Sądy administracyjne zinterpretowały prawo podatkowe w kilku ważnych dla branży finansowej zdarzeniach kapitałowych.

Transkrypt

1 Sądy administracyjne zinterpretowały prawo podatkowe w kilku ważnych dla branży finansowej zdarzeniach kapitałowych. Sądy administracyjne zinterpretowały prawo podatkowe w kilku ważnych dla branży finansowej zdarzeniach kapitałowych. Wojewódzkie sądy administracyjne (WSA) rozstrzygnęły w tych orzeczeniach problemy związane z interpretacją prawa podatkowego w zakresie transakcji kapitałowych pieniężnych i niepieniężnych. Rozstrzygnęły one, czy objęcie wkładów kapitałowych w spółce osobowej skutkuje powstaniem przychodu z kapitału. W innych zaś orzeczeniach sądy postanowiły, że inaczej jest opodatkowane objęcie udziałów w zamian za wkład niegotówkowy w spółkach z osobowością prawną, a inaczej w spółkach bez tej osobowości. Innym problemem jest rozstrzygnięcie przepisów prawa w zakresie wnoszenia akcji do funduszu inwestycyjnego, zaliczania tzw. niepodzielnego zysku w przypadku przekształceń własnościowych w spółkach kapitałowych, w bankach. Poruszono także sprawę certyfikatów inwestycyjnych otrzymywanych w zamian za akcje spółek finansowych oraz wypłaty nagród z zysku spółki kapitałowej wypłacanej wybranym pracownikom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę. Tego typu nagrody pieniężne nie są, zdaniem WSA z Gliwic, dywidendą, jak chciałby to jeden z podatników. 1 / 15

2 Certyfikaty Według Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z Warszawy certyfikaty inwestycyjne otrzymane w zamian za akcje są przychodem właściciela. Tak postanowił sąd administracyjny 11 sierpnia 2010 r. w swoim wyroku (sygn. III SA/Wa 1347/11). Według sądu, wartości tych certyfikatów stają się przychodem dla podatnika w dniu ich nabycia. Forma ich nabycia nie odgrywa większej roli. WSA jest zdania, że przypadek, w którym zbywca za przeniesienie praw udziałów albo ilości akcji otrzymuje gotówkę, a w dalszej kolejności wpłaca ją do funduszu inwestycyjnego, jest taki sam, jak przypadek nabycia bezpośrednio certyfikatów inwestycyjnych. Sąd rozstrzygnął w tej sytuacji sporną sprawę osoby zajmującej się pośrednictwem kredytowym. Rozstrzygnięcie nastąpiło po indywidualnej skardze podatnika na interpretację ministra finansów. Podatnik napisał, że posiada w kilku spółkach kapitałowych akcje i udziały, zastanawia się nad wniesieniem tych papierów wartościowych jako udział niepieniężny do zamkniętego polskiego funduszu inwestycyjnego. W zamian za tego typu operację finansową otrzyma certyfikaty inwestycyjne tego funduszu. Miało to nastąpić w przyszłości, a podatnik chciał poznać prawidłową interpretację przepisów podatkowych w tym zakresie jeszcze przed zawarciem operacji kapitałowej. W tym celu zwrócił się z wnioskiem do ministra finansów. Zapytał m.in. czy w dniu wniesienia akcji albo udziałów do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian za certyfikaty inwestycyjne po stronie podatnika rodzi się obowiązek podatkowy. Według podatnika, w dniu wniesienia papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego nie powstaje przychód. Przychód, jak twierdzi wnioskodawca, rodzi się dopiero w trakcie dokonywania obrotu certyfikatami inwestycyjnymi, tj. w dniu odpłatnego zbycia albo ich umorzenia. Odmienne twierdzenie w tym zakresie sformułował minister finansów: w dniu wniesienia akcji i udziałów do jakichkolwiek funduszy inwestycyjnych powstaje przychód opodatkowany na 2 / 15

