Agenda.

Transkrypt

1 RACHUNEK KOSZTÓW A PODEJMOWANIE DECYZJI W URZĘDACH Modelowanie informacji kosztowej na potrzeby urzędów PROJEKT WSPÓŁFINANSOWANY PRZEZ SZWAJCARIĘ W RAMACH SZWAJCARSKIEGO PROGRAMU WSPÓŁPRACY Z NOWYMI KRAJAMI CZŁONKOWSKIMI UNII EUROPEJSKIEJ

2 Agenda 1. Prezentacja metody zarządzania kosztami Activity Based Management (ABM) oraz metody kalkulacji kosztów Activity Based Costing (ABC) ze szczególnym uwzględnieniem rozwiązań możliwych do wykorzystania w urzędach. 2. Zarys modelu ABC dla urzędów i omówienie pierwszych efektów przeprowadzonych prac. 3. Warsztaty - aktywne zaangażowanie uczestników w rozwiązywaniu problemów związanych z kształtowaniem informacji kosztowej dla urzędów. 4. Pytania i dyskusja.

3 Agenda 1. Prezentacja metody zarządzania kosztami Activity Based Management (ABM) oraz metody kalkulacji kosztów Activity Based Costing (ABC) ze szczególnym uwzględnieniem rozwiązań możliwych do wykorzystania w urzędach. 2. Zarys modelu ABC dla urzędów i omówienie pierwszych efektów przeprowadzonych prac. 3. Warsztaty - aktywne zaangażowanie uczestników w rozwiązywaniu problemów związanych z kształtowaniem informacji kosztowej dla urzędów. 4. Pytania i dyskusja.

4 Klasyfikacja rachunków kosztów SYSTEMATYCZNY RACHUNEK KOSZTÓW POZAEWIDENCYJNE RACHUNKI KOSZTÓW Obligatoryjna sprawozdawczość finansowa Sprawozdawczość wewnętrzna Rozwiązywanie problemów kontrolnych i decyzyjnych ZARZĄDZANIE ORGANIZACJĄ Rysunek 1. Typy rachunku kosztów a potrzeby informacyjne organizacji Źródło: [Nowak, Piechota, Wierzbiński, 2004]

5 Ramy koncepcyjne Activity Based Costing (rachunku kosztów działań) ZASOBY OBIEKTY KOSZTOWE DZIAŁANIA Tradycyjny rachunek kosztów Rachunek kosztów działań Rysunek 2. Rozliczanie kosztów w tradycyjnym rachunku kosztów oraz według rachunku kosztów działań Źródło: Opracowanie własne na podstawie [Miller, 2000]

6 Ramy koncepcyjne Activity Based Costing (rachunku kosztów działań) Podstawowym celem nie jest odpowiedź na pytanie, jak dokonać podziału kosztów dla celów sprawozdawczych i kontroli kosztów poszczególnych miejsc powstawania kosztów, a odpowiedź na pytania innego typu [Cooper, Kaplan, 2000]: Jakim działaniom służą zasoby organizacji? Jak kosztowne są działania organizacji oraz procesy gospodarcze? Dlaczego organizacja musi realizować poszczególne działania i procesy gospodarcze? Jaka część każdego działania dotyczy poszczególnych produktów i klientów organizacji?

7 Geneza powstania Activity Based Costing (rachunku kosztów działań) Rachunek kosztów działań powstał jako odpowiedź na niedoskonałości tradycyjnego rachunku kosztów. Krytyce poddawane były zwłaszcza sposoby rozliczania kosztów pośrednich, oparte o arbitralne klucze rozliczeniowe, prowadzące do zniekształcenia informacji kosztowej. W trakcie ostatnich dziesięcioleci pojawiło się wiele czynników, które doprowadziły do przekształceń w strukturze kosztów, przede wszystkim zwiększając koszty pośrednie produkcji (np. koszty amortyzacji, utrzymania jakości, badań i rozwoju, szkoleń pracowniczych) oraz koszty pośrednie nieprodukcyjne (sprzedaży, ogólnego zarządu).

8 Geneza powstania Activity Based Costing (rachunku kosztów działań) W tradycyjnym rachunku kosztów wiele z ponoszonych przez organizacje kosztów (związanych zwłaszcza z marketingiem, dystrybucją, administracją) nie znajduje odzwierciedlenia w koszcie obiektów kalkulacyjnych (np. wyrobów) ze względu na wymogi sprawozdawczości finansowej. Tradycyjne rachunki kosztów dają możliwość pozyskania ograniczonego zakresu informacji kosztowej.

