie zauważyć związku pomiędzy kosztami eksploatacji i cenami za usługi. Koszty eksploatacji systemów zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków zgodnie z obowiązującym prawem są elementem ustalania taryf i cen za usługi. Zaproponowany w rozdziale 5 układ tabel dotyczących niezbędnych przychodów do realizacji usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków i zaproponowane rachunki wyników mogą być elementem społecznej kontroli kosztów realizacji tych usług. Mogą one zwrócić uwagę mieszkańców, działaczy, polityków, urzędników oraz radnych na rzeczywistą sytuację na ich terenie w zakresie realizacji tych usług. Ponadto można zmniejszyć poziom rzeczywistego subsydiowania skrośnego w zakresie realizacji omawianych w pracy usług. Przedstawiony w rozporządzeniu taryfowym układ tabel, gdzie są przedstawione tylko koszty rodzajowe, nie sprzyja takiemu modelowi realizacji tych zadań własnych gminy, zarządzania przedsiębiorstwem wodociągowokanalizacyjnym, ani społecznej kontroli mieszkańców, czy też budowy społeczeństwa obywatelskiego. Na podstawie weryfikacji hipotez pomocniczych zweryfikowano główną hipotezę badawczą: Rachunek kosztów usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, realizowanych w warunkach monopolu naturalnego, na potrzeby zarządzania przedsiębiorstwem oraz ustalania taryf i kontroli społecznej musi uwzględniać koszty czynników technologiczno-organizacyjnych realizacji tych usług. 20

21 Przeprowadzone rozważania teoretyczne, wyniki badań empirycznych oraz weryfikacja hipotez pomocniczych pozwoliły udowodnić postawioną hipotezę główną pracy. Wykazano, że właściwie opracowany teoretycznie i wdrożony model rachunku kosztów usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków pozwoli lepiej ustalać taryfy za te usługi oraz zarządzać przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym. Tym samym stworzy możliwość kontroli społecznej nad zadaniami własnymi gminy. Osiągniecie tych założeń i celów jest możliwe poprzez wdrożenie odpowiednio skonstruowanych narzędzi rachunkowości zarządczej. Również musi być zapewniony pomiar i właściwe ujęcie kosztów działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego z uwzględnieniem kosztów czynników technologiczno-organizacyjnych realizacji usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Skupienie uwagi na wyłącznym ujmowaniu kosztów działalności przedsiębiorstw lub wdrożenie narzędzi rachunkowości zarządczej nie wyeliminuje czynników pozamerytorycznych, w szczególności czynnika politycznego, czyli wpływu włodarzy miast i gmin na ceny tych usług. Ograniczyć ten wpływ może zmiana w prawie dotyczącym prezentacji wniosku taryfowego oraz jego weryfikacji przez niezależnego biegłego lub regulatora. Niebagatelny wpływ na ten proces będzie również mieć znajomość kosztów działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego przez kadrę zarządzającą oraz przez włodarzy gmin. Podmioty prowadzące działalność w sektorze publicznym wystawione są na większe ryzyko niegospodarności, natomiast rachunek kosztów może stać się dla nich jednym z narzędzi kształtowania efektywności. Istotność zaprezentowanych w pracy zagadnień polega w szczególności na ewaluacji rozwiązań stosowanych w rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych oraz próbie stworzenia modelu referencyjnego dla tworzenia taryfy, co może być wykorzystane przez regulatora oraz zarządzających przedsiębiorstwami wodociągowo-kanalizacyjnymi. W szczególności w aspekcie ustalania cen na takim poziomie, aby gwarantować producentowi jego stabilny rozwój, przy zachowaniu wymaganych parametrów jakościowych świadczonych usług oraz zagwarantowaniu ciągłości dostaw i utrzymaniu w sprawności posiadanych zasobów. Zatem opisywane w pracy zagadnienia mają szeroki wymiar gospodarczy i społeczny. Zwłaszcza w aspekcie zarządzania finansami publicznymi (lokalnymi) gmin i miast. Zaprezentowane w pracy rozwiązania uwzględniają koszty procesów i utrzymania zasobów niezbędnych w realizacji usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Dotyczą one w szczególności kosztów czynników technicznoorganizacyjnych ich realizacji. W tym kontekście wymagana jest dobra znajomość specyfiki 21