3 podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. DzU z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Zdaniem resortu, ustawodawca postanowił, że przychody z kapitałów pieniężnych uważane są za należne, nawet gdyby nie zostały praktycznie otrzymane dochody z odpłatnego zbycia tego typu papierów wartościowych. Z taką interpretacją ministra zgodził się ostatecznie warszawski Wojewódzki Sąd Administracyjny. Opodatkowaniu podlega więc wniesienie akcji i udziałów do każdego funduszu inwestycyjnego. Jest to forma zbycia. Ponadto WSA wskazał, że podobne orzeczenie wydał Naczelny Sąd Administracyjny 19 marca tego roku (sygn. II FSK 1844/08) rozstrzygając taki sam problem prawno-podatkowy. W zasadzie WSA podzielił tylko wspomniane orzeczenie NSA. Zdaniem sądów administracyjnych pojęcie zbycia, jak określa to Ustawa o PIT w art. 17 ust. 1 pkt. 6 lit. a, oznacza każdą formę przeniesienia praw własnościowych, w tej sytuacji papierów wartościowych. W konsekwencji, jak twierdzi WSA, zasadne jest twierdzenie ministra finansów, że zmiana właściciela, a zatem i praw własnościowych, może nastąpić w drodze sprzedaży, zmiany lub w sytuacji innych podobnych zdarzeń prawnych. Jak wyjaśnił w orzeczeniu WSA, wniesienie papierów wartościowych do funduszu lub ich sprzedaż rodzi więc z punktu widzenia prawa podatkowego takie same skutki podatkowe. Zdaniem sądu przekazanie akcji do funduszu inwestycyjnego jest pod względem prawnym formą zbycia. Dalej WSA wyjaśnił, że art. 28 ust. 2 Ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (DzU nr 146, poz z późn. zm.) stanowi, że jakiekolwiek przeniesienie praw własnościowych papierów wartościowych następuje po zawarciu umowy, na podstawie której w zamian za akcje i udziały dotychczasowy właściciel otrzymuje od funduszu zapłatę w postaci odpowiedniej wartości certyfikatów inwestycyjnych. Według sądu umowa zawarta pomiędzy podatnikiem a funduszem inwestycyjnym stanowi o zamianie praw własnościowych udziałów akcji wnioskodawcy na rzecz funduszu inwestycyjnego. Umowa według WSA ma charakter odpłatny. Głównym powodem takiej interpretacji tego przypadku jest to, że każda ze stron zobowiązuje się świadczyć drugiej stronie określone świadczenie kapitałowe. 3 / 15

4 Sąd dowodził dalej, że ustawodawca będąc udziałowcem i wnosząc do funduszu inwestycyjnego określone prawa własnościowe staje się uczestnikiem tej sytuacji, bo pozyskał w wyniku operacji kapitałowej określoną wartość certyfikatów inwestycyjnych. Natomiast fundusz staje się udziałowcem spółek, które były dotychczas własnością wnioskodawcy. Zatem, według sądu, dochodzi do zmian właścicielskich. Co prawda do operacji kapitałowej w opisanym przypadku dochodzi, ale art. 217 Konstytucji RP stanowi m.in., że przedmiotem opodatkowania jest dochód. Dochodem zaś jest nadwyżka wartości przychodów nad kosztami ich pozyskania. A w tej sytuacji tego typu dochód nie powstał. Tak więc nie powinno dojść do opodatkowania tego typu zbycia papierów wartościowych jak w opisywanym przypadku. Być może sprawa znajdzie swój epilog w Naczelnym Sądzie Administracyjnym jako skarga kasacyjna. Jednak w opinii WSA wartość certyfikatów inwestycyjnych, jakie otrzymał skarżący za przekazanie akcji i udziałów, to cena, po której tego typu papiery wartościowe podatnika są zbywane. Natomiast cena to nie tylko suma wartości akcji, ale także ustalona wartość ekwiwalentu pozyskanego przez zbywcę za te papiery certyfikatu. W konsekwencji WSA stwierdził, że wartość certyfikatów inwestycyjnych, jakie otrzymał podatnik w zamian za udziały i akcje będzie jego przychodem w momencie nabycia tych certyfikatów. Nagroda 4 / 15

