SPORZĄDZANIE SPRAWOZDAŃ FINANSOWYCH NAJCZĘŚCIEJ POPEŁNIANE BŁĘDY

Transkrypt

1 E-PORADNIK SPORZĄDZANIE SPRAWOZDAŃ FINANSOWYCH NAJCZĘŚCIEJ POPEŁNIANE BŁĘDY

2 Stan prawny na 1 lutego 2013 r. Autorzy Część I: Piotr Żak Część II: Renata Dyląg, Jacek Gawron, Waldemar Gos, Katarzyna Klimczak, Dagmara Leszczyńska-Trochonowicz, Marcin Michalak, Dorota Mikulska, Małgorzata Niedźwiedzka, Małgorzata Siwy, Maciej Soprych, Mikołaj Turzyński, Tadeusz Waślicki Redaktor merytoryczny Magdalena Stankiewicz Ta książka jest wspólnym dziełem twórcy i wydawcy. Prosimy, byś przestrzegał przysługujących im praw. Książkę możesz udostępnić osobom bliskim lub osobiście znanym, ale nie publikuj jej w internecie. Jeśli cytujesz fragmenty, nie zmieniaj ich treści i koniecznie zaznacz, czyje to dzieło. A jeśli musisz skopiować część, rób to jedynie na użytek osobisty. Szanujmy prawo i cudzą własność. Więcej na Polska Izba Książki Copyright by Wolters Kluwer Polska SA, 2013 ISBN (e-book PDF): Wydane przez: Wolters Kluwer Polska SA Warszawa, ul. Płocka 5a tel , fax ksiazki@wolterskluwer.pl księgarnia internetowa

3 SPIS TREŚCI Wykaz skrótów... 7 Część I Najczęstsze błędy i przekłamania w sprawozdaniach finansowych Rzetelność i jasność danych jako podstawowa dyspozycja prawa bilansowego Wpływ inwentaryzacji na rzetelność danych Zweryfikowane zestawienie obrotów i sald podstawą sporządzenia sprawozdania finansowego Ryzyka i błędy w prezentacji aktywów Ryzyka i błędy w prezentacji pasywów Zniekształcenia wyniku finansowego Wpływ opisowej części sprawozdania finansowego na rzetelność i jasność danych Aspekty formalne Część II Obszary ryzyk i błędów w pytaniach i odpowiedziach Ryzyka i błędy w prezentacji aktywów Czy jednostka może zakwalifikować w księgach umowy leasingowe według przepisów podatkowych? Czy w prezentacji wyników w bilansie winniśmy rozróżnić umowy leasingu finansowego od operacyjnego, które w księgach rozliczamy jak leasing finansowy? Czy od maszyn, które nie są używane, nalicza się amortyzację oraz czy można zmienić ich wycenę, a także stawkę bądź okres amortyzacji? Czy przy ustalaniu okresu użytkowania środków trwałych powinniśmy uwzględniać fakt, że za 2 lata zmieniamy lokalizację? Jak ująć w księgach odpis z tytułu trwałej utraty wartości środków trwałych w budowie?... 28

4 4 SPIS TREŚCI 1.6. Czy nieużytkowane środki trwałe powinny być prezentowane w bilansie w pozycji środki trwałe w budowie? W jaki sposób powinien być zaksięgowany piec i zakupione paliwo? W jaki sposób należy ustalić przychody i koszty z tytułu sprzedaży uprzednio zaniechanej inwestycji? Czy mogę urealnić saldo ZFŚS do salda jakie jest na rachunku bankowy? Jak mamy na koniec roku uzgodnić saldo konta 851 ZFŚS i 132 Rachunek pomocniczy ZFŚŚ? Czy spółka powinna wykazać w bilansie nieruchomość jako inwestycję długoterminową skoro będzie wykorzystywać ją w swojej działalności aż do momentu sprzedaży? Jak należy wykazać w bilansie należności, które zostały skierowane na drogę postępowania sądowego? W jakim przypadku pozycja bilansu B.II.2d Należności dochodzone na drodze sądowej jest większa od zera? W jakiej pozycji bilansu wykazać zaliczkę? Ryzyka i błędy w prezentacji pasywów Gdzie w bilansie należy wykazać konto 234 Rozrachunki właścicieli spółki cywilnej? Jak należy prawidłowo ująć w bilansie salda rozrachunków z właścicielem w firmie jednoosobowej, prowadzonej we własnym imieniu i na własne nazwisko? Jak zaksięgować skutki zmiany wyceny zapasów materiałowych po stronie pasywów? Jakie saldo należy potwierdzić kontrahentowi? W której pozycji bilansu ująć rezerwę na odsetki od kredytu długoterminowego? W jakiej pozycji bilansu należy wykazywać saldo Ma na koncie Rozrachunki z odbiorcami z tytułu dostaw towarów i usług? Zniekształcenia wyniku finansowego Czy faktura za usługę wyburzenia środka trwałego jest kosztem, który w rachunku zysków i strat wchodzi w stratę ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych? Czy koszty i przychody związane z obrotem wierzytelnościami wykazuje się w RZiS oddzielnie czy per saldo?... 53