9 Activity Based Costing (rachunek kosztów działań) dla urzędów Rachunek kosztów działań Tradycyjne ujęcie kosztów Rachunek kosztów działań (ABC) Zasoby Działania Wynagrodzenia Amortyzacja Usługi obce Zużycie materiałów Wydanie łącznego wymiaru zobowiązania podatkowego dla nowego podatnika Wydanie decyzji zatwierdzającej podział działki Wydanie zgody na wycinkę drzewa Podatki i opłaty Inne usługi urzędu Obiekty kosztowe Inne Razem Działania administracyjne urzędu Zarządzanie urzędem Razem

10 Activity Based Costing (rachunek kosztów działań) dla urzędów Tradycyjne ujęcie kosztów Rachunek kosztów działań (ABC) Rachunek kosztów działań Wynagrodzenia Pracownicy merytoryczni urzędu Zasoby Działania Ubezpieczenia i inne świadczenia na rzecz pracowników Wynagrodzenia Ubezpieczenia i inne świadczenia Szkolenia Powierzchnia biurowa Przetwarzanie płac Obiekty kosztowe Pracownicy pomocniczy urzędu ( ) Kadra zarządzająca ( )

11 Activity Based Costing (rachunek kosztów działań) dla urzędów Rachunek kosztów działań Zasoby Działania Tradycyjne ujęcie kosztów Wynagrodzenia Amortyzacja Usługi obce Zużycie materiałów Podatki i opłaty Obywatel X Rachunek kosztów działań (ABC) Wydanie łącznego wymiaru zobowiązania podatkowego dla nowego podatnika Wydanie decyzji zatwierdzającej podział działki Wydanie zgody na wycinkę drzewa Inne Inne usługi urzędu Obiekty kosztowe Razem Obywatel Y ( ) Razem

12 Activity Based Management (zarządzanie kosztami działań) Perspektywa rozliczania kosztów Zasoby Perspektywa procesów Rozliczenie kosztów zasobów Nośniki kosztów zasobów Czynniki kosztotwórcze Działania Działania Mierniki efektywności Rysunek 3. Dwuwymiarowy model krzyżowy rachunku kosztów działań Źródło: [Miller, 2000] Rozliczenie kosztów działań Obiekty kosztowe Nośniki kosztów działań

13 Activity Based Management (zarządzanie kosztami działań) ABC ABM zarządzanie operacyjne Wykonywanie zadań w odpowiedni sposób ABM zarządzanie strategiczne Wybór odpowiednich zadań Rysunek 4. Wykorzystanie ABM do zarządzania operacyjnego i strategicznego Źródło: [Kaplan, Cooper, 2000]

14 Agenda 1. Prezentacja metody zarządzania kosztami Activity Based Management (ABM) oraz metody kalkulacji kosztów Activity Based Costing (ABC) ze szczególnym uwzględnieniem rozwiązań możliwych do wykorzystania w urzędach. 2. Zarys modelu ABC dla urzędów i omówienie pierwszych efektów przeprowadzonych prac. kalkulacja kosztów zasobów kalkulacja kosztów działań kalkulacja kosztów obiektów kosztowych model ABC dla urzędów wraz z pierwszymi efektami prac korzyści z zastosowania ABC w urzędach 3. Warsztaty - aktywne zaangażowanie uczestników w rozwiązywaniu problemów związanych z kształtowaniem informacji kosztowej dla urzędów. 4. Pytania i dyskusja.

15 Kalkulacja kosztów zasobów Przykładowe zasoby urzędów: Referenci Kierownicy Wójt Sekretarz Segregatory Papier biurowy Powierzchnia biurowa Powierzchnia archiwum Energia elektryczna Woda Energia cieplna Usługi z zewnątrz Serwery informatyczne System informatyczny Samochody osobowe

16 Kalkulacja kosztów zasobów Różnice w ujęciu kosztów według rodzajów a kosztami zasobów: Z wybranym zasobem mogą się wiązać różne koszty rodzajowe (typowym przykładem jest tutaj zasób typu pracownik) Na kontach rodzajowych mogą znajdować się koszty różnych zasobów (typowym przykładem jest tutaj konto zużycie materiałów i energii)

17 Kalkulacja kosztów zasobów Zasobowy rachunek kosztów koncepcja, wprowadza rozliczenia na poziomie zasobów w ABC: W pierwszej kolejności definiuje się zasoby lub grupy jednorodnych zasobów, Następnie przypisuje się im koszty rodzajowe, Kontem syntetycznym są więc w tym przypadku zasoby, kontami analitycznymi konta rodzajowe (wprowadzamy nowy system ewidencyjny).