5 Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z Gliwic, nagroda pieniężna wypłacana z zysku spółki pracownikowi nie stanowi dywidendy. Tak orzekł WSA 5 lipca tego roku (sygn. I SA/G 287/10). Sprawa dotyczyła sporu pomiędzy fiskusem a instytucją zajmującą się udzielaniem pożyczek firmom i klientom indywidualnym. Osiągnięty w latach zysk częściowo był przeznaczony na wypłatę nagród dla uprawnionych pracowników. Wartość wypłaconych nagród obejmowały kwoty brutto oraz wartości składek na ubezpieczenia społeczne obciążające pracodawcę oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Nagrodę otrzymali pracownicy, którzy byli zatrudnieni w ostatnim roku kalendarzowym, za który wypłacona była nagroda z osiągniętej części zysku. Spółka zwróciła się do ministra finansów o interpretację prawa podatkowego w tym zakresie. Pytanie prawne brzmiało: czy w wymienionym przypadku spółka może zaliczyć wypłacone pracownikom nagrody oraz składki w koszty pozyskania przychodów według ustawodawstwa podatkowego? Spór z fiskusem obejmował także sprawę skutków podatkowych otrzymanych nagród z zysku spółki. Zdaniem WSA, wypłacona akcjonariuszom lub udziałowcom dywidenda nie może być potraktowana jako koszty pozyskania przychodu jakiejkolwiek spółki. Świadczenie tego typu wynika z innych niż pracownicze zobowiązań. Są to zobowiązania o charakterze kapitałowym, nieposiadające odzwierciedlenia w stosunku pracy. Wynikają one z relacji, jakie istnieją pomiędzy spółką kapitałową a wspólnikami albo udziałowcami. Podobnie jak gliwicki WSA, wcześniej (10 lutego 2009 r.) podobnie orzekł WSA z Gorzowa Wielkopolskiego (sygn. I SA/Go 847/08). Zupełnie inaczej przedstawia się sprawa podatkowa, gdy według regulaminu pracy lub regulaminu wynagradzania pracowników spółki, wypłaca się nagrodę pracownikom zatrudnionym na umowę o pracę na okres tymczasowy lub bezterminowo. I nie ma w tym 5 / 15

6 przypadku znaczenia, czy źródłem wypłaty nagród będzie zysk netto osiągnięty w poprzednim roku przez spółkę, czy też inne źródło. WSA stwierdził ponadto, że nie można tak samo traktować dywidendy, która jest wypłacana udziałowcom lub akcjonariuszom i tak samo nagród pieniężnych wypłacanych osobom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę. Takie stanowisko, według sądu, nie ma poparcia w prawie podatkowym, w tym w treści art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT. Według przepisów cytowanego artykułu za przychody z kapitałów pieniężnych powszechnie uważa się dywidendy oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach, osiągane przez spółki oraz inne osoby prawne. A podstawą prawną otrzymania dywidendy są posiadane akcje lub udziały. Według sądu, prawo podatkowe jednoznacznie zakazuje traktowanie wypłacanych pracownikom nagród pieniężnych lub kapitałowych tak samo jak wypłacania świadczeń otrzymywanych na podstawie posiadanych akcji i udziałów (dywidend). Zatem według WSA nagrody pieniężne wypłacane pracownikom z zysku netto spółki są świadczeniami wypłacanymi ze stosunku pracy. Ustawodawca uznał takie świadczenia jako wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, wartość w naturze i ich ekwiwalenty, bez względu na źródło pozyskania kapitału na ich wypłatę. Tak więc bez znaczenia jest czy wypłata nagród dla pracowników pochodzi z zysków spółki po opodatkowaniu, czy też z innych zupełnie źródeł. Nagrody wypłacane pracownikom nie mogą być tak samo traktowane jak dywidendy wypłacane ze stosunku spółka-udziałowiec lub akcjonariusz. Tego typu spraw pod względem podatkowym nie wolno łączyć, bez względu na to, czy chodzi o dochód osoby prawnej, czy osoby fizycznej. Mimo że orzeczenie nie zostało wydane po myśli podatnika, to jednak wyrok zasługuje na aprobatę. Sąd precyzyjne rozróżnił wypłatę dywidendy od wypłaty nagrody pieniężnej dla pracowników zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę. Nagroda traktowana jako premia wynika ze stosunku pracy, dywidenda zaś ze stosunku powiązań kapitałowych. Nominalna wartość udziałów 6 / 15

