INSTRUMENTY FINANSOWE W SPÓŁKACH

Transkrypt

1 INSTRUMENTY FINANSOWE W SPÓŁKACH Praktyczne zestawienie polskich i międzynarodowych regulacji z przykładami księgowań BIBLIOTEKA FINANSOWO-KSIĘGOWA

2 Instrumenty finansowe w spółkach Praktyczne zestawienie polskich i międzynarodowych regulacji z przykładami księgowań

3 Autor: Grzegorz Magdziarz Redaktor: Dorota Koprowska Wydawca: Katarzyna Bednarska Korekta: Zespół DTP: Raster studio Druk: Miller Druk sp. z o.o. ISBN: Copyright by Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z o.o. Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z o.o. ul. Łotewska 9a, Warszawa, tel , faks Publikacja Instrumenty finansowe w spółkach chroniona jest prawem autorskim. Przedruk materiałów opublikowanych w niniejszej publikacji bez zgody wydawcy jest zabroniony. Zakaz nie dotyczy cytowania publikacji z powołaniem się na źródło. Publikacja Instrumenty finansowe w spółkach została przygotowana z zachowaniem najwyższej staranności i wykorzystaniem wysokich kwalifikacji, wiedzy i doświadczenia autorów oraz konsultantów. Zaproponowane w publikacji porady i interpretacje nie mają charakteru porady prawnej. Ich zastosowanie w konkretnym przypadku może wymagać dodatkowych, pogłębionych konsultacji. Publikowane rozwiązania nie mogą być traktowane jako oficjalne stanowisko organów i urzędów państwowych. W związku z powyższym redakcja nie może ponosić odpowiedzialności prawnej za zastosowanie zawartych w publikacji wskazówek, przykładów, informacji itp. do konkretnych przykładów. Informacje o prenumeracie: tel cok@wip.pl

4 Spis treści Wstęp... 5 I. Istota i rodzaje instrumentów finansowych Aktywa pieniężne Instrumenty kapitałowe Akcje Udziały Obligacje Warranty subskrypcyjne Listy zastawne Zobowiązania finansowe Wycena zobowiązań finansowych według UoR Wycena zobowiązań finansowych według RIF II. Regulacje prawne według przepisów polskich i międzynarodowych Regulacje ustawy o rachunkowości Regulacje rozporządzenia w zakresie klasyfikacji instrumentów finansowych Aktywa przeznaczone do obrotu Pożyczki udzielone i należności własne Aktywa finansowe utrzymywane do terminu wymagalności Aktywa finansowe przeznaczone do sprzedaży Regulacje MSR/MSSF w zakresie klasyfikacji instrumentów finansowych III. Ujęcie instrumentów finansowych w księgach rachunkowych Nabycie aktywów finansowych Powstanie zobowiązania finansowego Kontrola aktywów finansowych i ich wyłączenie z ksiąg rachunkowych IV. Wycena instrumentów finansowych Wycena na dzień wprowadzenia do ksiąg (ujęcie początkowe) Wycena na dzień bilansowy (metody) Metody pomiaru wartości godziwej Zmiana klasyfikacji i wycena Aktywa przeznaczone do obrotu Aktywa przeznaczone do terminu wymagalności Aktywa dostępne do sprzedaży Pożyczki udzielone i należności własne Ujęcie kosztów transakcji w wycenie

5 Instrumenty finansowe w spółkach V. Rachunkowość zabezpieczeń Ryzyko i jego zabezpieczenie Dokumentacja strategii zabezpieczającej Pomiar efektywności i skuteczność zabezpieczenia Zabezpieczenie wartości godziwej Przesłanki do zaprzestania stosowania rachunkowości zabezpieczeń w zabezpieczaniu wartości godziwej Zabezpieczenie przepływów pieniężnych Przykłady liczbowe kompleksowe VI. Instrumenty pochodne Kontrakty forward i futures Forward Ujęcie w księgach na dzień zawarcia kontraktu Wycena kontraktu forward Zamknięcie kontraktu forward Futures Ujęcie w księgach na dzień zawarcia kontraktu Wycena kontraktu futures Opcje Ujęcie opcji w księgach Wycena składnika aktywów/zobowiązań Swap Instrumenty wbudowane VII. Prezentacja w bilansie Podstawa prawna

