Rachunkowość i Podatki. Samochód w firmie

Transkrypt

1 Rachunkowość i Podatki Wydanie specjalne Wydawca: Rachunkowość sp. z o.o Warszawa, ul. Tamka 18 lok redakcja@rachunkowosc.com.pl tel tel./faks faks Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 1

2 Spis treści Odliczenie VAT od wydatków związanych z samochodami Wydatki na nabycie i eksploatację samochodów skutki podatkowe od 1. kwietnia 2014 r. /5 Trudno udowodnić, że pojazd nie jest używany poza działalnością gospodarczą /25 Z każdej faktury za paliwo można odliczyć VAT /37 Jak księgować VAT od paliwa zakupionego do samochodów osobowych /46 Prawo do odliczenia VAT przy zakupie paliwa na kartę paliwową /50 Parkowanie pojazdu służbowego przed domem a pełne odliczenie VAT /51 Obowiązek korekty VAT na skutek zmiany przeznaczenia pojazdu /53 Odliczanie VAT od naprawy auta sprzedawanego w procedurze VAT marża /54 Odliczenie VAT z faktury za naprawę samochodu opłaconej z OC sprawcy wypadku /55 Leasing Jak rozliczyć czynsz inicjalny /57 Obowiązek składania informacji VAT-26 po wykupie samochodu z leasingu /59 Sprzedaż poleasingowego auta bez podatku /60 Zawieszenie działalności gospodarczej a koszty leasingu /62 Zmiana leasingobiorcy skutki CIT i PIT /63 Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 2

3 Koszty eksploatacji samochodów Czy właściciel jednoosobowej firmy może mieć trzy samochody /66 Amortyzacja samochodu otrzymanego w darowiźnie /67 Sposób rozliczenia VAT od wydatków samochodowych a podatek dochodowy /68 Opłaty za parkingi i autostrady w kilometrówce /70 Sprzedaż samochodu Sprzedaż prywatnego auta może rodzić przychód z działalności gospodarczej /71 Opodatkowanie sprzedaży samochodu kupionego w procedurze VAT marża /74 Sprzedaż samochodu osobowego, przy zakupie którego odliczono tylko część VAT /75 Skutki udostępnienia firmowego samochodu pracownikowi Prywatne jazdy pracowników firmowym autem ustalenie przychodu, VAT i składki ZUS /77 Czy ryczałt za nieodpłatne używanie służbowego samochodu obejmuje paliwo /83 Samochód służbowy używany przez pracownika do celów prywatnych ewidencja księgowa /85 Wynajem samochodów służbowych pracownikom i zarządowi spółki /88 Odsprzedaż paliwa pracownikowi a kasa rejestrująca /89 Nieodpłatne przekazanie samochodu służbowego pracownikom i ponoszenie kosztów jego eksploatacji, a ewidencja w kasie rejestrującej /90 Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 3

4 Stosowane skróty: akty prawne: 112 dyrektywa dyrektywa 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Kc Kodeks cywilny Kks Kodeks karny skarbowy Kp Kodeks pracy Kpc Kodeks postępowania cywilnego Ksh Kodeks spółek handlowych Op Ordynacja podatkowa rozporządzenie pkpir rozporządzenie ministra finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów rozporządzenie składkowe rozporządzenie ministra pracy i polityki socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe rozporządzenie w sprawie kas rozporządzenie ministra finansów w sprawie kas rejestrujących rozporządzenie w sprawie zwolnień od kas rozporządzenie ministra finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących updof ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych updop ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych uor ustawa o rachunkowości ustawa akcyzowa ustawa o podatku akcyzowym z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych ustawa o PCC ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawa o VAT ustawa o podatku od towarów i usług usus ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych uzpd ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne pozostałe skróty: BIP Biuletyn Informacji Publicznej CEIDG Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej IS izba skarbowa MF minister finansów NSA Naczelny Sąd Administracyjny PKD Polska Klasyfikacja Działalności pkpir podatkowa księga przychodów i rozchodów SN Sąd Najwyższy TSUE Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej TK Trybunał Konstytucyjny UC urząd celny US urząd skarbowy WDT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów wnip wartości niematerialne i prawne WNT wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów WSA wojewódzki sąd administracyjny Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 4

5 Odliczenie VAT od wydatków związanych z samochodami Wydatki na nabycie i eksploatację samochodów skutki podatkowe od 1. kwietnia 2014 r. Zasady odliczania VAT naliczonego związanego z nabyciem i eksploatacją samochodów o dopuszczalnej masie całkowitej (dmc) nieprzekraczającej 3,5 tony bardzo się skomplikowały. Zyskali podatnicy, którzy korzystają z aut w taki sposób, że wyklucza to ich użycie do celów prywatnych. Straciły firmy posiadające pojazdy z homologacją osobową. W ślad za zmianami w VAT nastąpiła modyfikacja przepisów o podatkach dochodowych zawierających definicję samochodu osobowego. Wpływa to na rozliczenie kosztów związanych z samochodami. W grudniu 2013 r. Polska uzyskała zgodę Unii Europejskiej na ponowne wprowadzenie ograniczeń w odliczaniu VAT naliczonego przy nabyciu i eksploatacji samochodów o dmc nieprzekraczającej 3,5 tony. Dzięki temu ustawodawca mógł przygotować nowelizację ustawy o VAT przewidującą rozwiązania mniej korzystne dla podatników niż obowiązujące r. (w przeddzień wejścia Polski do UE) oraz w okresie od r. do r. W latach polskie regulacje nie musiały być zgodne z ogólnymi zasadami podatku VAT (klauzulą standstill zakazującą pogarszania sytuacji przedsiębiorców w zakresie odliczania VAT), ponieważ w 2010 r. zgodziła się na to UE. Z Decyzji Wykonawczej Rady upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Decyzja Rady) wynika, że polski ustawodawca został upoważniony do wprowadzenia 50% ograniczenia w odliczaniu VAT od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją (w tym zakupem paliwa) samochodów, które nie są używane wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Co istotne, UE zgodziła się na wprowadzenie swego rodzaju domniemania, że samochody o dmc nieprzekraczającej 3,5 tony są używane także do celów prywatnych. Zgodnie z Decyzją Rady ograniczenia nie mają jednak zastosowania, gdy samochód wykorzystywany jest wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej. Ogólne założenia wynikające z Decyzji Rady są więc dość proste. Natomiast przepisy ustawy o VAT je uwzględniające już takie nie są. Decyzja Rady wygasa z końcem 2016 r. (ale może zostać przedłużona). Do tego momentu mają również obowiązywać przepisy ustawy o VAT na niej oparte. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 5