7 Podatnik, osoba prawna (bank) posiada akcje spółki akcyjnej. Posiadane tego typu papiery wartościowe chce wnieść tytułem aportu do innej spółki kapitałowej. W wyniku takiej operacji kapitałowej obejmie w nowej spółce udziały o wartości większej niż wartość nominalna wniesionych akcji. Nadwyżka zostanie przekazana na konto kapitału zakładowego. Podatnik pytał, czy tego typu operacja kapitałowa tworzy określone konsekwencje prawne według przepisów o podatku dochodowym CIT i PIT. WSA w Rzeszowie 14 września 2010 r. wydał w tej sprawie orzeczenie (sygn. I SA/Rz 419/10). Nie zgodził się z wcześniejszą interpretacją ministra finansów. Orzekł, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest m.in. wartość nominalna udziałów albo akcji w spółce posiadającej osobowość prawną lub też wkłady w spółdzielni (np. spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej) objęte w zamian za wkład niegotówkowy. Koszt pozyskania przychodów w przypadku objęcia albo otrzymania udziałów i akcji w spółce w zamian za wkład bezgotówkowy ustalany jest prawnie w momencie objęcia tych papierów wartościowych. Dochodem do opodatkowania jest przychód określony w prawie podatkowym, pomniejszony jednak o koszty operacyjne. Problem oraz spór, jaki powstał pomiędzy fiskusem a podatnikiem sprowadzał się do ustalenia zakresu opodatkowania nominalnej wartości udziałów i akcji. W przepisach prawa podatkowego dotyczących przychodu z odpłatnego zbycia udziałów, akcji lub rzeczy albo praw ustawodawca jako przychód z odpłatnego zbycia praw majątkowych i własnościowych wskazał ich wartość umowną pomniejszoną o koszty przeprowadzenia operacji kapitałowej. Według sądu, w ustawach o podatkach dochodowych nakazane jest, by organ podatkowy określił taki przychód według wartości rynkowej. Dotyczy to jednak sytuacji, gdy cena istotnie odbiega od wartości rynkowej papierów wartościowych lub zbycia innych praw własnościowych. We wspomnianych ustawach określone są zasady i warunki wyznaczania takiej wartości. 7 / 15

8 Jak dalej stwierdził WSA, wartość tytularna, formalna istnieje tylko z nazwy. Zdaniem sądu pod uwagę należy brać tylko i wyłącznie wartość nominalną akcji, udziałów lub wartość innych papierów wartościowych i praw w transakcji zbycia. Brak jest prawnych i praktycznych podstaw do tego, by tego typu wartość była ustalana w innej wartości, w szczególności poprzez określenie wartości obejmowanych papierów wartościowych według rynkowej oceny. Jeżeli jednak wartość nominalna (co się może zdarzyć) jest wartością precyzyjnie określoną, to, jak wskazał sąd, jednocześnie nie powinno się dopuszczać oceny takiej wartości w stosunku do wartości określonej w inny sposób, jako wartości rynkowej. Tak więc, jak wynika z wyroku, w sytuacji objęcia udziałów lub akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład w postaci papierów wartościowych w innej postaci niż firma, osoba dokonująca aportu pozyskuje mimo wszystko określony przychód z kapitału, jakim jest wartość nominalna objętych udziałów lub akcji w nowej spółce. Liberalne podejście WSA z Rzeszowa zasługuje na pochwałę, stwierdzono m.in. w orzeczeniu, że niektórych przepisów prawa podatkowego nie powinno stosować się wprost, dosłownie, w pełni. W orzeczeniu stwierdzono, że dochodem jest wartość wspomnianych walorów niepieniężnych wyrażona w cenie określonej w umowie oraz pomniejszona o koszty operacyjne zbycia. Moment opodatkowania W końcu grudnia 2008 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przekształciła się w spółkę komandytową. Podatnik prowadził i prowadzi działalność gospodarczą polegającą na pośrednictwie w udzielaniu pożyczek i kredytów bankowych. Jest również brokerem ubezpieczeniowym. W momencie tych prawnych przekształceń, na koncie spółki, jako kapitał 8 / 15

