1. Art. 1 pkt 2) zmiana w art. 25 ust. 5a updof / ust. 2 pkt 2) zmiana w art. 11 ust. 5a updop

Transkrypt

1 Warszawa, 13 maja 2015 r. KL/278/102/1229/PP/2015 Opinia Konfederacji Lewiatan do projektu z dnia 27 kwietnia 2015 r. ustawy o zmianie ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. 1. Art. 1 pkt 2) zmiana w art. 25 ust. 5a updof / ust. 2 pkt 2) zmiana w art. 11 ust. 5a updop Pozytywnie oceniamy odejście od 5% udziału dla powstania powiązania kapitałowego. Rekomendujemy jednak ujednolicenie progu udziału kapitałowego do 25%, tj. do poziomu stosowanego w przepisach dot. niedostatecznej kapitalizacji lub zagranicznych spółek kontrolowanych. Poziom 25% lepiej niż 20% odzwierciedla poziom zaangażowania kapitałowego, przy którym można twierdzić, że podmiot dominujący ma faktyczny wpływ na podmiot zależny. 2. Art. 1 pkt 3 lit a) zmiana w art. 25 a ust. 1 pkt 1 updof / art. 2 pkt 1 lit a) zmiana w art. 9a ust. 1 pkt 1 updop oraz art. 1 pkt 3 lit c) uchylenie art. 25a ust. 2 updof / art. 2 pkt 1 lit c) uchylenie art. 9a ust. 2 updop - projektowana progowość rodząca powstanie obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej Transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi i ich wystąpienie objęte powinno być regulacjami nakładającymi określone obowiązki na podatników. Kryterium nałożenia takich obowiązków powinien stanowić obrót w zakresie transakcji i jej istotności z punktu widzenia podatkowego. Innymi słowy kryterium progowości powinno się odnosić do istotności przepływów pomiędzy podmiotami powiązanymi. Natomiast w oparciu o proponowane w projekcie kryterium, podatnik który nie przekroczył euro (przychody lub koszty), a wystąpiły u niego transakcje z podmiotami powiązanymi, np. przychody na poziomie euro nie będzie zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej, w przeciwieństwie do sytuacji, gdy podmiot mający przychody np. na poziomie ponad euro, w tym z podmiotami powiązanymi w wysokości np. do EURO lub np. 10 euro, będzie objęty już takim obowiązkiem praktycznie w pełnym zakresie, a jak rozumiemy nie taki cel mają mieć wprowadzane przepisy. Mając na uwadze obciążenia administracyjne i koszty po stronie podatnika warto zatem rozważyć wyłączenie z obowiązku dokumentacyjnego również podatnika, który pomimo

2 wygenerowanego progu przychodów /kosztów (ponad euro ), realizuje transakcje z podmiotami powiązanymi na poziomie nieistotnym. Również w przypadku podatników przekraczających progi wartościowe - skoro kryterium istotności to euro, warto już na tym etapie w przepisach podatkowych uwzględnić wyłączenie z przedmiotowego obowiązku dokumentacje dla transakcji o niskiej wartości, lub określonych co do rodzaju (w ramach grup kapitałowych dochodzi do wielu transakcji o wartość nieznacznej np. 150 zł, zł, zł, zł), które to w % strukturze przychodów/kosztów nie mają istotnego znaczenia. Powyższe pozwoliłoby podatnikom na bardziej wydajne skoncentrowanie się nad udokumentowaniem transakcji istotnych, co również byłoby bardziej efektywne z punktu widzenia administracji państwowej. Ekonomiczna istotność transakcji o niskiej wartości z perspektywy zarówno podatnika jak i organów podatkowych w rezultacie może być niewspółmierna do nakładów pracy poniesionych na ich przygotowanie. Ten sam komentarz tyczy się analizy danych porównawczych dla poszczególnych transakcji, które będą musiały być przygotowywane do dokumentowanych transakcji zgodnie z nowym art. 9a ust. 2b pkt 2. lit i. Koszt przygotowania analiz porównawczych dla licznych choć mało istotnych wartościowo transakcji zawieranych przez podatników z podmiotami powiązanymi może przewyższyć wartość tych transakcji. Ponadto, naszym zdaniem, zasadne byłoby odniesienie się w nowelizowanej ustawie do konieczności przygotowania analizy danych porównawczych dla usług o niskiej wartości dodanej. W świetle Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 roku (zmienione w lipcu 2013 r.) w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych oraz w świetle Komunikatu Komisji do Parlamentu Europejskiego, Rady i Europejskiego Komitetu Ekonomiczno- Społecznego w sprawie prac Wspólnego Forum UE ds. Cen Transferowych w okresie od kwietnia 2009 r. do czerwca 2010 r. i związanych z nimi propozycji: wytycznych w sprawie usług o niskiej wartości dodanej świadczonych wewnątrz grup i potencjalnych podejść do spraw trójstronnych UE/*COM/2011/0026 końcowy, czy wreszcie w świetle projektu Wytycznych OECD dla usług o niskiej wartości dodanej mogą być ustalone stałe przedziały rynkowej rentowności bez konieczności każdorazowego przeprowadzania analiz porównawczych. Usługi o niskiej wartości dodanej są z definicji transakcjami, które nie stanowią istoty działalności biznesowej podatnika, nie przynoszą istotnej ekonomicznie wartości dodanej, a tym samym, co do zasady, nie mają istotnego wpływu na dochód podatnika, a więc i na dochód budżetu państwa

