Parlamentarne Procedury Legislacyjne projekt Phare PL , EuropeAid/113506/D/SV/PL

Transkrypt

1 Parlamentarne Procedury Legislacyjne projekt Phare PL , EuropeAid/113506/D/SV/PL realizowany przez konsorcjum z udziałem ECO - European Consultants Organisation (Bruksela) EFICOM - European and Financial Communications (Warszawa) oraz Kancelarii Prawnej Hogan & Hartson (Warszawa) Zamówienie Nr 052 Implementacja Dyrektywy Rady 69/335/EWG w Królestwie Belgii realizowane na rzecz Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej (UKIE) ekspertyzę przygotował Laurent Ruessmann w imieniu Hogan & Hartson 2 czerwca 2003 I. Dyrektywa Rady z dnia 17 lipca 1969 r. dotycząca podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (69/335/EWG) ( Dyrektywa ) 1. Zagadnienia ogólne Dyrektywa została wydana w celu zbliżenia ustawodawstw podatkowych Państw Członkowskich przewidzianego w szczególności w art. 99 i 100 Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą 1. Główne założenia przyjęte w Dyrektywie zmierzają do ujednolicenia podatków od gromadzenia kapitału w Państwach Członkowskich poprzez: i) zniesienie opłaty skarbowej od papierów wartościowych bez względu na ich pochodzenie i bez względu na to, czy pochodzą one z kapitału własnego spółki, czy z kapitału pożyczkowego, i ustanowienie zasady, że podatek od gromadzenia kapitału w ramach wspólnego rynku przez spółkę lub przedsiębiorstwo może być naliczany tylko jednorazowo oraz, że powinna zostać ustalona jedna stawka tego podatku we wszystkich Państwach Członkowskich, zniesienie innych podatków pośrednich o takich samych cechach jak podatek kapitałowy lub opłaty skarbowe od papierów wartościowych. 1 Obecnie artykuł 93 i 94 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, według numeracji ustalonej Traktatem Amsterdamskim 1

2 Dyrektywą 73/79/EWG z dnia 9 kwietnia 1973 r. zostały wprowadzone zmiany do art. 7 Dyrektywy, dotyczące możliwości stosowania obniżonej stawki podatkowej. Kolejna zmiana została wprowadzona Dyrektywą 74/553/EWG z dnia 7 listopada 1974 r. Zmiany dotyczyły art. 5 Dyrektywy zawierającego definicję podstawy opodatkowania. Ostatnie zmiany zostały wprowadzone Dyrektywą 85/303/EWG z dnia 10 czerwca 1985 r. Rada uchwalając Dyrektywę 85/303/EWG wyraziła pogląd, że konsekwencje gospodarcze podatku kapitałowego są niekorzystne dla łączenia się i rozwoju przedsiębiorstw, gdyż podatek ten nie przyczynia się do wspierania inwestycji. Najlepszym rozwiązaniem byłoby zniesienie podatku kapitałowego. Jedynym powodem utrzymania podatku od gromadzenia kapitału są względy fiskalne. Utrata przychodów z tytułu tego podatku byłaby nie do zaakceptowania przez niektóre Państwa Członkowskie. W związku z powyższym wprowadzono zmiany przyznające Państwom Członkowskim prawo stosowania zwolnień z podatku kapitałowego albo nakładania go na wszystkie lub część operacji objętych tym podatkiem. Dyrektywa 85/303/EWG odchodzi od pierwotnych celów wynikających z Dyrektywy, zmierzających do wprowadzenia wspólnych stawek podatku kapitałowego we wszystkich Państwach Członkowskich. Rada decydując się na przyznanie większej swobody Państwom Członkowskim przy ustalaniu podatku kapitałowego, przyjęła założenie, że w jednym i tym samym Państwie Członkowskim musi być stosowana jednolita stawka podatku. 2. Postanowienia dla Państw Członkowskich wynikające z Dyrektywy Podatkowi od gromadzenia kapitału podlegają spółki kapitałowe. W Dyrektywie pojęcie to definiowane jest szeroko. Zakresem pojęciowym spółki kapitałowej stosowanym w przepisach Dyrektywy, objęte są także inne spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne prowadzące działalność zmierzającą do osiągnięcia zysku. Jednakże Państwa Członkowskie mogą do celów naliczenia podatku kapitałowego, nie uważać ich za spółki kapitałowe. W Dyrektywie przyjęto podstawową zasadę, że właściwe miejscowo w zakresie podatku od gromadzenia kapitału jest to Państwo Członkowskie, na którego terytorium znajduje się rzeczywiste centrum zarządzania spółki kapitałowej w momencie przeprowadzania transakcji podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Podatek może być również pobrany w Państwie Członkowskim, jeżeli statutowa siedziba spółki znajduje się w tym państwie, a rzeczywiste centrum zarządzania znajduje się w państwie trzecim. Podatkowi w Państwie Członkowskim podlega również wniesienie kapitału trwałego lub kapitału obrotowego do oddziału znajdującego się w tym Państwie Członkowskim, jeżeli statutowa siedziba i rzeczywiste centrum zarządzania spółki kapitałowej znajdują się w państwie trzecim. Przepisy Dyrektywy określają rodzaje operacji (transakcji), które podlegają podatkowi kapitałowemu obligatoryjnie oraz operacje (transakcje), które mogą być opodatkowane fakultatywnie. Przepisy określają, jakiego rodzaju zmiany aktu założycielskiego spółki (umowy, statutu), nie są rozumiane jako utworzenie spółki kapitałowej. 2