9 zapasowy, były zgromadzone określone kapitały niepodzielne zyski z lat ubiegłych i z roku bieżącego. Wypracowane one zostały w ramach działalności spółki z o.o. Tego typu zyski nie zostały przeznaczone na zwiększenie kapitału do spółki komandytowej. Stały się natomiast zyskiem spółki. Spór pomiędzy fiskusem a podatnikiem dotyczył sposobu, zasad i warunków opodatkowania owych niepodzielnych zysków. Mimo pozornej prostoty, spór był bardzo skomplikowany, ponieważ zysk wypracowany pierwotnie przez spółkę z o.o. nie zasilił wkładu kapitałowego w spółce kapitałowej. Wnioskująca o rozstrzygnięcie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Rzeszowie osoba prawna sformułowała pytanie tej treści: czy dokonana po momencie przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową wypłata na rzecz wspólników spółki komandytowej pieniędzy ze źródła tzw. niepodzielnych zysków spółki poprzedniej stanowi dla podatnika dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach podatku dochodowego? Sąd w swoim wyroku wydanym 27 lipca 2010 r. (sygn. I SA Rz 369/10) orzekł, że niepodzielne zyski muszą być potraktowane w dniu przekształcenia jako przychód wspólników. Dalej WSA wskazał, że zawarte określone wyliczenia nie stanowią katalogu zamkniętego. Ponadto sąd sprecyzował, że pozostawienie do dyspozycji pieniędzy nie musi automatycznie oznaczać wręczenia tych pieniędzy. Może jednak, jak powszechnie wiadomo, oznaczać stworzenie warunków ich swobodnego wykorzystania do wszelkiego rodzaju celów gospodarczych albo prywatnych. Tuż po dokonaniu przekształceń prawnych zyski zostałyby praktycznie pozostawione do dyspozycji wspólników w formie i w zakresie udziałów, które posiadają w nowej spółce, ponieważ to nowi wspólnicy są rzeczywistymi właścicielami posiadanych przez siebie udziałów, akcji lub innych podobnych walorów oraz od ich decyzji zależy czy w ogóle zostaną one zamienione w wyniku określonych transakcji na walutę. 9 / 15

10 WSA dodatkowo wyjaśnił, że zyski w spółkach nie zostały osiągnięte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ale ten kapitał jest niepodzielnym zyskiem osoby prawnej. Zatem spółka komandytowa sama z siebie nie płaci podatku dochodowego, taki podatek płacą wspólnicy. Sąd uznał równocześnie, że wnioskująca o rozstrzygnięcie sporu do WSA spółka pozyskała dochód z niepodzielnych zysków, jakie zostały osiągnięte w spółce kapitałowej. Tak więc nie był to dochód, jaki by przysługiwał podatnikowi wspólnikom spółki komandytowej w ramach przychodów otrzymanych z działalności gospodarczej. Przychód wspólników pozyskany w trakcie przekształceń prawnych spółek nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego. W wyroku WSA orzeczono więc, że podatkiem dochodowym musi być opodatkowana wartość niepodzielnych zysków w spółkach kapitałowych w sytuacji ich przekształceń prawnych. Przychód jest określany w momencie przekształcenia. Dochód z umorzenia akcji i podatek Dochód z tytułu umorzenia udziałów, akcji lub innych praw własnościowych w zasadzie opodatkowany jest podatkiem zryczałtowanym. Wynosi on 19 proc. zysku. Przychód taki może być jednak pomniejszony o poniesione koszty finansowe nabycia umarzanych tych walorów kapitałowych. Prawo zmniejszenia przychodu kwalifikującego się do opodatkowania nie może być mylone z pomniejszeniem o koszty podatkowe na zasadach ogólnych. Tak też ewentualna strata na umorzeniu papierów wartościowych nie wpływa na pomniejszenie podstawy opodatkowania, obliczanej dla celów podatku dochodowego wyliczanego na zasadach 10 / 15

11 ogólnych, co wynika z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2009 r. (sygn. II FSK 1084/08). Spór dotyczył spółki kapitałowej, która dokonała zbycia posiadanych akcji. W tym czasie powstał problem: w okresie między nabyciem a umorzeniem wartość rynkowa akcji znacząco spadła. A wynagrodzenie z umorzenia tych papierów wartościowych było także znacznie niższe od kosztów ich pierwotnego nabycia. Tym samym z gospodarczego i finansowego punktu widzenia wnioskodawca poniósł stratę. Według urzędu skarbowego i izby skarbowej następnie również zdaniem WSA w Gdańsku, wspomniana strata nie może wpłynąć na pomniejszenie podstawy opodatkowania obliczanej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wynik umorzenia akcji według fiskusa i WSA traktowany jest podobnie jak dywidenda oraz inne dochody otrzymywane z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych. Przychody tego typu są opodatkowane w sposób zryczałtowany według stałej podatkowej stawki 19 proc. Nie mają one wpływu na podstawę opodatkowania, od której pobiera się podatek. Po niekorzystnym wyroku sądu administracyjnego I instancji spółka wniosła skargę kasacyjną do NSA. Przyznała, że przychody otrzymywane z tytułu udziału w otrzymywanych zyskach osób prawnych opodatkowane są na zasadach ryczałtu. A więc jednocześnie nie podlegają łączeniu z resztą wyniku podatkowego. Prawni przedstawiciele spółki powołali się na art. 10 ust. 1 ustawy CIT. Zdaniem autorów skargi kasacyjnej, użyte sformułowanie dochód (przychód) faktycznie uzyskany dotyczyć może tylko i wyłącznie zysku, a nie osiągniętej straty. Zysk powinien być opodatkowany w sposób zryczałtowany, równocześnie nie ma przeszkód, by zaliczyć stratę do kosztów podatkowych, żadne przepisy prawa podatkowego tego nie zakazują. 11 / 15