6 Zasada 50% O d r. do ustawy o VAT wprowadzono definicję pojazdów samochodowych. Są to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Definicja ta jest istotna przede wszystkim dla przedsiębiorców eksploatujących motocykle i pojazdy typu quad. W rozumieniu przepisów o ruchu drogowym są to bowiem pojazdy samochodowe (nie są nimi motorowery). Przed r. nie było jednak oczywiste, czy ustawa o VAT odsyła w tym zakresie do przepisów o ruchu drogowym. Teraz nie ma już żadnych wątpliwości. Podstawowa reguła odliczania VAT dotyczącego pojazdów samochodowych zawarta jest w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z nowym brzmieniem tego przepisu w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku: 1) wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika; 2) należnego z tytułu: a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca, b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca, c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów; 3) należnego, w przypadku o którym mowa w art. 33a; 4) wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej, w przypadku o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34. Artykuł 86a ustawy o VAT precyzuje, że do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące: 1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych; 2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt. 3; 3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów. Większość przedsiębiorców nabywa samochody, paliwo i usługi związane z ich eksploatacją od polskich firm. Powyższy przepis oznacza, że, co do zasady, będą mogli odliczać połowę VAT wynikającego z otrzymanych faktur. Od tej reguły jest jednak kilka wyjątków (zostaną one omówione w dalszej części artykułu). W przypadku transakcji, dla których podatnikiem jest nabywca (np. wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu lub leasingu samochodu od zagranicznej firmy), odliczeniu podlega 50% kwoty podatku należnego. Efekt ekonomiczny jest zatem taki sam. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 6

7 Kiedy prywatny użytek nie jest opodatkowany Przedsiębiorca, który przy nabyciu samochodu odliczył 60% VAT naliczonego nie więcej niż 6000 zł (lub według obowiązującego wcześniej limitu 50% VAT naliczonego nie więcej niż 5000 zł), nie musi opodatkowywać VAT jego użycia do celów innych niż działalność gospodarcza. Tak wynika z art. 7 nowelizacji. Co istotne, przepis ten stosuje się do rozliczeń za okresy rozliczeniowe rozpoczynające się r. Wcześniej obowiązywała taka sama zasada i wynikała ona z art. 5 ustawy z r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (DzU nr 247, poz ze zm.). Przedsiębiorca, który od r. nabędzie samochód z 50% odliczeniem, również nie ma obowiązku opodatkowywać jego użycia do celów innych niż działalność gospodarcza. Takie są konsekwencje art. 8 ust. 5 ustawy o VAT. W powyższych przypadkach za nabycie samochodu uznaje się również jego używanie na podstawie umowy najmu, leasingu lub innej o podobnym charakterze (art. 8 ust. 6 ustawy o VAT oraz art. 7 ust. 2 nowelizacji). Trzy wyjątki Z ustawy o VAT wynika, że istnieją trzy sytuacje, kiedy nie będą miały zastosowania ograniczenia w odliczaniu VAT związanego z nabyciem i eksploatacją samochodów o dmc nieprzekraczającej 3,5 tony. Po pierwsze pełne odliczenie przysługuje w odniesieniu do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Ten przepis jest dość jasny. Przykładem jego zastosowania będzie montaż taksometru. Więcej wątpliwości budzą dwie pozostałe sytuacje wskazane w art. 86a ust. 3 ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika bowiem, że nie stosuje się ograniczenia odliczenia VAT naliczonego do 50%, gdy: 1) pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub 2) pojazdy samochodowe są konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie. Podział ten trudno uznać za przejrzysty, ponieważ do pierwszej grupy z mocy ustawy zakwalifikowane zostały niektóre pojazdy o dmc nieprzekraczającej 3,5 tony tylko ze względu na spełnienie przesłanek technicznych, np. samochody typu pick-up z jednym rzędem siedzeń. Oznacza to, że niektóre względy konstrukcyjne powodują, że ograniczenia w odliczaniu VAT wprost nie mają zastosowania, a inne względy konstrukcyjne powodują, że samochód uznawany jest za używany wyłącznie do działalności gospodarczej (co również skutkuje prawem do pełnego odliczenia VAT, ale na innej podstawie). Pojazdy służące wyłącznie działalności gospodarczej Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy o VAT: pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli: 1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 7