6 Wstęp Instrumenty finansowe odgrywają fundamentalną rolę we współczesnym świecie, a postępująca globalizacja oraz intensywny rozwój rynków kapitałowych, dający duże możliwości pozyskania środków finansowych na rozwój, spowodowały powstanie szerokiego spektrum instrumentów finansowych. Liczne instrumenty finansowe wykorzystywane przez jednostki gospodarcze stanowią wyzwanie zarówno dla księgowych, jak i dla odbiorców sprawozdań finansowych. Problematyka instrumentów finansowych jest złożona i skomplikowana, wymaga stosownej wiedzy zarówno przy sporządzaniu sprawozdania finansowego, jak i przy poszukiwaniu na ich temat informacji w sprawozdaniu finansowym. Książka ta jest skierowana przede wszystkim do służb księgowo-finansowych zainteresowanych ujęciem rachunkowym, wyceną oraz prawidłowym ujęciem instrumentów finansowych w sprawozdaniu finansowym. Obejmuje ona zarówno przepisy polskie (ustawę o rachunkowości i rozporządzenie ministra finansów w tym zakresie), jak i wybrane fragmenty MSR/MSSF do celów porównawczych. Opracowanie stanowi próbę połączenia zagadnień teoretycznych (przepisów) z podejściem praktycznym (przykłady liczbowe) w celu usystematyzowania wiedzy oraz metod klasyfikacji, wyceny i prezentacji instrumentów finansowych w księgach rachunkowych jednostek. Publikacja może znaleźć swoich odbiorców zarówno wśród służb finansowo-księgowych, jak i w kręgach akademickich. Zapraszam do lektury Grzegorz Magdziarz 5

7

8 I. Istota i rodzaje instrumentów finansowych Instrumenty finansowe są skomplikowanymi konstrukcjami finansowoprawnymi. Ich całościowa klasyfikacja jest niezwykle trudna, ponieważ różnią się przedmiotem, strukturą wewnętrzną, a ponadto wiele z nich dzieli się na mniejsze elementy lub łączy w większą całość, tworząc w ten sposób nowe konstrukcje finansowoprawne. Podstawowymi aktami prawnymi w polskim prawie bilansowym w omawianym zakresie są: ustawa o rachunkowości z 29 września 1994 r. (dalej: UoR) oraz rozporządzenie ministra finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (dalej: RIF). Należy zwrócić uwagę, że zarówno przepisy UoR, jak i RIF oparte są na zasadach wynikających z międzynarodowych standardów rachunkowości (dalej: MSR), a szczególnie MSR 32 Instrumenty finansowe: prezentacja oraz MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena. Oba standardy zostaną jednak w 2018 roku zastąpione Międzynarodowym Standardem Sprawozdawczości Finansowej nr 9 Instrumenty finansowe. Standard ten wejdzie w życie 1 stycznia 2018 r., a jego wdrożenie będzie oznaczać rewolucję w rachunkowości instrumentów finansowych i wiele wyzwań dla sektora bankowego. Polskie przepisy w kontekście zmian w przepisach międzynarodowych od 2001 roku nie uległy aktualizacji. Przepisy znowelizowanej UoR w powyższym zakresie mają charakter bardzo ogólny, dlatego w szczegółowych kwestiach należy posługiwać się przepisami RIF. Niemniej jednak UoR wprowadza bardzo ważną kategorię będącą tematem dalszych rozważań w tej książce, a mianowicie inwestycje. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 17 UoR przez inwestycje rozumie się aktywa posiadane przez jednostkę w celu osiągnięcia z nich korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, uzyskania przychodów w formie odsetek, dywidend (udziałów w zyskach) lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej, a w szczególności aktywa 7

9 Instrumenty finansowe w spółkach finansowe oraz te nieruchomości i wartości niematerialne i prawne, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia tych korzyści. Najistotniejszym kryterium w klasyfikacji danej operacji/pozycji bilansowej zdefiniowanej jako inwestycja jest cel jej nabycia, a mianowicie osiągnięcie korzyści ekonomicznych. Zgodnie z załącznikiem nr 1 do UoR będą one wykazane w bilansie w następujących pozycjach: 1. Inwestycje długoterminowe: a) nieruchomości, b) wartości niematerialne i prawne, c) aktywa finansowe, d) inne inwestycje. 2. Inwestycje krótkoterminowe: a) udziały lub akcje, b) inne papiery wartościowe, c) udzielone pożyczki, d) inne aktywa finansowe, e) środki pieniężne i inne aktywa pieniężne, f) inne inwestycje. Nie będziemy cytować definicji poszczególnych kategorii opisanych powyżej wszystkie definicje znajdują się w art. 3 UoR. Niemniej jednak poniższy rysunek przedstawia grupę inwestycji zdefiniowanych przez UoR. W jej skład wchodzą inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne (WNiP), które nie stanowią przedmiotu niniejszej publikacji. Rys. 1. Podział inwestycji zgodnie z UoR AKTYWA PIENIĘŻNE środki pieniężne odsetki AKTYWA FINANSOWE akcje i udziały papiery wartościowe INWESTYCJE nieruchomości WNiP inwestycyjne Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 23 UoR przez instrument finansowy rozumie się kontrakt, który powoduje powstanie aktywów finansowych u jednej ze stron i zobowiązania finansowego albo instrumentu kapitałowego u drugiej ze stron, pod warunkiem że z kontraktu zawartego między dwiema lub 8