18 Kalkulacja kosztów zasobów Urząd koszty w układzie rodzajowym Koszt rodzajowy Koszt rodzajowy Koszt rodzajowy Koszt rodzajowy Konto: Amortyzacja Konto: Wynagrodzenia Konto: Zakup materiałów i wyposażenia Konto: Zakup pomocy naukowych, dydaktycznych i książek Koszt rodzajowy Konto: Zakup energii Koszt rodzajowy Konto: Zakup usług remontowych Koszt rodzajowy Konto: Zakup usług telekomunikacyjnych Koszt rodzajowy Konto: ( )

19 Kalkulacja kosztów zasobów Urząd koszty Pula kosztów: Pracownicy merytoryczni w układzie zasobów Pula kosztów: Pracownicy pomocniczy Pula kosztów: Kadra zarządzająca Analityka kosztów rodzajowych Pula kosztów: Powierzchnia budynków urzędu Pula kosztów: Samochody służbowe Pula kosztów: ( )

20 Kalkulacja kosztów zasobów Pula kosztów: Powierzchnia budynków urzędu Koszt rodzajowy Pozycja kosztowa: materiały do odnowienia pomieszczeń, remontów Koszt rodzajowy Pozycja kosztowa: meble i wyposażenie Koszt rodzajowy Pozycja kosztowa: środki czystości Koszt rodzajowy Pozycja kosztowa: usługa ochrony mienia Koszt rodzajowy Pozycja kosztowa: ( )

21 Kalkulacja kosztów zasobów Układ rodzajowy kosztów a koszty zasobów Koszt rodzajowy Koszt rodzajowy Amortyzacja Zużycie materiałów i energii Pracownicy Koszt rodzajowy Usługi obce Koszt rodzajowy Wynagrodzenia Samochody służbowe Koszt rodzajowy Koszt rodzajowy Ubezpieczenia i inne świadczenia Podatki i opłaty Systemy informatyczne Koszt rodzajowy Pozostałe koszty rodzajowe

22 Kalkulacja kosztów zasobów Kryteria definiowania zasobów typu pracownik - można wydzielić zasoby reprezentujące pracowników pełniących poszczególne funkcje Dla urzędów mogą to być: pracownicy merytoryczni (zaangażowani w realizację usług urzędu) pracownicy pomocniczy (prawnik, księgowość, kadry, kasa, informatyk, konserwator, sprzątaczka, archiwum) pracownicy zarządu (wójt/burmistrz, z-ca wójta/burmistrza, skarbnik, sekretarz)

23 Kalkulacja kosztów zasobów Kryteria definiowania zasobów typu środki trwałe - można wydzielić zasoby według typów Dla urzędów mogą to być: budynki urzędu system informatyczny samochody służbowe

24 Kalkulacja kosztów zasobów Kryteria definiowania zasobów typu usługi obce - można wydzielić zasoby według przeznaczenia Dla urzędów mogą to być: usługi pocztowe usługi telekomunikacyjne usługi remontowe usługi dozoru mienia

25 Kalkulacja kosztów zasobów Kryteria definiowania zasobów typu materiały i energia - można wydzielić zasoby według rodzaju Dla urzędów mogą to być: materiały biurowe energia elektryczna energia cieplna woda

26 Kalkulacja kosztów zasobów Sposoby rozliczeń na poziomie zasobów w ABC: bezpośrednie przyporządkowanie kosztów do zasobów (przykład 1) alokacja kosztów do zasobów przy użyciu klucza rozliczeniowego (przykład 2) poprzez działania (przykład 3)

27 Kalkulacja kosztów zasobów Przykład 1 Koszt rodzajowy Pozycja kosztowa: przegląd i konserwacja ksero, toner do ksero Bezpośrednie przypisanie Wsparcie informatyczne Przykład 2 Budynek Alokacja Klucz rozliczeniowy: m2 Pracownicy merytoryczni Pracownicy pomocniczy ( )