3 Podatkowi kapitałowemu podlegają następujące operacje: i) utworzenie spółki kapitałowej, przekształcenie spółki lub innego podmiotu spółkę kapitałową, podwyższenie kapitału lub majątku spółki kapitałowej, przeniesienie z państwa trzeciego (nie będącego członkiem Unii Europejskiej) do Państwa Członkowskiego rzeczywistego centrum zarządzania spółki kapitałowej lub jej statutowej siedziby, której rzeczywiste centrum zarządzania znajduje się w państwie trzecim, i przeniesienie z jednego Państwa Członkowskiego do innego Państwa Członkowskiego rzeczywistego centrum zarządzania spółki kapitałowej lub jej siedziby statutowej, której rzeczywiste centrum zarządzania znajduje się w państwie trzecim. Podatkowi kapitałowemu mogą również podlegać inne transakcje, takie jak: i) podwyższenie kapitału spółki kapitałowej w drodze kapitalizacji zysków lub rezerwy stałej lub tymczasowej (podatek kapitałowy na takie transakcje nałożyła m.in. Belgia), i zwiększenie majątku spółki kapitałowej w drodze świadczenia usług przez wspólnika, które nie powodują zwiększenia kapitału spółki, ale powodują zmianę w prawach spółki bądź mogą zwiększyć wartość udziałów spółki, zaciągnięcie pożyczki przez spółkę kapitałową, jeśli wierzyciel uprawniony jest do udziału w zyskach spółki, iv) zaciągnięcie pożyczki przez spółkę kapitałową u wspólnika, współmałżonka lub dziecka wspólnika, a także zaciągnięcie pożyczki u strony trzeciej, jeżeli jest ona gwarantowana przez wspólnika, pod warunkiem, że takie pożyczki mają taką samą funkcję jak zwiększenie kapitału spółki. Podatek kapitałowy nie jest nakładany w następujących przypadkach: i) przekształcenia spółki kapitałowej w inny rodzaj spółki kapitałowej, i iv) przeniesienia z jednego Państwa Członkowskiego do innego Państwa Członkowskiego rzeczywistego centrum zarządzania spółki lub statutowej siedziby spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawnej, która do celów naliczania podatku kapitałowego jest uważana w obu Państwach Członkowskich za spółkę kapitałową, zmiany przedmiotu działalności spółki kapitałowej, przedłużenia okresu istnienia spółki kapitałowej. 3