3 Zwracamy też uwagę na transakcje, dla których przygotowanie analizy porównawczej jest niemożliwe z uwagi na brak porównywalnych transakcji na rynku (np. przeniesienie wartości niematerialnych i prawnych). Brzmienie przepisów w obecnym projekcie nie jest wystarczająco precyzyjne w odniesieniu do transakcji, w których nie ma możliwości przeprowadzenia takiej analizy i tym samym może powodować wątpliwości interpretacyjne. Wnosimy zatem o wprowadzenie racjonalnych progów dokumentacyjnych uzależnionych od wartości poszczególnych transakcji dla obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej oraz analizy porównawczej, a dla usług o niskiej wartości dodanej zarekomendowanie przedziału rynkowego poziomu ich wartości. Dla analizy porównawczej dodatkowo sugerujemy dodanie informacji, że przygotowanie jej powinno być uzależnione od dostępności porównywalnych danych rynkowych lub czy wskazanie, że w przypadku braku takich danych analiza ograniczyć się może do oceny rynkowości warunków zawarcia transakcji, a nie tylko jej ceny. Ponadto: Odwołanie się w zakresie ujęcia przychodów i kosztów do przepisów o rachunkowości. Część podmiotów stosuje także zasady MSR/MSSF (polityka rachunkowości) - prowadzić to może do rozbieżności i niepotrzebnych sporów pomiędzy administracją państwową a podatnikami. Patrząc poprzez pryzmat ujmowania przychodów/kosztów i skutków - dane zdarzenie w sensie rachunkowych niekoniecznie musi wywołać skutek podatkowy (rezerwy, wyceny, zarachowania, nieodpłatne świadczenia). Decydujące znaczenie powinny mieć zatem przepisy/ skutki podatkowe, stąd też z uwagi na cel regulacji w zakresie cen transferowych, progi i obowiązek dokumentacyjny i jego zakres powinien odnosić się do obrotów pomiędzy podmiotami powiązanymi i skutków podatkowych. Sformułowanie oraz innych zdarzeń ujętych w księgach rachunkowych, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami z nimi powiązanymi jest nie precyzyjne i może prowadzić do rozciągania reżimu właściwego dla transakcji miedzy podmiotami powiązanymi, w tym obowiązków dokumentacyjnych na zdarzenia i transakcje rynkowe ipso facto. Jako przykład można wskazać na sytuacje, w których podmiot z grupy MNE zawiera umowę bezpośrednio z podmiotem niepowiązanym, tzw. third party vendor na warunkach wynegocjowanych w ramach umowy ramowej pomiędzy MNE a tym dostawcą niepowiązanym. Powołana przykładowo transakcja pozostająca absolutnie poza zakresem zainteresowania i regulowania art. 9 konwencji modelowej oraz wytycznych OECD wskutek zaakceptowania proponowanego brzmienia art. 9a ust. 1 zostałaby objęta reżimem cen transferowych

4 Zaproponowana w projekcie zmiana w zakresie sposobu określania progów oznacza w praktyce, że podatnik nie przekraczający w przeważającym okresie danego roku podatkowego wskazanego progu, nie będzie obowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej. Sytuacja ta ulegnie zmianie w ostatnim miesiącu roku podatkowego, co skutkować może wystąpieniem obowiązku przygotowania dokumentacji podatkowej, np. względem transakcji z podmiotem powiązanym mającej miejsce w styczniu, czyli na początku danego roku podatkowego. Oznacza to, że zakres obowiązku w danym ujęciu ukształtuje się dopiero z chwilą zamknięcia ksiąg przepisy prawa podatkowego powinny być tak formułowane, aby podatnik wiedział jaki ma zakres obowiązku, tym bardziej że w tym przypadku chodzi o przygotowanie szczegółowych danych. Treść nowego przepisu art. 25a ust. 1 updof i art. 9a ust. 1 updop jest sformułowana w sposób budzący wątpliwości, co w efekcie może prowadzić do nadużyć przez organy władzy publicznej. Nowe brzmienie wskazuje bowiem, że podatnicy powiązani, a więc zdefiniowani w art. 25 ust. 1 i 4 updof oraz 11 ust. 1 i 4, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji z podmiotami powiązanymi oraz innych zdarzeń ujętych w księgach rachunkowych, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami z nimi powiązanymi. W nowym brzmieniu art. 25 ust. 2b pkt 2 updofi art. 9a ust. 2 b pkt 2 updop wskazuje się, że tymi zdarzeniami są umowy zarządzania płynnością, umowy o podziale kosztów, umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze. W ocenie Konfederacji Lewiatan nie jest celowe generalizowanie obowiązku sporządzenia dokumentacji od strony innych zdarzeń ujętych w księgach rachunkowych, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami z nimi powiązanymi. Wystarczające byłoby jedynie wskazanie tak, jak jest to ujęte dotychczas, że obowiązek dotyczy (1) umowy spółki niebędącej osobą prawną, (2) umów wspólnego przedsięwzięcia oraz (3) umowy o podobnym charakterze z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami. Wskazanie, że są to umowy o podobnym charakterze obejmuje w zasadzie to wszystko, co zamierza osiągnąć ustawodawca, wskazując w uzasadnieniu do niniejszego projektu. Definiowanie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej od strony zdarzeń ujętych w księgach rachunkowych jest po pierwsze zbyt szerokie, a po drugie może prowadzić do absurdalnych sytuacji. Przepis wskazuje bowiem, że podmioty powiązane będą obowiązane sporządzić dokumentację podatkową dla innych zdarzeń ujętych w księgach rachunkowych, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami z nimi powiązanymi