28 Kalkulacja kosztów zasobów Przykład 3 Alokacja Poprzez działania Zarządzanie potencjałem pracowniczym Pracownicy merytoryczni Pracownicy pomocniczy KADRY Szkolenie i rozwój pracowników Zarządzanie wydajnością, nagrodami i wyróżnieniami pracowników Pracownicy pomocniczy Zarząd Inne (w tym czynności monitoringu i kontroli obszaru kadrowego) Utrzymanie urzędu

29 Kalkulacja kosztów zasobów Rachunek kosztów działań Zasoby ZASÓB POMOCNICZY ZASÓB DOCELOWY Działania Działania Obiekty kosztowe Obiekty kosztowe

30 Kalkulacja kosztów zasobów docelowy przykład 1 pełnej puli kosztów Pula kosztów: Pracownicy merytoryczni urzędu Koszt rodzajowy Koszt rodzajowy Pozycja kosztowa: Wynagrodzenia Pozycja kosztowa: Ubezpieczenia i świadczenia Bezpośrednie elementy kosztowe zasobu (księgowane) Powierzchnia zajmowana Obsługa kadrowa Archiwizacja dokumentacji ( ) Pośrednie elementy kosztowe zasobu (rozliczane)

31 Kalkulacja kosztów zasobów docelowy przykład 2 pełnej puli kosztów Pula kosztów: Ksero wspólne Koszt rodzajowy Koszt rodzajowy Pozycja kosztowa: Amortyzacja Pozycja kosztowa: Zużycie materiałów - Części zamienne Bezpośrednie elementy kosztowe zasobu (księgowane) Koszt rodzajowy Pozycja kosztowa: Usługi obce - Naprawa Powierzchnia Konserwacja - pracownik urzędu Pośrednie elementy kosztowe zasobu (rozliczane)

32 Kalkulacja kosztów zasobów Pytanie 1: którą pozycję można zakwalifikować jako zasób? Środki transportu Amortyzacja Skarbnik Podróże służbowe Budynek urzędu Zużycie energii Pytanie 2: jakie zasoby można zidentyfikować dla Państwa organizacji? Pytanie 3: jakie będą pełne koszty (typy tych kosztów) wskazanych zasobów?

33 Kalkulacja kosztów działań Rachunek kosztów działań ZASÓB POMOCNICZY ZASÓB DOCELOWY Działania Działanie jest tym, co ludzie/systemy robią w organizacji. Podczas wykonywania działań wykorzystywane/zużywane są zasoby organizacyjne. Dobrze nazwane działanie wskazuje na rezultat i podkreśla powtarzalność.

34 Kalkulacja kosztów działań Przykłady działań dla urzędów: Wydawanie dowodów osobistych Przyjmowanie wniosku o zameldowanie Wydawanie odpisów dokumentacji Wydawanie zaświadczeń o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej Wpisywanie i skreślanie z rejestru wyborców Likwidowanie dokumentacji niearchiwalnej Klasyfikacja procesów i działań

35 Kalkulacja kosztów działań Klasyfikacja procesów i działań Biorąc pod uwagę rachunek kosztów działań, najistotniejszym kryterium podziału procesów jest znaczenie procesów. Według tego kryterium procesy przedsiębiorstwa dzieli się na procesy podstawowe (inaczej pierwotne) oraz pomocnicze (inaczej dodatkowe lub wtórne). Procesy podstawowe są związane z działalnością organizacji, natomiast procesy pomocnicze będą związane z działalnością administracyjną i zarządzaniem [Nowak, Piechota, Wierzbiński, 2004].

36 Kalkulacja kosztów działań Różne cele ABC Klasyfikacja procesów i działań Proces X ( ) Działanie X.1 Działanie X.N ( ) ( ) Czynność X1.1 Czynność X1.M Czynność XN.1 Czynność XN.M Rysunek 5. Zależności pomiędzy procesem, działaniem, czynnością Źródło: opracowanie własne na podstawie [Jaruga, Nowak, Szychta, 2001; Nowak, 2001; Miller, 2000; Świderska, 2003, T1]

37 Kalkulacja kosztów działań Pracownik merytoryczny 1 Pracownik merytoryczny 2 Wydanie łącznego wymiaru zobowiązania podatkowego dla nowego podatnika Wydanie decyzji zatwierdzającej podział działki Wydanie zgody na wycinkę drzewa Inne Nośnik kosztów zasobów Deklarowany czas pracy

38 Kalkulacja kosztów działań Pytanie 1: którą pozycję można zakwalifikować jako działanie/czynność? System informatyczny Przyjmowanie wniosków o dowód osobisty Amortyzacja Przyjmowanie i rejestrowanie dokumentów w archiwum Powierzchnia archiwum Wydawanie odpisów dokumentacji Podatki i opłaty. Pytanie 2: jakie działania/czynności można zidentyfikować dla Państwa organizacji?