5 SPIS TREŚCI Czy powinniśmy wykazywać wartość refaktur i faktur pierwotnych per saldo w pozostałych przychodach operacyjnych lub pozostałych kosztach operacyjnych? Czy przychody i koszty z tytułu zaokrągleń podatku VAT należy w rachunku zysków i strat ująć oddzielnie? Czy różnice z przewalutowania zobowiązania należy zaprezentować w rachunku zysków i strat jako saldo czy pozostałe przychody finansowe i pozostałe koszty finansowe? Czy wycenę bilansową zapasów ujemną jako koszt operacyjny ujmuję w RZiS w pozycji aktualizacja wartości aktywów niefinansowych? Gdzie w RZiS powinna być ujęta kwota umorzonej pożyczki przez kontrahenta? W której pozycji RZiS w wersji porównawczej należy ująć odpis aktualizujący wartość środka trwałego w budowie?... 58

6

7 WYKAZ SKRÓTÓW u.o.r. ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz z późn. zm.) u.p.d.o.p. ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) u.p.t.u. ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz z późn. zm.) u.z.f.ś.s. ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 592 z późn. zm.) r.i.f. rozporządzenie Ministra Finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. Nr 149, poz z późn. zm.) KSR 5 uchwała nr 16/11 Komitetu Standardów Rachunkowości z dnia 13 grudnia 2011 r. w sprawie przyjęcia znowelizowanego Krajowego Standardu Rachunkowości nr 5 Leasing, najem i dzierżawa (Dz. Urz. Min. Fin. Nr 9, poz. 52) ZFŚS Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych

8

9 Część I NAJCZĘSTSZE BŁĘDY I PRZEKŁAMANIA W SPRAWOZDANIACH FINANSOWYCH 1. Rzetelność i jasność danych jako podstawowa dyspozycja prawa bilansowego Nadrzędną zasadę, jaką należy mieć na uwadze podczas zamykania roku obrotowego i sporządzania sprawozdania finansowego, formułuje art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz z późn. zm.). Zasada ta obliguje jednostki do stosowania przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, celem rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. W tej stosunkowo enigmatycznej normie prawnej zawarta jest jednak zasadnicza z punktu widzenia odbiorców sprawozdań finansowych dyspozycja. Nakazuje ona, by: sprawozdanie sporządzić zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości (a polityka rachunkowości musi opierać się na przyjętych do stosowania zasadach wynikających z przepisów prawa bilansowego), w sprawozdaniu przedstawić rzetelne i jasne informacje odnośnie aktywów, pasywów, jak i wyniku finansowego. Co to znaczy rzetelnie i jasno? Otóż rzetelnie czyli zgodnie z prawdą, ze stanem rzeczywistym (wierny obraz). Popatrzmy na to przez pryzmat bilansu: prezentację danej grupy aktywów w sprawozdaniu finansowym można uznać za rzetelną, jeśli aktywa te istnieją, są kontrolowane przez jednostkę, kompletnie wykazane, poprawnie wycenione (również w aspekcie zasady ostrożności), oraz ujęte we właściwej pozycji bilansu. Aktywa jednostki opisują jej sytuację majątkową; z lektury tej części bilansu czytelnik powinien pozyskać rzetelną informację o tym, co jednostka posiada i jaką to ma wartość, przy czym sposób określenia tej wartości powinien