5 Po pierwsze, brak jest definicji dla określenia inne zdarzenia ujęte w księgach rachunkowych, w konsekwencji może to oznaczać nie tylko umowy, ale wszelkie operacje drobne, bieżące, wynikające ze zwykłego zarządu; Po drugie, powstaje pytanie czy użyte sformułowanie dotyczy zdarzeń, które faktycznie zostały ujęte w księgach rachunkowych, czy także zdarzeń, które powinny zostać ujęte w księgach rachunkowych, a nie zostały. Po trzecie, sformułowanie narzucenie warunków może budzić ogromne wątpliwości, w szczególności co do ustalenia, jakie warunki należy uwzględniać przy ustalaniu narzucenia, jak również, że może mieć to wpływ również na podmioty trzecie, niepowiązane, co zaburza ideę sporządzania transakcji dla podmiotów powiązanych. Wprowadzenie pojęcia narzucenie używanego jedynie w ustawie o ochronie konkurencji i konsumentów do przepisów prawa podatkowego nie wydaje się uzasadnione. Organy podatkowe nie dysponują bowiem takimi środkami prawnymi, jak Prezes UOKiK. Prezes UOKiK w celu zbadania, czy dany podmiot nadużywa pozycji dominującej podejmuje całe postępowanie, w którym szczegółowo bada, czy zostały narzucone warunki. Dodatkowo, dysponuje całym wachlarzem niezbędnych środków. Nie sposób wskazać, w jaki sposób organ podatkowy będzie badał, czy jeden podmiot narzucił drugiemu jakiekolwiek warunki. Brak bowiem jakichkolwiek wypracowanych wskaźników czy warunków w praktyce podatkowej dla ustalenia kwestii narzucenia. Jednocześnie, wskazywanie od strony zdarzeń ujętych w księgach rachunkowych, narzuconych przez podmioty powiązane, biorąc pod uwagę powyższe aspekty, może prowadzić do absurdalnych sytuacji i konieczności sporządzania dokumentacji dla podmiotów niepowiązanych. Przykładowo, w sytuacji, gdy spółka prawa handlowego prowadzi działalność, w której, tak jak to zazwyczaj w praktyce występuje, członek zarządu jest również podmiotem wobec niej powiązanym (posiada więcej niż 20% lub w przypadku spółki osobowej, spółka reprezentowana jest przez powiązanego wspólnika), i w ramach prowadzenia tej działalności spółka zawiera umowę sprzedaży z podmiotem niepowiązanym, to za każdym razem będzie można powiedzieć, że wszelkie zdarzenia ujęte w księgach rachunkowych, wynikające z tej transakcji sprzedaży, zostały narzucone przez podmiot powiązany, a więc członka zarządu czy też wspólnika. Co więcej, dopatrywać się takich działań będzie można, zwłaszcza w sytuacji, gdy niezależni wspólnicy zawrą umowę inwestycyjną, w której określą sposób postępowania członka zarządu w określonych sytuacjach. Tym bardziej, można również wyobrazić sobie sytuację, w której w spółce akcyjnej, akcjonariusz, - 5 -

6 posiadający więcej niż 20% deleguje ze swojego ramienia osobę do pełnienia funkcji członka rady nadzorczej spółki. Jak wiadomo, zgodnie z kodeksem spółek handlowych, członkowie rady nadzorczej nie mogą wydawać spółce wiążących poleceń. Jednakże na posiedzeniu rady czy zarządu, delegowany przez powiązanego akcjonariusza członek rady nadzorczej rekomenduje zarządowi określone zachowanie, stanowiące również zdarzenie, które powinno zostać ujęte w księdze akcyjnej. Pozostaje pytanie, czy w takim wypadku, spółce zostało narzucone określone zachowanie przez podmiot powiązany. I czy w takiej sytuacji, wbrew przepisom kodeksu spółek handlowych, konieczne będzie sporządzenie dokumentacji podatkowej pomiędzy spółką a członkiem rady nadzorczej? Te pytania, którą mogą powstać, przy przyjęciu takiego brzmienia przepisów, mogą pozostać bez odpowiedzi i powodować rozbieżności. Taki wniosek wynika z błędnego sformułowania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej od strony zdarzeń księgowych, które zostały narzucone przez podmiot powiązany. Taki kształt może oznaczać, że w zasadzie, w każdej sytuacji konieczne będzie sporządzenie dokumentacji podatkowej, co jest sprzeczne z założeniami transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi. W ocenie Konfederacji, konieczne jest przeredagowanie przepisu na kształt podobny do aktualnego brzmienia, a więc obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej powinien zaistnieć w sytuacji, gdy podatnicy powiązani zawierają umowę spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze z podmiotami powiązanymi, ewentualnie dodając, że mowa o takich umowach, które mogą mieć wpływ na ujęcie w księgach rachunkowych tego właśnie podmiotu. Kwestia narzucenia powinna zaś zostać usunięta. Wystarczające jest pozostawienia hasła ustalenie. Mimo, że często jest, że to podmiot dominujący ustala większość warunków, to jednak podmiot zależny godzi się na to, a więc warunki zostały ustalone. 3. Art. 1 pkt 3 lit d) dodanie do art. 25a - ust. 2b 2g updof oraz art. 2 pkt 1 lit d) dodanie do art. 9a - ust. 2b 2g updop - zakres podmiotowy obowiązku dokumentacyjnego i zakres przedmiotowy dokumentacji podatkowej Nowelizacja nie wprowadza zmiany w art. 25a ust. 2a updof oraz art. 9a ust. 2a updop, które zawierają limit wartościowy EUR, powyżej którego powstaje obowiązek dokumentacyjny dla umów spółki niebędącej osobą prawną lub umów wspólnego przedsięwzięcia. Ponieważ odnosi się on do ust. 1 w nowym brzmieniu, rozumiemy, że obowiązek sporządzenia dokumentacji dla takiej umowy powstanie po łącznym spełnieniu warunków z obu tych ustępów (tj. będzie dotyczył jedynie podmiotów zależnych, których przychody/koszty przekroczyły 2 mln EUR, jeżeli wartość takiej - 6 -