8 2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Pojazdy zaliczane do tej drugiej grupy (ze względu na określone kryteria techniczne) zostały wskazane w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT (patrz poniżej). Minister Finansów może określić, w drodze rozporządzenia, inne niż określone w tym przepisie pojazdy samochodowe uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, wymagania dla tych pojazdów samochodowych oraz dokumenty potwierdzające ich spełnienie. W przypadku pojazdów mających więcej niż jeden rząd siedzeń jednym z kryteriów może być to, aby dmc była większa niż 3 tony. Auta spełniające kryteria techniczne Zgodnie z art. 86a ust. 9 ustawy o VAT za pojazdy, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (nieobjęte ograniczeniami w odliczaniu VAT), uważa się: 1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą: a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków; 2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu; 3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń: agregat elektryczny/spawalniczy, do prac wiertniczych, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych, żuraw samochodowy jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym. Dodatkowe badania techniczne W myśl art. 86a ust. 10 ustawy o VAT spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86a ust. 9 pkt. 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań. Natomiast spełnienie kryteriów z art. 86a ust. 9 pkt 3 ustawy o VAT stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W przepisach przejściowych (art. 9 nowelizacji) wskazano, że dodatkowe badanie techniczne przez okręgową stację kontroli pojazdów powinno być przeprowadzone w terminie najbliższego obowiązkowego okresowego badania technicznego, nie później jednak niż do końca czerwca 2014 r. Jeśli jednak wcześniej pojazd ma zostać sprzedany (lub będzie przedmiotem innej dostawy), to dodatkowe badanie techniczne należy przeprowadzić przed tą transakcją. Z art. 9 ust. 3 nowelizacji wynika, że zachowują ważność zaświadczenia wydane przed r. dla pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van. Zarówno przed 1 kwietnia, jak i obec- Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 8

9 nie VAT z nimi związany podlega odliczeniu bez ograniczeń, powtarzanie badań technicznych byłoby zatem bezcelowe. Przykład Firma budowlana posiada trzy samochody, które przed r. dawały jej prawo do pełnego odliczenia VAT. Pierwszy to pick-up z jednym rzędem siedzeń, drugi to pick-up z dwoma rzędami siedzeń, trzeci to van z jednym rzędem siedzeń. Pick-up z jednym rzędem siedzeń musi ponownie przejść dodatkowe badania techniczne. Należy je przeprowadzić do końca czerwca 2014 r., chyba że wcześniej wypada obowiązkowy przegląd techniczny (badanie dla celów VAT trzeba zrobić już wtedy). Pick-up z dwoma rzędami siedzeń od r. nie daje już prawa do pełnego odliczenia VAT (chyba że właściciel uzna, że zasady jego eksploatacji wykluczają prywatny użytek i będzie prowadził ewidencję przebiegu). Dodatkowego badania technicznego z wynikiem pozytywnym nie można zatem przeprowadzić. VAT zawarty w wydatkach związanych z eksploatacją pojazdu typu van z jednym rzędem siedzeń nadal podlega pełnemu odliczeniu. Dodatkowe badanie techniczne przeprowadzone przed r. zachowuje ważność na mocy art. 9 ust. 3 nowelizacji. Zmiany konstrukcyjne i obowiązek korekty Zgodnie z art. 86a ust. 11 ustawy o VAT, jeśli w pojeździe, dla którego okręgowa stacja pojazdów wydała zaświadczenie potwierdzające, że nie stosuje się wobec niego ograniczeń w odliczaniu VAT zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 lub 2, to uznaje się, że pojazd nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej: od dnia wprowadzenia zmian, jeżeli nie można określić dnia wprowadzenia zmian: od okresu rozliczeniowego, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył VAT naliczony od wydatków związanych z tym pojazdem samochodowym, od okresu rozliczeniowego następującego po okresie rozliczeniowym, dla którego podatnik wykaże, że pojazd samochodowy spełniał wymagania, o których mowa w ust. 9 pkt 1 lub 2. Wówczas podatnik ma obowiązek skorygować kwotę podatku naliczonego. Korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Korekta nie jest konieczna, jeżeli sposób wykorzystywania samochodu wyklucza użytek prywatny, co potwierdza ewidencja przebiegu oraz podatnik zawiadomił urząd skarbowy, że odlicza VAT bez ograniczeń (zachodzi przypadek, o którym mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 patrz poniżej). Auta wyłączone z prywatnego użytku decyzją podatnika Najwięcej wątpliwości najprawdopodobniej będzie budził art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Pozwala on bez ograniczeń odliczać VAT związany z nabyciem i eksploatacją dowolnego pojazdu samochodowego (a więc również zwykłego auta osobowego z dwoma rzędami siedzeń, homologacją osobową i dowolną ładownością) pod warunkiem, że: sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 9