10 10 CZĘŚĆ I być podany we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego (o czym pod koniec komentarza). Z kolei sytuację finansową opisują pasywa bilansu, gdzie zawarte są informacje o źródłach finansowania majątku (kapitał własny oraz długi, w podziale na długo- i krótkoterminowe zobowiązania i rezerwy). Sytuację finansową obrazują także pionowe bądź poziome relacje zachodzące pomiędzy poszczególnymi grupami aktywów lub pasywów, które to relacje przybierają postać rozmaitych wskaźników (np. wskaźniki zadłużenia, płynności finansowej, złotej zasady bilansowej itd.). Nieprawidłowa (nierzetelna) prezentacja w bilansie określonej grupy aktywów lub pasywów będzie zatem powodować również niepoprawny stan niektórych bądź wszystkich takich wskaźników. Postulat jasności bardziej odnosi się natomiast do sprawozdania finansowego jako całości (włącznie z elementami opisowymi w postaci informacji dodatkowej) i sprowadza się do tego, by zorientowany w podstawach ekonomii czytelnik takiego sprawozdania mógł w oparciu o nie wyciągnąć jednoznaczne wnioski co do sytuacji majątkowej i finansowej podmiotu. W dalszej części komentarza, przedstawiając najczęściej popełniane w sprawozdaniach błędy, postaram się pokazać, w jaki sposób ich wystąpienie wpływa na rzetelność i jasność prezentowanej informacji. 2. Wpływ inwentaryzacji na rzetelność danych Pierwszy etap procesu zmierzającego do sporządzenia sprawozdania finansowego to przeprowadzenie inwentaryzacji aktywów i pasywów. Ponieważ zagadnienie to było przedmiotem odrębnych komentarzy na łamach naszej publikacji, nie będziemy go tutaj szczegółowo omawiać. Nie sposób jednak nie zwrócić uwagi na zasadniczy wpływ prawidłowo przeprowadzonej inwentury na jakość sprawozdania finansowego. Inwentaryzacja zapewnia kompletność wykazania aktywów i pasywów, kształtując tym samym wartość, jaką wykażemy w bilansie. Niedoskonałość kontroli wewnętrznej, fizyczne właściwości niektórych aktywów rzeczowych, ludzka omylność czy niekiedy celowe działania sprawiają, że stan wynikający z ewidencji księgowej nie zawsze będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. By to wyeliminować, u.o.r. przewiduje obowiązek okresowego ustalania lub sprawdzania, drogą inwentaryzacji, rzeczywistego stanu aktywów i pasywów. Procedura rozliczenia inwentaryzacji wpływa na salda księgowe, które następnie będą włączane do aktywów lub pasywów bilansu. Najczęstsze błędy popełniane na etapie inwentaryzacji to:

11 NAJCZĘSTSZE BŁĘDY I PRZEKŁAMANIA W SPRAWOZDANIACH ) wciąż jeszcze obserwowana gdzieniegdzie skłonność do postrzegania inwentaryzacji wyłącznie jako spisu z natury zapasów i kasy. A przecież zinwentaryzować powinniśmy wszystkie aktywa i pasywa, w terminach i częstotliwościach wskazanych w rozdziale 3 u.o.r.; 2) wynikające z powyższego zaniechanie inwentaryzacji w obszarze istotnych pozycji bilansu, jak np. brak potwierdzeń sald należności od odbiorców, niezweryfikowanie stanu zobowiązań czy rozliczeń międzyokresowych, rezerw, przychodów przyszłych okresów, kapitałów własnych; 3) niepowiązanie procedur inwentaryzacji z jednoczesnym wskazaniem aktywów do przeceny (niezbędne jest, by w toku inwentury wskazać aktywa do przeceny, np. zapasy uszkodzone bądź nieprzydatne, należności nieściągalne, nieużytkowane środki trwałe itd.). Kluczem do poprawnej (czyli rzetelnej i kompletnej) inwentaryzacji jest jej odpowiednio wcześniejsze zaplanowanie. Uwaga! Warto przyjąć zasadę, że jeśli w określonej grupie aktywów (np. zapasów) w poprzednich okresach inwentaryzacja wykazała istotne rozbieżności pomiędzy stanem ewidencyjnym a stanem faktycznym, to pomimo, iż w okresie bieżącym grupa tych aktywów nie musi być inwentaryzowana, to jednak spis zostanie przeprowadzony. Wyniki inwentaryzacji wszystkich grup aktywów i pasywów rozliczamy oczywiście w księgach zamykanego roku obrotowego. 3. Zweryfikowane zestawienie obrotów i sald podstawą sporządzenia sprawozdania finansowego Sporządzenie bilansu polega na przypisaniu odpowiednich sald kont do właściwych pozycji aktywów lub pasywów. Natomiast sporządzenie rachunku zysków i strat polega na przypisaniu obrotów właściwych kont do odpowiednich pozycji tego rachunku. Podstawą do sporządzenia bilansu, jak wspomniałem, jest zestawienie obrotów i sald kont bilansowych sporządzone po rozliczeniu inwentaryzacji oraz po dokonaniu operacji związanych z roczną wyceną aktywów i pasywów. W efekcie w takim zestawieniu obrotów i sald będziemy mieli salda, które można przypisywać wprost do odpowiednich pozycji bilansu. Przed sporządzeniem bilansu