7 umowy przekroczy 50 tys. EUR). Jeśli taka interpretacja nie jest właściwa, prosimy o zmianę ust. 2a. Podobnie w projektowanych art. 1 pkt 1 lit e) oraz art. 2 pkt 1 lit. e) dot. art. 25 a ust. 3 updof oraz art. 9a ust. 3 updop warto doprecyzować, czy obowiązek sporządzenia dokumentacji spoczywa na każdym podatniku, jeżeli wartość transakcji z rezydentem kraju stosującego szkodliwą konkurencję podatkową przekroczy EUR, czy też tylko tych podatników, których koszty/przychody przekroczyły 2 mln EUR. Art. 1 pkt 1 lit d) oraz art. 2 pkt 1 lit d) nowy art. 25a ust. 2b 2g updof oraz nowy art. 9a ust. 2b-2g updop Uwagi do ust. 2b: Zgodnie z OECD (2014) Guidance on Transfer Pricing Documentation and Country-by- Country Reporting, Action 13 (dalej BEPS TP Guidance ) - w części dotyczącej Local File wskazywane są elementy dotyczące 3 obszarów: - Local entity, - Controlled transactions, - Financial information, w zakresie obszaru Controlled transactions - który stara się zaadresować art. 9a ust. 2b pkt 2 proponowanej ustawy - BEPS TP Guidance wskazuje wprost, iż informacje powinny zostać przedstawione For each material category of controlled transactions. Powyższa rekomendacja jest również zgodna z zasadą zachowania proporcjonalności kosztów przygotowania dokumentacji do wartości samej transakcji oraz progiem materialności w związku z wymogami dokumentacyjnymi (o czym szczegółowo poniżej). W związku z powyższym należy podkreślić, iż proponowane brzmienie art. 9a ust. 2b pkt 2 nie jest precyzyjne w tym zakresie, w tym nie precyzuje co należałoby rozumieć jako materialne / istotne transakcje (projekt posługuje się pojęciem - mających istotny wpływ na wysokość dochodu / straty ). Dlatego też proponujemy, żeby bazować na stosunku wartości danej kategorii transakcji do zysku netto wykazanego w ostatnim rocznym jednostkowym sprawozdaniu finansowym podatnika. Dodatkowo w zakresie propozycji rozbudowywanego obowiązku przeprowadzania oraz uwzględniania w dokumentacji TP opisu analiz porównawczych w przypadku podatników, których przychody / koszty przekroczyły w danym lub poprzednim roku obrotowym - 7 -

8 euro należy zwrócić uwagę na postanowienia przywoływanego BEPS TP Guidance zakresie proporcjonalności kosztów i materialności: D. Compliance issues. D1 Contemporaneous documentation 28. Taxpayers should not be expected to incur disproportionately high costs and burdens in producing documentation. Therefore, tax administrations should balance requests for documentation against the expected costs and administrative burden to the taxpayer of creating it. Where a taxpayer reasonably demonstrates, having regard to the principles of these Guidelines, that either no comparable data exists or that the cost of locating the comparable data would be disproportionately high relative to the amounts at issue, the taxpayer should not be required to incur costs in searching for such data. oraz D.3. Materiality 32. Not all transactions that occur between associated enterprises are sufficiently material to require full documentation in the local file. Tax administrations have an interest in seeing the most important information while at the same time they also have an interest in seeing that MNEs are not so overwhelmed with compliance demands that they fail to consider and document the most important items. Thus, individual country transfer pricing documentation requirements based on Annex II to Chapter V of these Guidelines should include specific materiality thresholds that take into account the size and the nature of the local economy, the importance of the MNE group in that economy, and the size and nature of local operating entities, in addition to the overall size and nature of the MNE group. Measures of materiality may be considered in relative terms (e.g. transactions not exceeding a percentage of revenue or a percentage of costs measure) or in absolute amount terms (e.g. transactions not exceeding a certain fixed amount). Individual countries should establish their own materiality standards for local file purposes, based on local conditions. The materiality standards should be objective standards that are commonly understood and accepted in commercial practice. Powyżej wskazane wytyczne dają wyraźną podstawę do przyjęcia progów materialności w stosunku do wartości transakcji (grupy transakcji). Proponowane obecnie progi określone kwotowo w relacji do przychodów / kosztów podatnika stanowią realizację postanowień w zakresie wyłączania lub limitowania obowiązków dokumentacyjnych TP w stosunku do SMEs. Nie stanowią one natomiast realizacji powyżej przywoływanych wytycznych, które powinny stanowić równoległy standard. Zgodnie z ich istotą bowiem nie jest uzasadnione przeprowadzanie analiz porównawczych w stosunku do transakcji niematerialnych, - 8 -

9 niezależnie od skali działalności podatnika. Brak poziomu materialności w sytuacji skali działalności dużych grup międzynarodowych i liczby umów regulujących w ramach nich współpracę skutkował będzie obowiązkiem sporządzania analizy porównawczej dla każdej transakcji (w przypadku braku przyjęcia jasnych wytycznych w zakresie dokumentowania poszczególnych grup / kategorii transakcji), których wartości będą często niższe niż koszty przygotowania wymaganej analizy. W związku z powyższym proponujemy, żeby punktem wyjścia było dokumentowanie grup / kategorii transakcji, bazując na stosunku wartości danej kategorii transakcji do zysku netto wykazanego w ostatnim rocznym jednostkowym sprawozdaniu finansowym podatnika. W rezultacie analizy porównawcze wymagane byłyby dla każdej istotnej grupy transakcji. Propozycja brzmienia art. 2 pkt 1 lit. d) ustawy zmieniającej (dodawany art. 9a ust. 2b pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. ): 2) dla każdej kategorii transakcji, o łącznej wartości stanowiącej co najmniej 0,1% zysku netto wykazanego w ostatnim rocznym jednostkowym sprawozdaniu finansowym podatnika, dokonywanych pomiędzy podatnikiem, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1b, również spółką niebędącą osobą prawną, i podmiotami z nimi powiązanymi, opis obejmujący: a) wskazanie rodzaju i przedmiotu transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi, b) opis zgodności warunków transakcji ustalonych z podmiotami powiązanymi z warunkami, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, c) dane finansowe, w tym przepływy pieniężne dotyczące transakcji, d) identyfikację podmiotów powiązanych dokonujących transakcji, e) dokumenty mające istotny wpływ na transakcje, w szczególności umowy, porozumienia lub inne dokumenty wskazujące na zamiary stron umowy, a w przypadku zawarcia umowy o podziale kosztów, umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze w tym przyjęte w umowie zasady dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestniczenia w stratach, f) opis analizy aktywów, funkcji i ryzyk oraz uczestniczących podmiotów powiązanych, g) opis metody i sposobu kalkulacji wynagrodzenia wraz z uzasadnieniem ich wyboru, h) algorytm kalkulacji rozliczeń dotyczących transakcji, i) opis analizy danych porównawczych wykorzystanych do kalkulacji, wraz z podaniem źródła danych, w szczególności z wykorzystaniem informacji o podmiotach mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, - 9 -

