Jak udokumentować oraz rozliczyć podatkowo premie pieniężne?

Transkrypt

1 Jak udokumentować oraz rozliczyć podatkowo premie pieniężne?

2 Autor artykułu: Ewelina Nowakowska Menedżer oraz Doradca Podatkowy w firmie HLB M2 Audyt JAK UDOKUMENTOWAĆ ORAZ ROZLICZYĆ PODATKOWO PREMIE PIENĘŻNE? Początek roku to dla wielu przedsiębiorców nie tylko czas podsumowań finansowych oraz wytężonej pracy nad bilansowym zamknięciem poprzedniego roku, ale również czas, kiedy należy nagrodzić lojalnych kontrahentów. Premia za zakupy Premie pieniężne bo o nich mowa to powszechnie stosowana metoda służąca premiowaniu lojalnych nabywców, którzy w danym okresie, najczęściej roku kalendarzowym, zrealizują zakupy o określonej wartości. Omawiane tutaj premie pieniężne premie lojalnościowe stanowią więc świadczenie pieniężne, które nabywca otrzymuje pod warunkiem zrealizowania obrotów na określonym z góry poziomie. W niektórych przypadkach również dodatkowym warunkiem jest realizowanie przez kontrahentów płatności za poszczególne zakupy w określonym terminie. Tak ustalone warunki z jednej strony motywują nabywców do większych zakupów, z kolei dla sprzedawców stanowią narzędzie dla zwiększania wolumenu sprzedaży i w niektórych przypadkach dyscyplinowania kontrahentów do terminowego regulowania należności. 2

3 Wątpliwości podatkowe Pomimo swoich zalet, premie pieniężne przysparzają problemów z uwagi na zmieniające się podejście organów skarbowych i sądów administracyjnych odnośnie ich podatkowego dokumentowania i rozliczania. Historycznie rzecz biorąc, pogląd na dokument właściwy dla premii pieniężnych ewoluował począwszy od faktury, którą powinien był wystawić beneficjent premii nabywca. Zdaniem organów, realizowanie dużej ilości zakupów stanowiło usługę na gruncie VAT świadczoną przez nabywcę na rzecz sprzedawcy. Powyższe stanowisko obaliły sądy, w większości przypadków uznając, że skoro dana transakcja stanowi już sprzedaż towarów, to nie może jednocześnie stanowić świadczenia usług przez nabywcę i stąd wystawianie faktury przez premiowanego nabywcę na wartość premii nie jest poprawne. Na tej podstawie sądy wywiodły, że przyznanie i otrzymanie premii jest zdarzeniem obojętnym z punktu widzenia podatku VAT. A skoro tak, to premia w ogóle fakturą dokumentowana być nie może. I tak dla udokumentowania premii powszechnie zaczęły być stosowane noty księgowe. Organy podatkowe nie dały za wygraną, zrobiły woltę i stwierdziły, że premia stanowi zmniejszenie obrotu sprzedawcy, a tym samym obniża podstawę opodatkowania VAT z tytułu sprzedaży towarów, do której odnosi się premia. Finalnie, sprawę wziął pod lupę NSA i w składzie 7 sędziów wydał w dniu uchwałę (sygn. akt I FPS 2/12), która powinna jednoznacznie rozstrzygnąć dotychczasowe wątpliwości. Co powiedział sąd premie lojalnościowe Sąd wskazał, że wypłata kontrahentowi bonusu warunkowego (premii pieniężnej) z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności stanowi rabat w rozumieniu ustawy o VAT zmniejszający podstawę opodatkowania. W rezultacie, premia stanowi obniżenie podstawy opodatkowania towarów dostarczanych w danym okresie i powinna zostać udokumentowana fakturą korygującą. Jednocześnie NSA nie uznał za wystarczający argument do uniknięcia korekty brak możliwości przypisania przyznanej premii do konkretnych dostaw towarów. Sąd wskazał bowiem, że nawet w stanie prawnym przed 2011 rokiem, a więc kiedy nie istniała jeszcze formalna możliwość wystawienia zbiorczej faktury korygującej, przedsiębiorstwo prowadzące pełną księgowość powinno mieć możliwość, w oparciu o konto rozrachunkowe, przypisania premii rabatu do konkretnych dokumentów źródłowych. Jednocześnie jednak NSA zwrócił uwagę na istotny aspekt: w przypadku gdy dostawca nie obniży podstawy opodatkowania, nie powinno mieć to negatywnego wpływu na odliczenie VAT przez nabywcę. 3