10 prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Sposób sformułowania tego przepisu sugeruje, że nie każdy przedsiębiorca będzie miał możliwość uznania, iż wykorzystuje swój samochód tylko do działalności gospodarczej. Ustawodawca wskazał bowiem, że sposób wykorzystywania pojazdu musi wykluczać jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością. Wskazuje to na konieczność uniemożliwienia nawet potencjalnego zastosowania samochodu do celów osobistych podatnika lub jego pracowników. W uzasadnieniu do projektu nowelizacji Ministerstwo Finansów wskazywało, że osoba prowadząca jednoosobową firmę w miejscu zamieszkania nie będzie mogła uznać, iż eksploatuje samochód tylko do celów działalności gospodarczej i dzięki temu odliczać VAT bez ograniczeń. Należy się zatem spodziewać, że w ten sposób art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT będzie interpretowany przez organy podatkowe. Konstrukcja tego przepisu rzeczywiście wskazuje, że w odniesieniu do samochodów osobowych regułą jest ograniczone prawo do odliczania VAT, a możliwość pełnego odliczenia należy uznać za wyjątek. Co do zasady rozwiązanie to jest zgodne z Decyzją Rady. Można mieć jednak wątpliwości, czy zgoda UE pozwala pozbawić pełnego odliczenia wszystkich bez wyjątku przedsiębiorców prowadzących jednoosobowe firmy w miejscu zamieszkania. Wydaje się, że tak nie jest. Jak zagwarantować użycie wyłącznie na cele firmy Które firmy mogą więc uznać, że używają samochody tylko do celów działalności gospodarczej? Przedstawimy to na przykładach. Przykład Spółka z o.o. sprzedaje materiały budowlane. Zatrudnia kilku przedstawicieli handlowych, którzy do swojej pracy wykorzystują samochody służbowe (z nadwoziem typu hatchback i homologacją osobową). Samochody parkowane są terenie firmy (pracownicy odbierają je rano i po zakończeniu pracy zostawiają na firmowym parkingu). Dodatkowo firma wykupiła usługę monitorowania pojazdów. Dzięki temu może w każdej chwili sprawdzić, gdzie znajduje się dany samochód. Obowiązujący w spółce regulamin zabrania używania ich do celów prywatnych. Nie powinno być wątpliwości, że spółka może odliczać VAT bez ograniczeń (co będzie się jednak wiązać m.in. z koniecznością prowadzenia ewidencji przebiegu). Należy bowiem przyjąć, że przyjęty przez spółkę sposób eksploatacji samochodu wyklucza używanie do celów innych niż służbowe. Po pierwsze pracownicy używają samochodów tylko w godzinach pracy, po drugie, dzięki wykupieniu usługi monitoringu spółka może kontrolować sposób eksploatacji pojazdów. Trudno sobie wyobrazić dochowanie przez podatnika większej staranności. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 10

11 Przykład Spółka jawna zajmuje się montażem okien i zatrudnia kilku przedstawicieli handlowych, którzy wykorzystują w pracy służbowe samochody osobowe. W umowach z pracownikami spółka zobowiązała ich do parkowania samochodów w ustalonych indywidualnie, bezpiecznych miejscach w pobliżu miejsca zamieszkania pracownika. Mają być tam parkowane także w weekendy. Umowy z pracownikami nie przewidują możliwości używania samochodów do celów prywatnych. Pracodawca nie ma możliwości technicznych monitorowania sposobu używania samochodów przez pracowników. Wydaje się, że ustalony przez spółkę sposób eksploatacji samochodu nie wyklucza użycia go do celów prywatnych. Pracownicy mają bowiem potencjalnie możliwość korzystania z nich poza godzinami pracy (choć w ten sposób łamaliby umowę z pracodawcą) lub w drodze do miejsca wykonywania obowiązków. Wydaje się, że gdy samochody parkowane są pod domem pracownika, same postanowienia umowne wykluczające możliwość prywatnego ich używania, mogą nie być dla organów podatkowych wystarczające. Możliwych wariantów jest jednak dużo więcej. Można się np. zastanawiać, czy gdyby pracodawca z pierwszego przykładu nie miał możliwości monitorowania pojazdów, to przysługiwałoby mu prawo do pełnego odliczenia VAT. Wydaje się, że tak. Poza godzinami pracy zatrudnione osoby nie mają bowiem dostępu do samochodów. Można również rozważać, czy w drugim przypadku wykupienie monitoringu pozwoliłoby na pełne odliczenie VAT. Jeśli z umowy o pracę wynika, że przedstawiciel handlowy wsiadając do samochodu, zaczyna wykonywanie obowiązków służbowych, to powinno to być możliwe. Całodobowy monitoring pojazdu wyklucza bowiem używanie pojazdu do celów prywatnych. W takich wypadkach warto rozstrzygnąć wątpliwości, występując z wnioskiem o indywidualną interpretację przepisów podatkowych. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 11

12 Wynajem pracownikowi Można też zastanawiać się, czy prawo do pełnego odliczenia mają firmy, które co prawda zezwalają pracownikom na wykorzystywanie samochodów do celów prywatnych, ale odpłatnie. Można bowiem uznać, że tacy podatnicy, poza podstawową działalnością gospodarczą, świadczą usługi najmu pojazdów dla pracowników. To by oznaczało, że nawet gdy pracownicy używają samochodów do celów osobistych, to pracodawca wykorzystuje je tylko do celów związanych z działalnością gospodarczą. Do takiego rozwiązania należy jednak podchodzić ostrożnie. Jest bowiem prawdopodobne, że będzie ono kwestionowane przez organy podatkowe. Ewidencja przebiegu Podatnicy, którzy chcą w pełni odliczać VAT, a użytkowane przez nich samochody nie są traktowane w uprzywilejowany sposób ze względu na ich konstrukcję, obowiązani są prowadzić ewidencję przebiegu pojazdów. Dane, które należy w niej podawać, wymieniamy w ramce obok. Wątpliwości budzi wymóg, by wpis kierującego pojazdem był potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem. Wymóg potwierdzania autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem wprowadzono w czasie prac w parlamencie. W pierwszej wersji projekt nowelizacji przewidywał obowiązek potwierdzania podpisem przez kierującego autentyczności wpisu dokumentującego użycie samochodu. Celem tej zmiany miało być umożliwienie prowadzenia ewidencji w formie elektronicznej. Wydaje się więc, że taka forma dokonywania wpisów przez kierującego pojazdem jest dopuszczalna, a podatnik musi potwierdzić, że to właśnie kierujący pojazdem był autorem wpisu w zakresie daty i celu wyjazdu, trasy oraz liczby przejechanych kilometrów. W praktyce, w czasie prowadzenia ewidencji, z pewnością mogą pojawić się różne inne wątpliwości. Przepisy nie dają bowiem np. odpowiedzi na pytanie, w jak bardzo szczegółowy sposób należy wskazać cel wyjazdu oraz opis trasy. Czy wystarczy, że przedstawiciel handlowy wpisze Wizyta u stałych odbiorców w Radomiu i Kielcach, czy też powinien podać adresy wszystkich odwiedzanych sklepów? Należy się spodziewać licznych wniosków o interpretacje w tym zakresie. Warto bowiem upewnić się, że organy podatkowe nie zakwestionują prowadzonej ewidencji. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 12