10 Przez łączną wartość danej kategorii transakcji należy rozumieć wartość świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych, do których zobowiązany / uprawniony z tytułu tych transakcji był podatnik, ujętych w księgach rachunkowych w roku podatkowym. Uwagi do zaproponowanego brzemienia ust. 2b: a. Art. 25a ust. 2b pkt 2 updof oraz art. 9a ust. 2b pkt 2 updop zdanie po myślniku zawierające warunek przekroczenia EUR 10mln przychodów/kosztów sugeruje w obecnej redakcji, że warunek ten dotyczy całego pkt. 2 w ust. 2b, a nie tylko lit. i) w pkt 2 (obowiązek dołączenia analizy porównywalności/benchmarks), co wynikałoby z uzasadnienia do projektu ustawy. Prosimy o doprecyzowanie tego zapisu w projekcie ustawy. b. Art. 25a ust. 2b pkt 2 lit b) updof oraz art. 9a ust. 2b pkt 2 lit b) updop obowiązek ujęcia w dokumentacji podatkowej opisu zgodności warunków ustalonych z podmiotami powiązanymi z warunkami, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty. Dokumentacja powinna obejmować opis przyjętych warunków transakcji. Dopiero z całości dokumentacji a w szczególności analizy danych porównawczych może wynikać zgodność przyjętych warunków z zasadą arm s length. Stąd też proponujemy zmianę tego przepisu na b) opis warunków transakcji oraz innych zdarzeń, o których mowa w lit. a, ustalonych z podmiotami powiązanymi. Przepis ten wprowadza obowiązek zawarcia w dokumentacji opisu zgodności warunków transakcji oraz innych zdarzeń, o których mowa w lit. a, ustalonych z podmiotami powiązanymi z warunkami, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty. Z uwagi na możliwe wątpliwości w szczególności w przypadku, gdy podatnik zawiera unikatową transakcję / inne zdarzenie, dla których nie ma porównywalnego odniesienia na rynku, wnosimy o uszczegółowienie, co należy rozumieć przez opis zgodności warunków. c. Art. 25a ust. 2b pkt 1 lit c) oraz art. 9a ust. 2b pkt.1 lit. c ) zgodnie z projektowanym brzmieniem przepisu dokumentacja podatkowa obejmuje opis realizowanej strategii gospodarczej, w tym przeprowadzonych w roku podatkowym lub w latach poprzednich przeniesień pomiędzy podmiotami powiązanymi istotnych ekonomicznie funkcji lub aktywów, lub ryzyk, mających wpływ na dochód (stratę). Zapis ten wprowadza obowiązek wstecznej identyfikacji danych zdarzeń i to nieokreślonych czasowo - przeniesienie pomiędzy podmiotami powiązanymi istotnych ekonomicznie funkcji lub aktywów, lub ryzyk, (w tym rozwiązania lub istotnej renegocjacji umów)

11 Zaznaczyć przy tym należy, iż w aspekcie ekonomicznym każdy zapis w księgach lub dane zdarzenie z przeszłości wywiera wpływ na dochód (stratę). Przedmiotowy obowiązek tworzy zatem istotne obciążenia administracyjne i kosztowe podatnika, związane z uzyskaniem objętych obowiązkiem danych z przeszłości, które dotychczas nie były wymagane w aspekcie raportowania przez administrację państwową, a które miałyby się znaleźć w pierwszej dokumentacji tworzonej wg nowych zasad. Dodatkowo trudno sobie nawet wyobrazić formę oraz obszerność przedmiotowego pkt. z upływem np. 5 lat od wprowadzenia nowych przepisów. Z uwagi na powyższe prosimy o doprecyzowanie przedmiotowego zapisu w projekcie ustawy, np. poprzez wprowadzenia obowiązku odnoszącego się konkretnie do roku podatkowego za który dokumentacja jest przygotowywana. d. Art. 25a ust 2b pkt 2 d) updof oraz art. 9a ust 2b pkt 2 d) updop - przepis ten wprowadza obowiązek zawarcia w dokumentacji identyfikacji podmiotów powiązanych dokonujących transakcji lub innych zdarzeń. Wnosimy o uszczegółowienie, co należy rozumieć przez identyfikację podmiotów powiązanych (tj. czy wystarczy wskazanie podmiotów, czy też ujęcie bardziej szczegółowych informacji, np. wypis z KRS). Naszym zdaniem, szczególnie w przypadku niewprowadzenia progów dokumentacyjnych uzależnionych od wartości transakcji, uzyskanie bardziej szczegółowych informacji identyfikacyjnych dla transakcji o nikłym znaczeniu dla dochodowości podatnika wiązać się będziez obciążeniem administracyjnym niewspółmiernym do wartości uzyskanych danych dla analizy sprawy. e. Art. 25a ust. 2b pkt 2 lit e) updof oraz art. 9a ust. 2b pkt 2 lit e) updop dokumentacja podatkowa powinna zawierać jedynie zwykłe kopie takich istotnych dokumentów lub wskazanie listy takich dokumentów; oryginały lub kopie przysięgłe tych dokumentów mogą być przedmiotem odrębnych żądań kontrolujących, w razie potrzeby ich przedstawienia jako materiału dowodowego. Oryginały często są przechowywane w innym miejscu przez inne osoby lub funkcje w ramach przedsiębiorstwa niż osoby odpowiedzialne za przygotowanie dokumentacji. Proponujemy następującą zmianę w obecnym brzmieniu punktu e) kopie lub lista dokumentów mających istotny wpływ na transakcje (...) w tym opis przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (...). Wątpliwości budzi także nieprecyzyjna i ogólna redakcja tego przepisu, m.in. sformułowanie dokumenty mające istotny wpływ na transakcje lub inne zdarzenia, o których mowa w lit. a, w szczególności umowy ( ), lub inne