4 Podstawę opodatkowania ustala się w zależności od rodzaju operacji będącej przedmiotem opodatkowania podatkiem kapitałowym. W przypadku operacji mających za cel utworzenie spółki, zwiększenie jej kapitału lub majątku, podstawę opodatkowania stanowi rzeczywista wartość aktywów wniesionych lub mających być wniesionymi przez wspólników, pomniejszona o zobowiązania przejęte i wydatki poniesione przez spółkę w następstwie wniesienia każdego wkładu. W przypadku transakcji dotyczących przekształcenia w spółkę kapitałową lub przeniesienia rzeczywistego centrum zarządzania lub statutowej siedziby spółki kapitałowej podstawę opodatkowania stanowi rzeczywista wartość aktywów należących do spółki w momencie przekształcenia lub przeniesienia pomniejszona o zobowiązania i wydatki, za które spółka w tym czasie odpowiada. W przypadku udzielenia pożyczek, gdy wierzyciel jest uprawniony do udziału w zysku, lub pożyczka została udzielona przez spółkę lub osobę powiązaną ze spółką zaciągającą pożyczkę od wartości nominalnej pożyczki. Początkowo w Dyrektywie przyjęto założenie, że stawka podatku kapitałowego nie może być wyższa niż 2% i niższa niż 1%. Stawka podatku mogła być obniżona o 50% w przypadku operacji, w wyniku których następowało przeniesienie przedsiębiorstwa (lub jednej lub kilku gałęzi działalności), do jednej lub kilku nowych lub istniejących spółek kapitałowych. Możliwość obniżenia o 50% stawki podatku uzależniona była od spełnienia dodatkowych warunków dotyczących zasad przyznawania udziałów lub akcji w zamian za wniesione wkłady. Kolejna Dyrektywa 73/79/EWG wprowadziła zmiany do art. 7 Dyrektywy odnoszącego się do stawek podatkowych. Wprowadzono możliwość obniżenia o 50% lub więcej stawki podatku kapitałowego, jeżeli tworzona lub istniejąca spółka nabędzie co najmniej 75% udziałów w kapitale zakładowym innej spółki kapitałowej. Jeżeli nabycie udziałów przez spółkę w drugiej spółce będzie dokonywane w wyniku kilku kolejnych transakcji, wówczas możliwość redukcji stawki podatku dotyczyć będzie tylko tej transakcji, w wyniku której osiągnięto wymagany udział procentowy oraz następnych transakcji prowadzących do podwyższenia udziału procentowego. Obniżenie stawki podatku stosowane będzie pod warunkiem, że spółka nabywająca udziały utrzyma, przez okres co najmniej 5 lat, udziały w kapitale spółki w wysokości, co najmniej 75% oraz pozostałe udziały, które posiadała po dokonaniu transakcji uprawniającej do zredukowania stawki podatku (włączając w to udziały nabyte również przed tą transakcją). Dyrektywa 73/79/EWG utraciła moc w wyniku wydania Dyrektywy 85/303/EWG. Jednakże, regulacje wprowadzone na jej podstawie obowiązują nadal w niektórych Państwach Członkowskich, np. w Belgii. Dyrektywa 85/303/EWG nadała nowe brzmienie art. 7 Dyrektywy odnoszącemu się do stawek podatkowych. Państwa Członkowskie zobligowane zostały do zwolnienia z podatku kapitałowego operacji innych niż te, które określa art. 9 Dyrektywy (art. 9 przewiduje możliwość odstąpienia przez Państwa członkowskie od niektórych postanowień Dyrektywy, 4

5 zgodnie z art. 102 Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą 2 ), jeżeli w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50% lub niższą. Ponadto Państwa członkowskie mogą zwolnić od podatku kapitałowego wszystkie operacje inne niż zwolnione we wspomnianym wyżej art. 9 Dyrektywy oraz zwolnione przed 1 lipca 1984 r. lub naliczyć od nich podatek o jednolitej stawce nie przekraczającej 1%. W przypadku podwyższenia kapitału spółki, następującego po wcześniejszym obniżeniu kapitału w celu pokrycia strat bilansowych, ta część zwiększenia, która odpowiada zmniejszeniu kapitału może być objęta zwolnieniem, o ile takie podwyższenie nastąpi w ciągu czterech lat po zmniejszeniu kapitału. Państwa członkowskie mogą przyznawać zwolnienia z podatku kapitałowego niektórym podmiotom, z uwagi na cele i zadania, jakie te podmioty realizują np. spółki kapitałowe będące dostarczycielami usług publicznych, realizujące cele kulturalne, dobroczynne, edukacyjne. II. Królestwo Belgii 1. Podstawowe akty prawne implementujące Dyrektywę 69/335/EWG a) Ustawa zmieniająca Kodeks opłat rejestracyjnych, hipotecznych i kancelaryjnych (Modifications au Code des droits d enregistrement d hypotheque et de greffe), z dnia 3 lipca 1972 r. (MB August 72), b) Dekret królewski w sprawie wykonania artykułów 117 i 120 Kodeksu opłat rejestracyjnych, hipotecznych i kancelaryjnych (Arrete royal rolatif a l execucion des articles 117 et 120 du Code des droits d enregistrement, d hypotheque et de greffe) z 18 lipca 1972 r. (MB 1 August 72). 2. Opis regulacji a) Zagadnienia ogólne Przepisy regulujące opodatkowanie podatkiem kapitałowym w Belgii w wersji jednolitej zawarte są w Sekcji XI Kodeksu opłat rejestracyjnych, hipotecznych i kancelaryjnych ( Kodeks ). Regulacja obejmuje zaledwie 14 artykułów. b) Zakres podmiotowy Przepisy ustawy o podatku stosuje się do czynności prawnych odnoszących się do spółek kapitałowych, których 2 Obecnie artykuł 97 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, według numeracji ustalonej Traktatem Amsterdamskim 5