4 NSA wskazał, że nieskorzystanie przez podatnika z instytucji zmniejszenia podstawy opodatkowania (obrotu), a tym samym zmniejszenia wielkości zobowiązania podatkowego (lub zwiększenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) nie daje podstawy do pozbawienia kontrahenta podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do tej części obrotu, która odpowiada wysokości udzielonego rabatu (premii pieniężnej). Innymi słowy, jeżeli premia została udokumentowana nieprawidłowo, np. zamiast faktury korygującej sprzedawca wystawił notę księgową nie korygując tym samym wysokości VAT należnego, urząd skarbowy nie powinien zakwestionować u nabywcy beneficjenta premii odliczenia całości VAT od nabywanych towarów. Inne podejście - premie usługowe Dodatkowym uzupełnieniem stanowiska wyrażonego w uchwale jest wyrok wydany przez NSA w dniu (I FSK 273/1), gdzie skład orzekający objął rozstrzygnięciem dodatkowy rodzaj premii premie usługowe związane z dodatkowymi działaniami nabywcy. W przypadku, gdy warunkiem przyznania premii jest wykonywanie przez nabywcę określonych funkcji zmierzających do intensyfikacji sprzedaży produktów dostawcy, takich jak przykładowo szczególne eksponowanie produktów dostawcy, działania marketingowe, czy wydawanie gazetki reklamowej, wówczas taka premia stanowi w istocie zapłatę za usługę świadczoną przez nabywcę. W konsekwencji, premia taka powinna zostać udokumentowana fakturą z VAT wystawioną przez nabywcę. Jednocześnie VAT wykazany na fakturze będzie mógł zostać odliczony przez dostawcę przyznającego premię. W przypadkach premii usługowych związanych z konkretnymi działaniami nabywcy nie powinien powstać obowiązek wystawiania faktur korygujących przez dostawcę. Jednocześnie jednak, w przypadku gdy takie premie zostaną udokumentowane niepoprawnie, to na nabywcach otrzymujących premię będzie może ciążyć ewentualne ryzyko związane z nieodprowadzeniem VAT należnego od tego typu premii. Co na to Minister Finansów Poglądy przedstawione przez NSA podzielił również Minister Finansów wydając interpretację ogólną z dnia 25 listopada 2012 r. Minister wskazał w odniesieniu do premii lojalnościowej, że charakter premii i rabatu jest w istocie tożsamy i tym samym, dla celów VAT premia powinna być traktowana tak samo jak udzielenie rabatu zmniejszającego podstawę opodatkowania. W interpretacji ogólnej zwrócono jednak uwagę, że uznanie danej płatności za premię pieniężną powinno zostać poprzedzone szczegółową analizą konkretnego przypadku, gdyż możliwe jest, że premia stanowi w istocie wynagrodzenie za usługę, a w wówczas transakcja taka podlegałaby VAT. 4

5 Zbiorcza faktura korygująca Zgodnie z omówionym powyżej zgodnym stanowiskiem NSA i Ministerstwa Finansów, premia lojalnościowa obniżająca podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży towarów powinna zostać udokumentowana fakturą korygującą. Pewnym ułatwieniem jest wprowadzona począwszy od 2011 r. wspomniana już możliwość wystawiania zbiorczej korekty. Dotyczy to jednak wyłącznie sytuacji, gdy korekta taka będzie odnosiła się do premii - rabatu udzielanego do wszystkich dostaw towarów dla danego odbiorcy w danym okresie. W takiej sytuacji wystarczy dokument o ograniczonym zakresie obowiązkowych danych Konieczne elementy takiej korekty to: numer i data jej wystawienia, nazwy, adresy oraz numery NIP sprzedawcy i odbiorcy, okres, do którego rabat się odnosi, kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego. Gdy brak warunków do zbiorczej korekty Gdyby jednak premia lojalnościowa odnosiła się tylko do niektórych dostaw z danego okresu zrealizowanych dla danego kontrahenta, wówczas przepisy dotyczące wystawiania faktur nakładają obowiązek umieszczania na fakturze korekcie również informacji o: danych z faktury pierwotnej (dacie wystawienia i sprzedaży w obecnym stanie prawnym powinna być to data dokonania lub zakończenia dostawy towarów oraz numerze faktury) a także nazwie (rodzaju) towaru lub usługi objętych rabatem. W skrajnych sytuacjach może więc powstać konieczność wystawiania faktur korygujących do poszczególnych faktur sprzedażowych. Jak ująć korektę - sprzedawca W podatku VAT faktura korygująca dokumentującą premię lojalnościową rabat, będzie zmniejszała podstawę opodatkowania i VAT należny za okres, którym sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru korekty przez nabywcę. 5