12 dokumenty. Nie wiadomo czy ma to być jakikolwiek dokument np. mail lub robocze wyliczenia, itp. f. Art. 25 ust 2b pkt 2 f) updof oraz art. 9a ust 2b pkt 2 f) updop - przepis ten wprowadza obowiązek zawarcia w dokumentacji opisu analizy aktywów, funkcji i ryzyk oraz podmiotów powiązanych w związku z transakcją lub innymi zdarzeniami. Wnosimy o doprecyzowanie, czy analiza funkcji, aktywów i ryzyk powinna zostać przygotowana per transakcja / inne zdarzenie czy też dla całej działalności grupy. Naszym zdaniem w przypadku niewprowadzenia progów dokumentacyjnych uzależnionych od wartości transakcji, przygotowanie odrębnych analiz funkcjonalnych dla wszystkich transakcji wiązać się będzie z obciążeniem administracyjnym niewspółmiernym do wartości uzyskanych danych dla analizy sprawy. g. Art. 25a ust. 2b pkt 2 lit h) updof oraz art. 9a ust. 2b pkt 2 lit h) updop należy wykreślić ten punkt jako zbędny, gdyż zawiera się już w punkcie g) opis metody i sposobu kalkulacji dochodów wraz z uzasadnieniem ich wyboru. W obecnym brzmieniu lit. h) jest niezrozumiała (przykładowo co oznacza sformułowanie algorytm kalkulacji rozliczeń?). W przypadku jego uchylenia, dotychczasowy przepis lit. i) powinien zostać zmieniony na lit. h) i odnosić się w swojej treści do lit. g). Ewentualnie z uwagi na podobne brzmienie przepisów w obu literach, wnosimy o doprecyzowanie, czym powinny się różnić informacje przedstawione zgodnie z literami g) i h) - czym się różni opis metody i sposobu kalkulacji od algorytmu kalkulacji i sposobu wyliczenia. h. Art. 25a ust. 2b pkt 1 updof ora art. 9a ust. 2b pkt 1 updop propozycja dodania po lit. d) dodatkowego punktu e) zawartych porozumień w sprawach podatku dochodowego z administracjami podatkowymi państw, w których podatnik prowadzi działalność gospodarczą, a w szczególności uprzednich porozumień cenowych, mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty). Jednocześnie w Art. 9a ust. 2c pkt. 7 należy wprowadzić następującą zmianę 7) opis zawartych porozumień w sprawach podatku dochodowego z administracjami podatkowymi innych państw, w szczególności jednostronnych uprzednich porozumień cenowych.. Celem zmian jest dostosowanie tych przepisów do wytycznych OECD dot. Action 13 BEPS w zakresie zawartości tzw. Local File i Master File. i. Art. 25a ust 2b pkt 3 updof oraz art. 9a ust 2b pkt 3 updop - punkt ten mówi o obowiązku dołączenia do dokumentacji podatkowej sprawozdania finansowego po jego zatwierdzeniu. Z uwagi na fakt, że termin zatwierdzenia sprawozdania

13 finansowego jest późniejszy niż termin konieczności sporządzenia dokumentacji podatkowej, wnosimy o doprecyzowanie, kiedy powinno zostać dołączone sprawozdanie finansowe. Wnosimy również o doprecyzowanie, jakie informacje finansowe powinny zostać podane w tej części dokumentacji skoro należy jeszcze uzupełnić je sprawozdaniem finansowym. Uwagi do ust. 2c: a. Należy jasno doprecyzować w art. 25a ust. 2c oraz art. 9a ust. 2c, że sporządzenie dokumentacji w zakresie tzw. Master File spoczywa na jednostce dominującej, zaś obowiązek jej dołączenia do dokumentacji lokalnej tzw. Local File spoczywa na danym podatniku, członku grupy podmiotów powiązanych. W szczególności w przypadku, gdy Master File jest sporządzany przez zagraniczny podmiot dominujący, szczegółowy zakres takiej dokumentacji (np. poziom szczegółowości, materialności, itp.) może różnić się od zakresu wskazanego w ust. 2c. Taka dokumentacja może też dotyczyć określonego segmentu działalności grupy (linii produktowej) do której należy spółka zależna w Polsce, ze wskazaniem jedynie bardzo ogólnego opisu całej grupy. Może to prowadzić do sporów z organami dot. kompletności dostarczonej dokumentacji. Proponujemy następującą zmianę: 2c. Dokumentacja podatkowa, o której mowa w ust. 2b, powinna również zawierać informacje o grupie podmiotów powiązanych lub jej segmencie biznesowym, w skład której wchodzi podatnik, o którym mowa w ust. 1, mające istotny wpływ na działalność takiej grupy lub segmentu biznesowego i obejmujące w szczególności: Z uwagi na fakt, że dokumentacja grupowa w praktyce często jest przygotowywana przez podmiot zagraniczny w języku angielskim i taki też język został wskazany w opublikowanym przez OECD Raporcie z proponowanymi zmianami w zakresie dokumentowania cen transferowych Discussion Draft on Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting, wnosimy o doprecyzowanie języka sporządzenia dokumentacji grupowej. b. Biorąc pod uwagę powyższy komentarz proponujemy także, aby wykreślić obecny pkt. 1) w ust. 2c i jego treść przenieść do ust. 2g który mógłby przybrać następujące brzmienie: 2g. Część dokumentacji podatkowej sporządzoną przez podmiot powiązany względem podatnika w zakresie elementów, o których mowa w ust. 2c, podatnik załącza do dokumentacji, o której mowa w ust. 2b, w terminie do dnia złożenia