39 Kalkulacja kosztów obiektów kosztowych Działania Obiekty kosztowe Obiekty wyceniane w rachunku kosztów działań Przykłady dla urzędów: Obywatele Przedsiębiorstwa Inne urzędy Inne organizacje Dane działanie może być wykonywane na rzecz wielu obiektów kosztowych Do rozliczenia kosztów działań na obiekty kosztowe wykorzystuje się nośniki kosztów działań

40 Kalkulacja kosztów obiektów kosztowych Pytanie 1: którą pozycję można zakwalifikować jako obiekt kosztowy? System informatyczny Dowody osobiste Amortyzacja Jan Nowak Powierzchnia archiwum Wydawanie odpisów dokumentacji Segregatory Pytanie 2: jakie obiekty kosztowe można zidentyfikować dla Państwa organizacji?

41 Model ABC dla urzędów wraz z pierwszymi efektami prac Cel: Wycena usług urzędów Podnoszenie efektywności realizowanych procesów Benchmarking realizowanych czynności Założenia Kalkulacja zasób działania Na poziomie elementu działanie w ABC zejście na poziom czynności (usługi urzędów) Wybrane 3 czynności w ramach procesów podstawowych urzędów

42 Model ABC dla urzędów wraz z pierwszymi efektami prac Projekt pilotażowy Prace koncepcyjne Analizy dokumentacji i danych Wywiady Rozliczenie kosztów urzędów Kalkulator kosztów (obudowanie koncepcji w systemie informatycznym) Zalecenia co do rozbudowy modelu

43 Model ABC dla urzędów wraz z pierwszymi efektami prac Zasoby docelowe Zasoby docelowe Procesy podstawowe Procesy pomocnicze Szczegóły dotyczące modelu: OSOBNY DOKUMENT

44 Jakie korzyści płyną z zastosowania nowoczesnego rachunku kosztów w urzędach? Po pierwsze: Korzyści płynące z wykorzystania w ramach ABC rachunku kosztów zasobów KOLEJNE SLAJDY Po drugie: Korzyści płynące z uzupełnienia perspektywy rozliczenia kosztów w ABC o perspektywę procesów CZĘŚĆ SZKOLENIA DR RADOSŁAWA RYŃCY

45 Korzyści płynące z wykorzystania w ramach ABC rachunku kosztów zasobów Możliwość obniżenia kosztów dzięki ścisłej kontroli kosztów oraz potencjału na poziomie poszczególnych zasobów, Uzyskanie doskonałej podstawy do przyczynowoskutkowej wyceny kosztu procesów, Przejrzysta ewidencja kosztów - przyjęcie zasobowego rachunku kosztów sprawia, że każdy koszt musi być przypisany do konkretnego zasobu, stąd zmniejsza sie liczebność i znaczenie tzw. worków kosztów,

46 Korzyści płynące z wykorzystania w ramach ABC rachunku kosztów zasobów Lepsza możliwość dopasowywania poziomu zasobów do rozmiaru działalności dzięki zrozumieniu dostępnego potencjału zasobów oraz zmierzeniu kosztów jego utrzymania, kierownicy efektywniej zarządzają zasobami i kosztami niewykorzystanych zasobów [Zieliński T. M., Anders A., Szymański K., 2011].

47 Co można jeszcze? Rozpoznanie stałości i zmienności kosztów (I) Określenie stopnia wykorzystania zasobów (II) Activity Based Budgeting (budżetowanie oparte na działaniach) (III) Uwzględnienie w rozliczeniach założeń TD ABC (Timedriven ABC) (IV)

48 (I) Stałe i zmienne elementy kosztowe zasobu (przykład 1) Miara wielkości przerobu zasobu Źródło: [Zieliński T. M., Anders A., Szymański K., 2011]

49 (I) Stałe i zmienne elementy kosztowe zasobu (przykład 2) Źródło: [Zieliński T. M., Anders A., Szymański K., 2011]