6 i) rzeczywiste centrum zarządzania znajduje się w Belgii, siedziba statutowa znajduje się w Belgii, a rzeczywiste centrum zarządzania znajduje się w państwie trzecim. Pojęcie spółek kapitałowych obejmuje spółki cywilne, spółki prawa handlowego oraz spółdzielnie. c) Zakres przedmiotowy ustawy Opodatkowaniu podatkiem od kapitału podlegają następujące czynności: i) utworzenie spółki, ii podwyższenie kapitału spółki istniejącej poprzez wpłatę wkładów gotówkowych lub rzeczowych (rzeczy ruchome i nieruchomości, prawa majątkowe), i podwyższenie kapitału spółki z zysku lub kapitałów własnych. Na równi z utworzeniem nowej spółki traktowane jest także i) przeniesienie do Belgii rzeczywistego centrum zarządzania spółki, która ma siedzibę statutową w państwie trzecim, i przeniesienie do Belgii siedziby statutowej spółki, która ma centrum zarządzania w państwie trzecim, przeniesienie z państwa trzeciego do Belgii siedziby statutowej i rzeczywistego centrum zarządzania. d) Podstawa opodatkowania i wysokość podatku Podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczywista (rynkowa) wniesionych wkładów do kapitału spółki. W przypadku przeniesienia spółki jako wkład rozumie się wartość całego majątku należącego do spółki. Jeżeli w zamian za wkłady wydano nie tylko udziały lub akcje, ale również wypłacono wynagrodzenie, to wniesienie wkładu w tej części, za którą otrzymano wynagrodzenie podlega opodatkowaniu, tak jak inna transakcja mająca za przedmiot dobro tej samej natury. Jeżeli przedmiotem wkładu jest nieruchomość oraz dobra innego rodzaju, to przyjmuje się, że wartość wkładu wniesionego w zamian za udziały lub akcje oraz wynagrodzenie przyporządkowana jest proporcjonalnie do wartości nieruchomości oraz innych dóbr stanowiących przedmiot wkładu. Przepisów tych nie stosuje się w przypadku wnoszenia do spółki jako wkładu, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. 6

7 Stawka podatku wynosi 0,5% podstawy opodatkowania. e) Zwolnienia przedmiotowe Zwolnione z podatku kapitałowego jest przeniesienie całego majątku spółki w formie fuzji, podziału lub innej czynności prawnej do jednej lub kilku nowych lub istniejących spółek, pod warunkiem, że: i) spółka, która wnosi wkład ma centrum zarządzania lub siedzibę zarządu w Państwie Członkowskim, w zamian za aport wydawane są udziały lub akcje, bądź udziały lub akcje oraz wypłata gotówkowa nie przekraczająca 10% wartości nominalnej udziałów, które są wydawane. Zwolnieniem podatkowym objęte są również transakcje, które dotyczą przeniesienia do Belgii, majątku stanowiącego jeden lub kilka oddziałów (gałęzi działalności) spółki mającej rzeczywiste centrum zarządzania lub siedzibę statutową w innym Państwie Członkowskim. Przepisy belgijskie wprowadziły wynikające z Dyrektywy 73/79/EWG zwolnienie od podatku kapitałowego, podwyższenia kapitału w wyniku wniesienia aportu w postaci udziałów lub akcji w innej spółce, jeżeli spółka wnosząca ten aport otrzymuje, co najmniej 75% udziału w kapitale zakładowym spółki. Zwolnienie dotyczy tylko tej transakcji mającej na celu podniesienie kapitału, w wyniku, której następuje osiągnięcie lub przekroczenie 75% udziału w spółce oraz transakcji następnych. Zwolnienie stosuje się pod warunkiem, że: i) obie spółki mają rzeczywiste centrum zarządzania lub siedzibę na terytorium Państwa Członkowskiego, i wkłady mogą być opłacone wyłącznie poprzez emisję udziałów lub akcji, bądź poprzez emisje udziałów lub akcji oraz wypłaty gotówkowe nie przekraczające 10% wartości nominalnej obejmowanych udziałów, dokument na podstawie, którego następuje podniesienie kapitału, powinien zawierać informację, że w wyniku objęcia nowych udziałów, udział wspólnika w spółce osiągnie lub przekroczy 75%; ponadto wysokość udziału wspólnika w spółce uzyskana w wyniku tej transakcji powinna być potwierdzona przez audytora. Od podatku kapitałowego wyłączone są następujące transakcje: i) przekształcenie spółki podlegającej wpisowi do rejestru sądowego w spółkę innego rodzaju, przekształcenie stowarzyszeń o charakterze non profit w spółkę, której przedmiotem działalności jest realizacja celów społecznych, 7