13 Trzeba wpisywać cel każdego wyjazdu Zgodnie z art. 86a ust. 5 ustawy o VAT ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać: 1) numer rejestracyjny pojazdu samochodowego; 2) dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji; 3) stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji; 4) wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący: a) kolejny numer wpisu, b) datę i cel wyjazdu, c) opis trasy (skąd dokąd), d) liczbę przejechanych kilometrów, e) imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem; 5) liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji. Pewne uproszczenia są przewidziane, gdy pojazd jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika. Wówczas wpisu, o którym mowa w pkt. 4. dokonuje osoba udostępniająca pojazd. Obejmuje on następujące dane: kolejny numer wpisu, datę i cel udostępnienia pojazdu, stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu, liczbę przejechanych kilometrów, stan licznika na dzień zwrotu pojazdu, imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd. Kiedy bez ewidencji Ewidencji nie trzeba prowadzić dla pojazdów samochodowych: przeznaczonych wyłącznie do: odprzedaży, sprzedaży, gdy są to pojazdy wytworzone przez podatnika, oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika; w odniesieniu do których: kwotę VAT naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza, stosując 50% limit lub podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT od wydatków z nimi związanych (np. gdy prowadzi on działalność zwolnioną z VAT). Minister Finansów może określić, w drodze rozporządzenia, inne przypadki, w których podatnicy nie mają obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu. Powiadomienie urzędu skarbowego Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których należy prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, są obowiązani złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach. Mają na to 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 13

14 Wzór takiej informacji (VAT-26) określa rozporządzenie Ministra Finansów. W razie zmiany sposobu wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji złożonej informacji. Powinien to zrobić najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany. Za zaniedbania związane z powyższymi obowiązkami przewidziano surowe sankcje. Zgodnie z dodanym od r. do Kodeksu karnego skarbowego art. 56a podatnik, który wbrew obowiązkowi: nie składa właściwemu organowi podatkowemu informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT, albo składa ją po terminie lub podaje w niej dane niezgodne ze stanem rzeczywistym, dokonując odliczenia podatku niezgodnie z przepisami o VAT, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych. W wypadku mniejszej wagi sprawca tych czynów zabronionych podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe (art. 56a 2 Kks). Nie podlega karom podatnik, który złożył informację po terminie, ale przed dniem: 1) rozpoczęcia czynności sprawdzających w zakresie VAT (szkopuł w tym, że przepisy Ordynacji podatkowej nie określają, kiedy formalnie następuje rozpoczęcie takich czynności; w mojej ocenie rozpoczęcie czynności sprawdzających oznacza działania urzędu skarbowego, o których podatnik wie, czyli np. wezwanie do wyjaśnienia, czy firmowe samochody używane są tylko do celów działalności gospodarczej); 2) doręczenia zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego w ramach kontroli skarbowej w zakresie VAT, a gdy nie stosuje się zawiadomienia przed dniem wszczęcia takiej kontroli lub postępowania, jeżeli nie rozpoczęto czynności sprawdzających w zakresie VAT; 3) wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie VAT, jeżeli nie zostały rozpoczęte czynności sprawdzające, ani nie doręczono powyższych zawiadomień i nie rozpoczęto kontroli. Korekta po zmianie przeznaczenia pojazdu Nowo dodany art. 90b ustawy o VAT określa zasady korekty VAT naliczonego, w razie zmiany sposobu wykorzystania pojazdu w ciągu 60 miesięcy od nabycia. Korekta następuje, gdy podatnik nabył samochód: z prawem do pełnego odliczenia, w związku z przeznaczeniem go do wykorzystywania wyłącznie w działalności gospodarczej, a następnie w okresie 60 miesięcy od nabycia zmienia jego przeznaczenie i będzie wykorzystywał ten pojazd również do innych celów niż działalność gospodarcza, z ograniczonym do 50% prawem do odliczenia, a następnie w okresie 60 miesięcy od nabycia dokonuje sprzedaży opodatkowanej tego pojazdu lub przeznacza go do użytku wyłącznie w działalności gospodarczej. W pierwszym przypadku ma obowiązek zmniejszenia odliczonego VAT, w drugim natomiast ma możliwość zwiększenia podatku do odliczenia, jednak w odpowiedniej proporcji do pozostałego okresu korekty. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 14