22 działalności przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych. Rachunkowość jako naukę zalicza się również do nauk stosowanych. W tym zakresie praca dostarcza propozycje rozwiązań np. w zakresie ujmowania kosztów, przedstawienia wyników jego działalności z uwzględnieniem realizowanych usług do wykorzystania w przedsiębiorstwach wodociągowokanalizacyjnych oraz dla regulatora rynku usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Dalsze kierunki badań w zakresie rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych Prezentowana monografia nie rozwiązuje wszystkich zagadnień dotyczących czynników, które wpływają na taryfy i ceny usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Wypełnia lukę badawczą w sposobie ujmowania kosztów działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego oraz prezentacji wyników w tym zakresie. Dalsze badania powinny być ukierunkowane na sposób weryfikacji kosztów ujętych we wniosku taryfowym. W obowiązującym prawie to prezydent/burmistrz/wójt zobowiązani są do kontroli kosztów przedsiębiorstwa na potrzeby ustalania taryf. Istnieje luka poznawcza w zakresie rachunku kosztów przedsiębiorstw wodociągowokanalizacyjnych. Zarówno teoretyczna jak i empiryczna. Stąd też badania te powinny obejmować problemy ujmowania, rozliczania i kalkulacji kosztów usług dotyczących zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Również w zakresie alokacji kosztów pośrednich na grupy taryfowe. Niniejsza praca nie wyczerpuje wszystkich zagadnień w tym obszarze. Ciekawym z punktu widzenia poznawczego obszarem badań jest także wpływ kadry menedżerskiej na kształt wykorzystywanych modeli rachunku kosztów w przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych. Przedsiębiorstwa te działają w warunkach monopolu naturalnego, co teoretycznie mogłoby się zdawać, że zmiany w rachunku kosztów nie powinny,,cieszyć się dużą popularnością. Niemniej w praktyce obserwuje się coraz większe zainteresowanie tą problematyką. Wykorzystanie wniosków z przeprowadzonych badań w przedsiębiorstwach komunalnych Usługi komunalne są zadaniami własnymi gmin. W związku z tym istotna jest informacja o kosztach ich realizacji zarówno dla włodarzy miast i gmin jak i dla potrzeb kontroli społecznej. W toku prowadzonych badań dotyczących rachunku kosztów usług komunalnych brak jest takich opracowań. Metodyka przyjęta ujęcia kosztów realizacji usług zbiorowego 22

23 zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków z uwzględnieniem procesów oraz zasobów może być również wykorzystana do opracowania zasad ujmowania i kalkulacji kosztów oraz cen innych usług komunalnych np. w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych, utrzymania letniego i zimowego ulic, utrzymania zieleni miejskiej. Prawo pozwalające na bezprzetargowe zamawianie usług odbioru odpadów komunalnych może prowadzić do tego, że gminy będą zamawiać te usługi w przedsiębiorstwach gminnych, których są właścicielami. Doprowadzić to może do zwiększania kosztów tych usług oraz prowadzić do niegospodarności. Analogicznie, jak przedstawiono w pracy, można opracować wniosek dotyczący kosztów usług odbioru odpadów. W tym wniosku uwzględniono by koszty poszczególnych etapów realizacji usług oraz niezbędnych zasobów. Tym samym można porównywać usługi realizowane przez przedsiębiorstwo gminne i zewnętrzne. To samo dotyczy usług utrzymania dróg lub utrzymania zieleni miejskiej. Przyjęty w pracy sposób ujmowania kosztów z uwzględnieniem czynników technologicznych został również wykorzystany do tworzenia budżetu zakładu zagospodarowania odpadów komunalnych. Taki sam proces można wykorzystać również w gospodarce mieszkaniowej. Stąd też w tym zakresie istnieje również duża luka badawczazarówno teoretyczna jak i empiryczna, zwłaszcza w zakresie wykorzystania nowych modeli rachunku kosztów oraz narzędzi rachunkowości zarządczej. Choć zostały one już zweryfikowane w przedsiębiorstwach innych branż, to opracowanie ich dla przedsiębiorstw szeroko pojętej gospodarki komunalnej wymaga uwzględnienia ich specyfiki oraz tego, że najczęściej są elementem finansów publicznych tj. miast i gmin. Sposób prezentacji kosztów usług komunalnych ma duże znaczenie dla społecznej kontroli działalności władz gminy. Stąd zaproponowany w pracy sposób prezentacji rezultatów działalności przedsiębiorstw komunalnych może poprawić komunikację pomiędzy mieszkańcami, władzami gminy, radnymi i zarządzającymi tymi przedsiębiorstwami. Ponadto uchroni te przedsiębiorstwa przed zastrzeżeniami Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów co do wysokości oferowanych cen za usługi. Wnioski ogólne wynikające z przeprowadzonych badań Przedstawiony w pracy referencyjny model ujęcia kosztów działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego z uwzględnieniem jego uwarunkowań technologicznych, wyodrębnionych kluczowych procesów oraz zasobów może być pomocny w opracowaniu innych branżowych rachunków kosztów na potrzeby zarządzania. W toku prowadzonych badań w przedsiębiorstwach wodociągowo-kanalizacyjnych i innych można stwierdzić, że częstym zjawiskiem jest oderwanie przebiegu procesów 23