8 dobroczynnych; wyłączenie od opodatkowania stosuje się również, gdy przekształcenie następuje poprzez wcześniejszą likwidację, a potem założenie nowej spółki, jeżeli nowa spółka zostanie utworzona w ciągu 15 dni od zlikwidowania stowarzyszenia oraz w dokumencie stwierdzającym likwidację stowarzyszenia, jako cel likwidacji podano przekształcenie w spółkę, i zmiana przedmiotu działalności spółki, iv) przeniesienie rzeczywistego centrum zarządzania spółki lub statutowej siedziby spółki z innego Państwa Członkowskiego do Belgii. Od opodatkowania podatkiem od rejestracji kapitału wyłączone są: i) spółki utworzone przez narodową spółkę mieszkaniową, narodową spółkę ziemską lub spółki regionalne utworzone na podstawie ustawy z dnia w związku z restrukturyzacją niektórych organizacji interesu publicznego, i iv) spółki, których wyłącznym celem jest udzielanie pożyczek na roboty budowlane, zakup i remonty socjalnych lokali mieszkalnych, małych nieruchomości ziemskich o charakterze mieszkalnym, socjalnym, spółki współtworzone z Funduszem mieszkalnictwa, spółki inwestycyjne, Opodatkowaniu podatkiem kapitałowym nie podlega podwyższenie kapitału statutowego poprzez wniesienie wkładu do spółek notowanych na Giełdzie Papierów wartościowych oraz podwyższenie kapitału przeprowadzone w związku z realizacją planu akcji pracowniczych. 3. Komentarz a) Sposób obliczania podstawy opodatkowania Przedstawiony w Sekcji XI Kodeksu sposób obliczania podstawy opodatkowania, zawiera ogólne odniesienie do wartości wniesionych wkładów, we wszystkich operacjach objętych podatkiem kapitałowym, z wyjątkiem operacji związanych z przeniesieniem rzeczywistego centrum zarządzania do Belgii. W przypadku przeniesienia spółki, podstawa opodatkowania ustalana jest w oparciu o rzeczywistą wartość majątku spółki. b) Przykłady podlegających opodatkowaniu zobowiązań przejętych i poniesionych wydatków Ustawa nie wymienia expresis verbis żadnych przykładów zobowiązań przejętych i poniesionych wydatków. Konkretne przykłady precyzujące, jakiego rodzaju zobowiązania przejęte i poniesione wydatki mogą być uwzględnianie przy obliczaniu 8

9 podstawy opodatkowania, należy określać z uwzględnieniem ogólnych regulacji obowiązujących w prawie belgijskim odnoszących się m.in. do odpowiedzialności spółki za zobowiązania przedsiębiorstwa wniesionego do tej spółki w związku z operacjami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem kapitałowym, zasad ustalania wartości majątku spółki w przypadku przeniesienia rzeczywistego centrum zarządzania spółki do Belgii. c) Sposób opodatkowania przeniesienia rzeczywistego ośrodka zarządzania Kodeks nie definiuje pojęcia - rzeczywiste centrum zarządzania. Belgijskie przepisy podatkowe określają przypadki, w których przeniesienie rzeczywistego centrum zarządzania do Belgii powoduje podleganie belgijskiej jurysdykcji podatkowej w zakresie podatku kapitałowego. Przypadki, gdy sytuacja taka ma miejsce zostały wymienione w pkt 2 c) zdanie drugie i) i. 9