15 Leasing rozpoczęty przed r. P ierwszy kwartał 2014 r. to był okres, gdy w salonach samochodowych ponownie królowały samochody z homologacją ciężarową oraz ładownością 500 kg i większą (potocznie nazywane samochodami z kratką, choć nie wszystkie z nich musiały być w nią wyposażone). W tym czasie wielu przedsiębiorców wzięło w leasing takie pojazdy. Na jakich zasadach odliczają VAT od rat leasingowych? Odpowiedź na to pytanie zawarta jest w przepisach przejściowych nowelizacji. Z art. 13 ust. 1 wynika, że w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed r., w stosunku do których na r. kwotę podatku naliczonego stanowił cały VAT wykazany na fakturze, nie stosuje ograniczeń w odliczaniu VAT od rat leasingowych lub czynszu najmu. Jeśli zatem na r. przedsiębiorca miał prawo do pełnego odliczenia VAT z rat leasingowych, to je zachował, ale pod pewnymi warunkami, określonymi w art. 13 ust. 2 nowelizacji. Przepis ten wskazuje, że pełne odliczenie VAT przysługuje bez uwzględnienia zmian umowy dokonywanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy. Ponadto: pojazdy samochodowe będące przedmiotem umów leasingu lub najmu zostały wydane podatnikowi przed r., umowa zostanie zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego (w sprawach VAT) naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie nowelizacji. Oznacza to, że podatnicy odliczający VAT z umów leasingu w ramach limitu obowiązującego przed r. (60% nie więcej niż 6000 zł) od tej daty dokonują odliczeń na nowych zasadach (połowa VAT wynikającego z faktury, bez ograniczenia kwotowego). Nie muszą też rejestrować umów leasingu lub najmu. Paliwo do osobowego auta bez odliczenia Na długo przed opublikowaniem projektu nowelizacji Ministerstwo Finansów zapowiedziało, że planuje pozbawić podatników możliwości odliczenia połowy VAT od wydatków eksploatacyjnych dotyczących samochodów osobowych, czyli z faktur za naprawy, przeglądy, zakup części itp. W zamian mieli oni jednak uzyskać prawo do odliczenia połowy VAT zawartego w cenie paliwa. Zapowiedzi Ministerstwa Finansów spełniły się tylko częściowo. Od r. podatnicy, którzy według obecnych przepisów nie używają samochodu tylko do celów działalności gospodarczej (czyli nie prowadzą ewidencji przebiegu i ich pojazd nie jest uprzywilejowany ze względu na konstrukcję), mogą odliczać tylko połowę VAT wynikającego z faktur dokumentujących naprawy, przeglądy i zakup części. Jednocześnie większość z nich uzyskała prawo do odliczenia połowy VAT od paliwa dopiero od r. Wynika to z art. 12 nowelizacji. Zgodnie z tym przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu: samochodów osobowych; innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dmc nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi: 1 jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg, 2 jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg, 3 lub więcej jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 15

16 Ograniczenia nie dotyczą pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 nowelizacji). Co to oznacza w praktyce? Tankując samochód typowo osobowy (w stosunku do którego przed r. nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od paliwa), nadal do r. nie można było odliczać VAT z tytułu zakupu benzyny, oleju napędowego lub gazu (nawet w ramach limitu 50%). Natomiast właściciele samochodów z homologacją ciężarową i ładownością 500 kg lub większą (kupionych zarówno przed, jak i od r.) mają prawo odliczać połowę VAT zawartego w cenie paliwa. Ich bowiem nie dotyczą ograniczenia wynikające z art. 12 nowelizacji (mają one zastosowanie, gdy ładowność wskazana w tym przepisie jest mniejsza od podanych limitów, uzależnionych od liczby miejsc). Zatem stosują oni zasady ogólne wskazane w art. 86a ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Te natomiast pozwalają odliczać połowę VAT wynikającego z wszelkich wydatków eksploatacyjnych (także z faktur za tankowanie). Poniżej na przykładach przedstawiamy kilka typowych sytuacji. W każdej z nich zakładamy, że podatnik nie złożył informacji, o używaniu samochodu tylko do działalności gospodarczej ze względu na warunki jego eksploatacji, które wykluczają prywatny użytek. Przykład Spółka z o.o. w lutym 2014 r. kupiła samochód z homologacją ciężarową i ładownością 501 kg. Odliczyła cały VAT z faktury zakupu, na zasadach obowiązujących przed r. Przed tą datą odliczała też cały VAT od wydatków eksploatacyjnych. Obecnie ma prawo odliczać połowę VAT od wszelkich wydatków związanych z eksploatacją samochodu (w tym z faktur za paliwo). Przykład W 2012 r. spółka jawna kupiła samochód z homologacją osobową ( zwykły hatchback z 5 miejscami). Do końca marca 2014 r. nie odliczała VAT z faktur za paliwo, ale w pełni obniżała VAT należny o naliczony wynikający z napraw. Od r. spółka nadal nie odlicza VAT z faktur za paliwo. Jednocześnie zakup części zamiennych lub usług (naprawy, myjnia) uprawnia ją do odliczenia jedynie połowy VAT naliczonego. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 16