12 NSA odrzucił pogląd, jakoby pojęcie dochodu albo przychodu praktycznie osiąganego z akcji lub udziału było podobne do zysku. W specyficznym przypadku, kiedy umorzenie papierów wartościowych dokonywane jest w sytuacji straty finansowej, trzeba przyjąć, że zachodzi do powstania dochodu, ale jest on równy zeru. Naczelny Sąd administracyjny stwierdził ponadto, że w sytuacji dochodów z udziału w zyskach osób prawnych opodatkowaniu podlega dochód bez zmniejszania o koszty jego uzyskania. Stwierdzenie tego typu może się wydać niestety prawnie i podatkowo kontrowersyjne w kontekście zasady, która pozwala, w sytuacji wyliczenia przychodu ze sprzedaży (umorzenia) aktywów kapitałowych, pomniejszyć dochód o koszty nabycia umorzonych papierów wartościowych. NSA podkreślił, że zasada tego typu, która wynika z art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy o CIT, może dotyczyć tylko prawa do zmniejszenia pozycji przychodowej o koszt nabycia papierów wartościowych. Tego typu pomniejszenia nie wolno traktować jako potrącenia kosztu na przyjętych ogólnych zasadach. Dlatego, zdaniem sądu, w sytuacji umorzenia walorów kapitałowych podatnik nie może potrącić kosztu na wspomnianych zasadach ogólnych, strata na umorzeniu akcji lub udziałów nie może zmniejszać wartości podatku z działalności gospodarczej statutowej spółki. Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 Ustawy o CIT, przychód osiągany w ramach umorzenia papierów wartościowych powinien być zaliczony jako przychód z tytułu udziału w dochodach osób prawnych. W zasadzie wykluczona jest prawidłowość zastosowania zasad ogólnych. Może być inaczej, ale w sytuacji, gdy przedmiotem umorzenia objęte są akcje lub udziały w formie niepieniężnej w postaci firmy. We wspomnianej interpretacji prawa podatnik objął umarzane papiery wartościowe za gotówkę. Dlatego też zdaniem NSA zasady ogólne nie mogą być zastosowane. 12 / 15

13 W przypadku zaś dochodów z umorzenia akcji albo udziałów opodatkowaniu podlega przychód. Nie ma prawnego przepisu, który by stanowił inaczej, że w takiej sytuacji istnieje możliwość rozpoznania kosztów pozyskania dochodu ani co jest takim kosztem podatkowym i finansowym. Według art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy o CIT przychód, jaki podlega opodatkowaniu, ulega pomniejszeniu o koszt nabycia lub objęcia umarzanych akcji. W praktyce sumy osiągane z tytułu odpłatnego zbycia aktywów kapitałowych na rzecz spółki by je następnie umorzyć w części będącej kosztem ich nabycia lub objęcia nie są przychodem. Wniesienie akcji Podatnik będzie prowadził na terenie Polski działalność pożyczkową w formie spółki komandytowo-akcyjnej. Będzie wnosił wkład do tworzonej spółki w postaci papierów wartościowych (udziałów i akcji) z innych firm polskich oraz działających na terenie Unii Europejskiej. Tego typu papiery zostaną wniesione jako wkład po przeliczeniu według wartości rynkowej. Taka też wartość zostanie zapisana w księgach rachunkowych nowej spółki. W związku z tym podatnik zadał ostatecznie (po niekorzystnych interpretacjach organów podatkowych) pytanie z prośbą o interpretację prawną Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach. Pytanie brzmiało: czy w związku z wniesieniem do nowej spółki wkładu w postaci papierów wartościowych posiadanych z tytułu prawa własności w innych spółkach kapitałowych, powstanie w związku z tym przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym? Istotą sporu pomiędzy podatnikiem a ministrem finansów, który wydał interpretację przepisów prawa podatkowego na wniosek podatnika, było to, że resort nie zgodził się z twierdzeniem podatnika, że w opisywanej sytuacji, nie należy płacić żadnego podatku dochodowego. 13 / 15