14 zeznania podatkowego przez podmiot powiązany (podatnika) sporządzający tę część dokumentacji. c. Art. 25a ust 2c pkt 5 updof oraz art. 9a ust 2c pkt 5 pdop - przepis wprowadza obowiązek zawarcia w dokumentacji grupowej opisu posiadanych, tworzonych, rozwijanych i wykorzystywanych w działalności gospodarczej przez grupę wartości niematerialnych. W praktyce uzyskanie informacji w tym temacie jest problematyczne, gdyż podmioty z grupy są niechętne do ujawniania takich informacji lub też ze względu na to, że wartości niematerialne tworzone / nabywane są na bieżąco, w szczególności pod koniec roku podatkowego. Z uwagi na fakt, że często pozyskanie przez podatnika informacji na temat wszystkich tworzonych / wykorzystywanych przez grupę wartości niematerialnych jest niemożliwe lub wysoce utrudnione, wnosimy o odpowiednie doprecyzowanie zakresu wymaganych informacji. Wnosimy ponadto o podwyższenie progu euro dla dokumentacji grupowej naszym zdaniem próg ten w obecnej wysokości obejmuje podmioty o małej skali działalności, co z perspektywy Grupy działającej w innych jurysdykcjach, jeśli w nich podmioty również prowadzą działalność w małej skali, może nie być wystarczającym uzasadnieniem do tworzenia dokumentacji grupowej, wobec czego cały ciężar jej sporządzenia będzie spoczywał na lokalnym polskim podmiocie. d. Art. 25a ust 2c pkt 6 updof oraz art. 9a ust 2c pkt 6 pdop wprowadza obowiązek zawarcia w dokumentacji grupowej opisu sytuacji finansowej pomiędzy podmiotami tworzącymi grupę, zawierający w szczególności sporządzone sprawozdanie skonsolidowane podmiotów powiązanych tworzących grupę. Wnosimy o doprecyzowanie, co powinny zawierać informacje finansowe, szczególnie w przypadku, gdy grupa nie prowadzi skonsolidowanej sprawozdawczości lub nie prowadzi jej dla wszystkich podmiotów w grupie. Termin sporządzenia dokumentacji podatkowej a. Art. 25a ust. 2e updof oraz art. 9a ust. 2e updop biorąc pod uwagę szczególnie krótki (w porównaniu do większości innych krajów) termin na złożenie zeznania podatkowego (3 miesiące po końcu roku) oraz rozbieżność z terminem do złożenia sprawozdania finansowego (6 miesięcy po końcu roku) należy wydłużyć termin na sporządzenie dokumentacji podatkowej. Można rozważyć w szczególności przedłużenie tego terminu do jednego roku od końca roku podatkowego albo do terminu złożenia zeznania rocznego za kolejny rok podatkowy,

15 w którym to zeznaniu będzie można potwierdzić fakt sporządzenia dokumentacji podatkowej za poprzedni rok podatkowy. b. Art. 27 ust. 7 i 10 updop i odpowiednio art. updof w projektowanych przepisach odniesiono się do wzoru sprawozdania, o którym mowa w art. 27 ust. 5. Wnosimy o uwzględnienie w niniejszym ustępie wzoru sprawozdania, o którym mowa w art. 27 ust. 8. c. Art. 27 ust. 9 updop i odpowiednio art. updof, proponujemy wskazanie metody przeliczaniu kursu walutowego do w odniesieniu do kwoty wskazanej w ustępie 8 tego artykułu. d. Art. 27 ust. 5 i 11 pdop i odpowiednio art. updof. Biorąc pod uwagę obowiązek składania zeznań rocznych CIT w sposób elektroniczny należy dążyć do tego, aby uproszczone sprawozdanie w sprawie transakcji z podmiotami powiązanymi oraz oświadczenie członka zarządu o kompletności dokumentacji podatkowej było przesyłane odrębnie od samej deklaracji, z opcją złożenia takich dokumentów w sposób papierowy jak i elektroniczny. Dodatkowo, termin na ich złożenie powinien być przesunięty, tak aby umożliwić ich prawidłowe przygotowanie w oparciu o zaudytowane i zatwierdzone sprawozdanie finansowe podatnika lub inne dane pozyskiwane od podmiotów zagranicznych (np. analizy podziału kosztów sporządzane na bazie danych aktualnych już po końcu roku finansowego). Biorąc też pod uwagę dodatkowe obowiązki sprawozdawcze wynikające z regulacji o zagranicznych spółkach kontrolowanych (koniec września), termin na złożenie takich dodatkowych dokumentów powinien być wydłużony do jednego roku od końca roku podatkowego. Biorąc pod uwagę fakt, że zakres przedmiotowy dokumentacji ma charakter otwarty należy zrezygnować z obowiązku oświadczenia o sporządzeniu kompletnej dokumentacji przez członka zarządu (czyli potwierdzania kompletności), na rzecz potwierdzenia samego faktu sporządzenia dokumentacji przez osoby reprezentujące podatnika. Kwestia kompletności dokumentacji jest kwestią ocenną, która powinna być badana w trakcie kontroli podatkowych, a nie być przedmiotem oświadczeń podatnika pod rygorem ew. sankcji za ew. złożenie nieprawdziwego oświadczenia (jeżeli się okaże, że w jakimś aspekcie dokumentacja nie jest kompletna, np. nie opisuje wystarczająco z perspektywy organu skarbowego lub kontrolującego przyjętego przez podatnika podejścia w zakresie cen transferowych). Wprowadzenie takiego wymogu jak proponowany w ustawie zmieniającej może też prowadzić do dodatkowej biurokratyzacji obowiązku dokumentacyjnego, który był już wadą obecnych rozwiązań dot. dokumentacji podatkowej. Jeżeli jednak miałaby zostać utrzymana propozycja takich oświadczeń podatnika, w naszej ocenie będzie wystarczające, jeżeli zostanie