17 Pełne odliczenie nie tylko dla nowych Podatnicy, którzy według obecnych przepisów używają samochodu tylko do celów działalności gospodarczej (czyli prowadzą ewidencję przebiegu bądź ich pojazd jest uprzywilejowany ze względu na konstrukcję), mogą odliczać cały VAT z faktur dokumentujących naprawy, przeglądy i zakup części i paliwa. Przy czym prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z eksploatacją samochodu (w tym na paliwo) dotyczy nie tylko pojazdów nabytych po wejściu w życie nowelizacji, ale także nabytych lub wziętych w leasing przed r. Podatnicy, którzy uznają, że spełniają kryteria określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT (czyli sposób wykorzystywania pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą), powinni prowadzić ewidencję przebiegu od dnia, w którym ponieśli pierwszy, od dnia wejścia w życie nowelizacji, wydatek związany z tymi samochodami. Informację do urzędu skarbowego (w której powiadamiają, że korzystają z pełnego odliczenia VAT) powinni złożyć w terminie 7 dni od dnia, w którym ponieśli pierwszy (licząc od r.) wydatek związany z tymi pojazdami. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 17

18 Zasady odliczania VAT od wydatków samochodowych najczęściej spotykane przypadki Samochody o dmc nieprzekraczającej 3,5 tony Rodzaj wydatku ponoszonego od r. Typ pojazdu Samochody o dmc powyżej 3,5 tony wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu pow. 9 osób typowo osobowe i zrównane z nimi kupione przed r. samochody z kratką i inne, nie objęte art. 12 nowelizacji wzięte w leasing przed r. samochody z kratką Zakup, import, wytworzenie 100% 100% 100% 50% Leasing, najem, dzierżawa 100% 100% 100% 50% 100% Paliwo 100% 100% 100% 50%* 50% 50% Usługi naprawy i konserwacji 100% 100% 100% 50% 50% 50% Inne towary i usługi związane z eksploatacją i używaniem 100% 100% 100% 50% 50% 50% Towary (oraz usługi ich montażu i naprawy) o przeznaczeniu obiektywnie wskazującym na wykorzystanie tylko w działalności gospodarczej 100% 100% 100% 100% 100% 100% * Od r. Zmiany w podatku dochodowym Od r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (updop) oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) zmieniła się definicja samochodu osobowego. Celem ustawodawcy było zachowanie spójności z rozwiązaniami przyjętymi od tej daty w ustawie o VAT. Chodziło o to, by samochody niepodlegające ograniczeniom przy odliczaniu VAT nie były uznawane za osobowe dla celów podatku dochodowego. Na skutek tej zmiany, w pierwszym kwartale 2014 r. za samochody osobowe dla celów podatku dochodowego nie były uznawane m.in. tzw. samochody z kratką. Wynikało to z art. 4a pkt 9a lit. f Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 18

19 updop oraz art. 5a pkt 19a lit. f updof. Kolejne zmiany w przepisach regulujących zasady odliczania VAT związanego z nabyciem i eksploatacją samochodów weszły w życie r. Ustawodawca postanowił zatem odpowiednio zmienić rozwiązania przyjęte w podatku dochodowym (aby te same pojazdy były traktowane w uprzywilejowany sposób dla celów rozliczenia VAT i podatku dochodowego). Zmiany te prezentujemy w ramce Jak zmieniła się definicja samochodu osobowego na str. 20). Definicja samochodu osobowego jest istotna, ponieważ pojazdy te zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych podlegają kilku ograniczeniom. Amortyzacja w ramach limitu W myśl art. 16 ust. 1 pkt 4 updop (oraz odpowiednio art. 22 ust. 1 pkt 4 updof) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia samochodu osobowego w części ustalonej od jego wartości przewyższającej równowartość 20 tys. euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez NBP z dnia przekazania samochodu do używania. Oznacza to, że kupując samochód, którego wartość w złotych odpowiada kwocie 40 tys. euro, do kosztów podatkowych w formie odpisów amortyzacyjnych można zaliczyć tylko połowę poniesionego wydatku. Skutki tego przepisu można złagodzić, obniżając wysokość stawki amortyzacyjnej, np. do 1%. To dlatego, że w momencie sprzedaży cała niezamortyzowana część wartości pojazdu jest kosztem uzyskania przychodu (nawet gdy jest znacznie wyższa niż równowartość 20 tys. euro). Koszt podatkowy można jednak rozliczyć dopiero w momencie sprzedaży samochodu, podczas gdy przedsiębiorcy zwykle dążą do tego, by nastąpiło to możliwie szybko (aby obniżyć dochód, a więc również podatek, już dziś a nie, np. za 5 lat). Bez jednorazowego odpisu Samochody osobowe nie mogą być amortyzowane jednorazowo na podstawie art. 16k ust. 7 updop (art. 22k ust. 7 updof). Zgodnie z tymi przepisami nowi podatnicy (w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność) oraz tzw. mali podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3 8 Klasyfikacji Środków Trwałych, z wyłączeniem samochodów osobowych. Takie odpisy nalicza się w roku podatkowym, w którym te składniki majątku zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Łączna wysokość jednorazowych odpisów amortyzacyjnych w roku podatkowym nie może przekraczać równowartości 50 tys. euro (w 2014 r. jest to 211 tys. zł). Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 19