14 Kielecki sąd w swoim orzeczeniu z 12 sierpnia 2010 r. (sygn. I SA/Ke 329/10) nie zgodził się ze stanowiskiem prawnym ministra finansów. Sąd administracyjny co prawda stwierdził, że przedstawiciele organów podatkowych dobrze analizowali omawiane zdarzenie prawno-podatkowe (przyszłe) według prawa podatkowego, gdzie źródłem dochodu są kapitały i prawa majątkowe. W art. 17 Ustawy o PIT określony jest cały katalog wydarzeń podatkowych, kiedy to powstaje dochód opodatkowany. Przychodem z kapitałów jest więc nominalna wartość udziałów lub akcji w spółce posiadającej osobowość prawną w zamian za wkład bezgotówkowy oraz należne, ale nieotrzymane praktycznie dochody z odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną. Dotyczy to także innych walorów kapitałowych. Według sądu, zakres i ocena prawna obu strumieni kapitału są zdecydowanie odmienne. Sąd ostatecznie uznał, że przedstawiciele prawni ministra finansów prawidłowo analizowali wspomnianą sytuację, jednak niestety wyciągnęli z niej nieprawidłowe wnioski. Kielecki WSA stwierdził, że aby uznać czynność (w tym przypadku: wniesienie do nowej spółki tytułem aportu w postaci akcji lub udziałów) za przynoszącą dochód, muszą być spełnione dwa podstawowe warunki. Musi zaistnieć prawne zbycie takich walorów, a zbycie akcji lub udziałów musi być odpłatne. Co prawda WSA zgodził się ze stanowiskiem ministra finansów, że wniesienie aportem do spółki akcyjnej lub komandytowej jest rodzajem zbycia. Jednak nie zgodził się ze stwierdzeniem, że to zbycie ma charakter odpłatny. Podatnik nie otrzymał zapłaty, więc nie powstał dochód, zysk klasyfikujący się do opodatkowania podatkiem dochodowym. 14 / 15

15 Wymiar sprawiedliwości ponadto zwrócił uwagę na interpretację ministra, że w sprawie odpłatności w tej sytuacji istnieje kilka rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Sąd mimo to opowiedział się za tym, że wniesienie aportem do spółki akcyjnej, komandytowej lub innej kapitałowej wkładu w postaci akcji bądź udziałów stanowi zbycie tych walorów kapitałowych. Jednak, co ważne dla sprawy opłat podatkowych tego typu, zbycie nie ma charakteru odpłatnego. Nie powstał zatem zysk, nie ma co opodatkować. Sąd dalej wywiódł, że osoba wnosząca wkład do nowej spółki nie otrzymuje ekwiwalentu ani pieniężnego, ani kapitałowego, ani majątkowego. WSA przyznał, że za wkład skarżący otrzyma udziały w nowej spółce, to jednak nie ma możliwości tego majątku wyliczyć ani precyzyjnie określić, w jaki sposób i co stanowi wartość opodatkowaną. Otrzymane udziały mają określoną wartość rynkową, ale nie stanowią rynkowej ani innej ceny nabycia. Osoba prawna lub fizyczna wnosząca tytułem aportu wkład w postaci udziałów lub akcji innych przedsiębiorstw do nowej spółki kapitałowej nie otrzymuje zapłaty. Otrzymuje za to udziały w nowej spółce, ale te udziały nie są ceną nabycia, nie są zmaterializowane, nie mogą być zatem podstawą do opodatkowania według przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ani według przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawa prawna: - Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. DzU z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.), - art. 217 Konstytucji RP, - Ustawa z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (DzU nr 146, poz z późn. zm.), - Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DzU nr 165, poz. 1169, nr 171, poz i nr 176, poz z późn. zm.) 15 / 15