16 zmodyfikowane obecnie stosowane pole w formularzu zeznania rocznego (np. pole 21 w CIT-8), że Podatnik był obowiązany do sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy na przykładowo: Podatnik potwierdza sporządzenie dokumentacji, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy, do której sporządzenia był obowiązany. Istotne jest również to, że członek zarządu, rzadko kiedy działa samodzielnie jako osoba upoważniona do reprezentowania podatnika. Jeśli już miałby być to osobny dokument w formie oświadczenia, to raczej oświadczenie zarządu podmiotu krajowego (oczywiście bez poświadczania kompletności). e. Konsekwencje niewypełnienia obowiązków dokumentacyjnych. Wnosimy o doprecyzowanie, czy stawka 50% opodatkowania, o której mowa w art. 19 ust. 4 updop i odpowiednio w updof odnosi się wyłącznie do nieprzygotowania dokumentacji podatkowej (local file, master file, country-by-country reporting), czy także pozostałych dokumentów jej towarzyszących, np. informacji finansowych. 4. Konsultacje dot. rozporządzeń wykonawczych Ministra Finansów Wraz z projektem ustawy do konsultacji społecznych powinny być przedstawione również projekty rozporządzeń wykonawczych, które ma być wydane zgodnie z nowymi delegacjami ustawowymi w art. 9a ust. 7 lub art. 27 ust. 7 updop i odpowiednio udpof. 5. Klauzula antyabuzywna art. 22c Proponowany art. 22c nie zawiera w swojej treści użytego w dyrektywie 2014/48/UE zwrotu w zakresie, który zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy (str. 7) ma służyć zoptymalizowaniu stosowania klauzuli i jednocześnie gwarantować jej proporcjonalność. Art. 22c ust. 2 mógłby przyjąć następujące brzmienie: 2. Dla celów ust. 1 uznaje się, iż umowa, transakcja lub inna czynność prawna nie odzwierciedla rzeczywistości gospodarczej w zakresie, w jakim nie jest dokonywana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Dalsza część tego ustępu zawierająca przykłady transakcji wydaje się zbędna i powoduje, iż proponowany przepis staje się niezrozumiały. Miejscem bardziej właściwym dla wskazania ew. przykładów agresywnego planowania podatkowego, które mogą stać się przedmiotem analizy na gruncie takiej klauzuli jest uzasadnienie do projektu ustawy. 6. Inne uwagi Art. 2 pkt 1 lit a) nowy art. 9a ust. 1 literówka których przychody lub koszty w rozumieniu przepisów o rachunkowości przekroczyły w roku podatkowym. Art. 2 pkt 1 lit d) nowy art. 9a ust. 2f literówka w zmiana warunków ekonomicznych w stopniu znaczenie wpływającym

17 7. Przepisy przejściowe Art. 7 i Art. 8 projektu ustawy w związku z art. 9 projektu ustawy proponowane przepisy przejściowe dotyczące dokumentacji podatkowej w zakresie cen transferowych są niejasne. Mogą one wywołać wrażenie, że obowiązek sporządzania dokumentacji lub inne obowiązki sprawozdawcze wynikające z projektu ustawy powstaną najpóźniej już w terminie złożenia zeznania rocznego za 2015 r. (tj. standardowo do 31 marca 2016 r.), a nie jak wskazano w uzasadnieniu w terminie złożenia zeznania rocznego za 2016 r. (roczne przesunięcie wynika z faktu, że dokumentacja jest sporządzana dla transakcji od początku roku podatkowego). Obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej lub obowiązki raportowe (np. uproszczone sprawozdanie o transakcjach z podmiotami powiązanymi) są jednak czynnościami technicznymi, które same w sobie nie muszą być determinowane momentem obowiązku podatkowego (rozpoznania przychodu/kosztu podatkowego). Należy zatem precyzyjnie i jasno wskazać w przepisach przejściowych (nawet jeśli stanowiłoby to swoiste powtórzenie tej normy), że obowiązek dokumentacyjny dotyczy transakcji i innych zdarzeń, które mają miejsce po dniu wejścia w życie proponowanych zmian (tj. od 1 stycznia 2016 r.), a tym samym, że dokumentację TP w nowej formie należy sporządzić w terminie zeznania rocznego za rok 2016 r. (lub za inny niż kalendarzowy rok podatkowy zaczynający się w 2016 r.). Takie doprecyzowanie może zostać wprowadzone poprzez dodanie w Art. 8 następującego zdania: Art. 8 W odniesieniu do przepisów art. 1 pkt 2, 3 i 9 oraz art. 2 pkt 1, 2 i 5 podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych stosują nowe przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i 2 do transakcji i innych zdarzeń mających miejsce po dniu 31 grudnia 2015 r. zaś w przypadku tych podatników, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2016 r. oraz zakończy się po tym dniu stosują do końca przyjętego roku podatkowego przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i 2 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2016 r. W przepisach przejściowych należy również doprecyzować, że wymóg, o którym mowa w art. 9a ust. 2b pkt 1 lit c) updop, zgodnie z którym dokumentacja podatkowa ma zawierać opis podatnika składający się m.in. z realizowanej strategii gospodarczej, w tym przeprowadzonych w roku podatkowym lub w latach poprzednich przeniesień pomiędzy podmiotami powiązanymi istotnych ekonomicznie funkcji mających wpływ na dochód (stratę) odnosi się również wyłącznie do transakcji występujących po dniu 31 grudnia 2015 r. nawet w zakresie, w którym przepis wymaga odniesienia się do lat poprzednich. Niezależnie od powyższego postulujemy, aby projekt przewidywała dłuższe vacatio legis dla ustawy. Proponowane rozwiązania obejmują szerokie spectrum zmian, które dotykają największe firmy o ustalonych procesach i procedurach. Niezbędna będzie u przedsiębiorców reorganizacji procesów, zmiany w IT, czy też przeprowadzenie odpowiednich szkoleń. Proponowane wejście w życie przepisów od 31 grudnia 2015 r. nie pozwoli przedsiębiorcom

18 na właściwe przygotowanie się do zmian, biorąc pod uwagę, iż zostało 7 miesięcy, a projekt jest jeszcze na wczesnym etapie legislacyjnym i ustawa może przyjąć ostatecznie inny kształt. Dlatego proponujemy, aby przyjąć vacatio legis uzależnione od dnia ogłoszenia (np. 3 miesiące od daty publikacji ustawy w Dzienniku Ustaw), ewentualnie zaproponowanie daty 1 stycznia 2017r. Konfederacja Lewiatan KL/278/102/1229/PP/