20 Jak zmieniła się definicja samochodu osobowego Od do r. Ustawy o podatku dochodowym definiowały samochód osobowy jako pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą. Za samochód osobowy nie uznawano jednak: a) pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, oddzielony od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanego na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van; b) pojazdu samochodowego mającego więcej niż jeden rząd siedzeń, oddzielonych od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, u którego długość części przeznaczonej do przewozu ładunków (mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi) przekracza połowę długości pojazdu; c) pojazdu samochodowego, który ma otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków; d) pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu; e) pojazdu samochodowego będącego pojazdem specjalnym jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, lub z innych dokumentów określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 10 ustawy o VAT, wynika, że jest to pojazd specjalny; f) pojazdu samochodowego innego niż wymieniony w lit. a e, w którym liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi: 1 jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg, 2 jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg, 3 lub więcej jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg. Od r. Przez samochód osobowy rozumie się pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą. Obecnie wyjątków jest znacznie mniej niż przed wejściem w życie nowelizacji. Za samochód osobowy nie uznaje się: a) pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, oddzielony od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą: klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków; b) pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu; c) pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń: agregat elektryczny/ spawalniczy, do prac wiertniczych, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych, żuraw samochodowy; d) pojazdu samochodowego, który nie podlega ograniczeniom w odliczaniu VAT ze względu na swoją konstrukcję, wskazanego w rozporządzeniu Ministra Finansów wydanym na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o VAT. Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 20

21 Podobnie jak w ustawie o VAT spełnienie kryteriów wskazanych wyżej w lit. a i b stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań. Nie oznacza to jednak, że badania trzeba robić dwa razy: oddzielnie dla celów VAT i oddzielnie dla potrzeb podatku dochodowego. Wystarczy jedna wizyta na stacji diagnostycznej. Natomiast spełnienie kryteriów określonych w lit. c stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Metoda degresywna wykluczona Przepisy wykluczają również degresywną amortyzację samochodów osobowych. Może ona znacznie skrócić okres pełnego umorzenia nowych pojazdów (w stosunku do używanych korzystniejszym rozwiązaniem jest wybór indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 40%, możliwy także w odniesieniu do samochodów osobowych). Zasady amortyzacji degresywnej reguluje art. 16k ust. 1 updop (art. 22k ust. 1 updof). Metoda ta ma zastosowanie do maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3 6 i 8 KŚT oraz środków transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych. Pozwala w pierwszym podatkowym roku używania środka trwałego dokonywać odpisów przy zastosowaniu stawek podanych w wykazie, podwyższonych o współczynnik nie wyższy niż 2. W następnych latach podatkowych amortyzację nalicza się od wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy, ustalonej na początek kolejnych lat używania. Począwszy od roku, w którym tak określona roczna kwota amortyzacji miałaby być niższa od odpisów dokonywanych metodą liniową przy zastosowaniu stawki z wykazu, podatnicy przechodzą na ten drugi sposób obliczania wysokości odpisów. Ograniczenie kosztów ubezpieczenia Z art. 16 ust. 1 pkt 49 updop wynika, że nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 tys. euro w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Kwotę w euro przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez NBP z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia. Podobne ograniczenie zawarte jest w art. 23 ust. 1 pkt 47 updof, z tą różnicą, że do obliczania limitu w złotych nakazuje on przyjąć kurs sprzedaży euro ogłaszany przez NBP z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia (a nie kurs średni). To kolejne przepisy, które powodują, że gdy chodzi o drogie pojazdy, lepiej posiadać ten, który nie jest uznawany za samochód osobowy. Przebieg wynajmowanego trzeba ewidencjonować Z art. 23 ust. 1 pkt 46 updof wynika, że nie są kosztem podatkowym wydatki z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. W celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Podobną regulację zawierają przepisy updop. Różnica polega na tym, że art. 16 ust. 1 pkt 51 updop z oczywistych względów nie obejmuje przypadku, gdy samochód osobowy jest własnością osoby prowa- Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 21

22 dzącej działalność gospodarczą. Konsekwencją tych regulacji jest konieczność prowadzenia ewidencji przebiegu przez podatników używających samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, w tym długoterminowego, który nie spełnia kryteriów pozwalających uznać go za leasing w rozumieniu podatku dochodowego. Oznacza to również, że podatnik może zaliczać wydatki do kosztów tylko w ramach limitu wynikającego z takiej ewidencji przebiegu. Obecnie ograniczenie to nie jest już tak dotkliwe. W interpretacji ogólnej z r. (DD2/033/55/MWJ/13/RD ) Minister Finansów zgodził się bowiem z dominującym orzecznictwem sądów administracyjnych i wskazał, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej nie są ograniczone limitem ( ). nie mieszczą się bowiem w kategorii wydatków, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 updof i art. 16 ust. 1 pkt 51 updop. Koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu. Wcześniej interpretacje organów podatkowych dotyczące tego problemu były niekorzystne i przedsiębiorcy musieli walczyć o swoje prawa przed sądem. Niektórzy podatnicy będą zatem prowadzić ewidencję zarówno dla potrzeb VAT, jak i podatku dochodowego. Przykład Spółka z o.o. eksploatuje samochody z nadwoziem hatchback i dwoma rzędami siedzeń (z homologacją osobową) na podstawie umowy najmu długoterminowego, ale odlicza cały VAT, bo warunki uch używania wykluczają możliwość wykorzystania do celów innych niż działalność gospodarcza. Wydaje się, że wystarczy, jeśli będzie prowadzić jedną ewidencję, spełniającą zarówno kryteria wynikające z ustawy o VAT (patrz str. 23), jak i warunki określone w przepisach o podatku dochodowym. Z updop i updof wynika, że przebieg powinien być udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Do prowadzenia ewidencji obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu. W razie braku ewidencji wydatki ponoszone z tytułu używania samochodów na potrzeby podatnika nie są kosztem uzyskania przychodów. Ewidencja przebiegu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu, Rachunkowość i Podatki / Samochód w firmie wybrane problemy podatkowe i księgowe 22