50 (II) Stopień wykorzystania zasobu Stopień wykorzystania zasobu wynika z różnicy pomiędzy praktyczną (lub planowaną) a rzeczywistą wielkością przerobu poszczególnych zasobów. Źródło: [Zieliński T. M., Anders A., Szymański K., 2011]

51 (II) Stopień wykorzystania zasobu KOSZTY NIEWYKORZYSTANYCH ZASOBÓW: KNZ = (1 - Stopień Wykorzystania Zasobu) x Koszty Stałe KOSZTY WYKORZYSTANYCH ZASOBÓW: KWZ = Stopień Wykorzystania Zasobu x Koszty Stałe + Koszty Zmienne

52 Activity Based Budgeting (budżetowanie oparte na działaniach) (III) Rachunek kosztów działań Budżetowanie oparte na działaniach Zasoby Zasoby Nośniki kosztów zasobów Nośniki kosztów zasobów Działania Działania Nośniki kosztów działań Nośniki kosztów działań Obiekty kosztowe Obiekty kosztowe Produkt 1 Produkt N Produkt 1 Produkt N Rysunek 6. ABC a ABB Źródło: [Kaplan, Cooper, 2000]

53 Uwzględnienie w rozliczeniach założeń TD ABC (Time-driven ABC) (IV) ABC TDABC Zasoby Zasoby Nośniki kosztów zasobów Jednostkowy koszt zdolności produkcyjnych Nośniki kosztów działań Działania Obiekty kosztowe Zdolność produkcyjna wymagana przezkażde działanie Równania czasowe Działania Obiekty kosztowe Rysunek 7. Porównanie schematyczne ABC i TDABC Źródło: opracowanie własne

54 Agenda 1. Prezentacja metody zarządzania kosztami Activity Based Management (ABM) oraz metody kalkulacji kosztów Activity Based Costing (ABC) ze szczególnym uwzględnieniem rozwiązań możliwych do wykorzystania w urzędach. 2. Zarys modelu ABC dla urzędów i omówienie pierwszych efektów przeprowadzonych prac. 3. Warsztaty - aktywne zaangażowanie uczestników w rozwiązywaniu problemów związanych z kształtowaniem informacji kosztowej dla urzędów. 4. Pytania i dyskusja.

55 Agenda 1. Prezentacja metody zarządzania kosztami Activity Based Management (ABM) oraz metody kalkulacji kosztów Activity Based Costing (ABC) ze szczególnym uwzględnieniem rozwiązań możliwych do wykorzystania w urzędach. 2. Zarys modelu ABC dla urzędów i omówienie pierwszych efektów przeprowadzonych prac. 3. Warsztaty - aktywne zaangażowanie uczestników w rozwiązywaniu problemów związanych z kształtowaniem informacji kosztowej dla urzędów. 4. Pytania i dyskusja.

56 Źródła Jaruga A., Nowak W. A., Szychta A., Rachunkowość zarządcza. Koncepcje i zastosowania, Wydanie II, Społeczna Wyższa Szkoła Przedsiębiorczości i Zarządzania w Łodzi, Łódź 2001 Kaplan R. S., Cooper R., Zarządzanie kosztami i efektywnością, Dom Wydawniczy ABC, Kraków 2000 Miller J.A., Pniewski K., Polakowski M., Zarządzanie kosztami działań, WIG- Press, Warszawa 2000 Nowak E., Rachunek kosztów przedsiębiorstwa, EKSPERT, Wrocław 2001 Nowak E., Piechota R., Wierzbiński M., Rachunek kosztów w zarządzaniu przedsiębiorstwem, PWE, Warszawa 2004 Zieliński T. M., Anders A., Szymański K., Materiały szkoleniowe: Rachunkowość zarządcza a podejmowanie strategicznych decyzji w urzędzie administracji rządowej, 2011 Świderska G.K (red.), Rachunkowość zarządcza i rachunek kosztów /Tom I/, Difin, Warszawa 2003

57 Dziękujemy za uwagę. Zapraszamy ponownie. PROJEKT WSPÓŁFINANSOWANY PRZEZ SZWAJCARIĘ W RAMACH SZWAJCARSKIEGO PROGRAMU WSPÓŁPRACY Z NOWYMI KRAJAMI CZŁONKOWSKIMI UNII EUROPEJSKIEJ Dane beneficjenta/instytucji biorącej udział w programie/projekcie. Dane beneficjenta/instytucji biorącej udział w programie/projekcie.