6 W podatku dochodowym, zgodnie z przeważającym ostatnio podejściem organów podatkowych i sądów administracyjnych, sprzedawca w związku z udzieleniem rabatu powinien obniżyć swoje pierwotne przychody. A więc, w sytuacji gdy premia za 2012 r. zostanie wypłacona kontrahentowi w styczniu 2013, sprzedawca powinien skorygować o wartość premii swoje przychody za 2012 r. Natomiast w przypadku premii usługowych to sprzedawca otrzymuje fakturę od nabywcy na kwotę przyznanej premii wynagrodzenia za świadczoną usługę. Wartość faktury będzie kosztem udzielającego premii w momencie jego poniesienia wypłaty premii. W momencie otrzymania faktury dokumentującej premie powstanie prawo do odliczenia VAT. Jak ująć korektę nabywca Nabywca otrzymując fakturę korygującą potwierdzającą obniżenie ceny towarów w związku z przyznaniem mu przez sprzedawcę premii lojalnościowej rabatu, zmniejsza wartość podatku VAT naliczonego. Natomiast w podatku dochodowym nabywca jest zobowiązany do dokonania korekty kosztów związanych z nabyciem premiowanych towarów. W większości wypadków będą to zapewne koszty bezpośrednie nabywcy a więc koszty odnoszone na wynik podatkowy w momencie osiągnięcia odpowiadających im przychodów a więc odsprzedaży zakupionych towarów. Może to powodować komplikacje z odpowiednim odniesieniem do właściwego okresu zmniejszenia kosztów w związku z uzyskaniem rabatu premii lojalnościowej. Taki problem nie powinien natomiast powstać w związku z rozliczeniem premii usługowych. Wystawienie faktury nałoży bowiem na nabywcę obowiązek wykazania w deklaracji VAT wykazanego na fakturze za premiowane usługi podatku VAT i rozpoznanie przychodu podatkowego w podatku dochodowym. Podsumowanie premie lojalnościowe Premie przyznawane za zrealizowanie określonego poziomu obrotów oraz ewentualnie terminowe płatności. Rozliczane jak przyznanie rabatu post-transakcyjnego. Sprzedawca wystawia fakturę korektę. 6

7 Podmiot Podatek VAT Podatek dochodowy Sprzedawca Nabywca 1) Wystawienie faktury korygującej (w niektórych przypadkach możliwość zbiorczej faktury korygującej gdy premia dotyczy wszystkich dostaw do danego odbiorcy w danym okresie). 2) Zmniejszenie VAT należnego po otrzymaniu potwierdzenia odbioru faktury korekty przez nabywcę. Zmniejszenie VAT naliczonego w związku z otrzymaniem faktury korekty. Zmniejszenie przychodów w okresie, którego dotyczy premia. Zmniejszenie kosztów podatkowych nabycia towarów, których dotyczy rabat. Podsumowanie premie usługowe Premie przyznawane za wykonywanie określonych czynności przez nabywcę, zmierzających do intensyfikacji sprzedaży towarów sprzedawcy. Rozliczane jako usługa świadczona przez nabywcę. Nabywca wystawia fakturę na świadczone usługi. Podmiot Podatek VAT Podatek dochodowy Sprzedawca Możliwość odliczenia VAT z faktury wystawionej przez nabywcę. Zwiększenie kosztów podatkowych związanych ze sprzedażą towarów rozliczanych na bieżąco Nabywca Wystawienie faktury na świadczone usługi z podstawową stawką VAT i wykazanie sprzedaży w deklaracji VAT. Rozpoznanie przychodu podatkowego z tytułu świadczonych usług. 7

8 8