RACHUNKOWOŚĆ ZARYS OGÓLNY

Transkrypt

1 RACHUNKOWOŚĆ ZARYS OGÓLNY Rachunkowość zajmuje się odzwierciedlaniem zjawisk i procesów gospodarczych zachodzących w podstawowych ogniwach działalności gospodarczej a więc podmiotach typu przedsiębiorstwa czy instytucje. Chodzi tu o zjawiska i procesy dotyczące majątku i kapitału. Odzwierciedlenie w ujęciu rachunkowości to ujmowanie określonych zjawisk i procesów, ich odwzorowywanie w ujęciu liczbowym a to odwzorowanie moŝemy traktować jako proces przetwarzania danych. Szeroko ujmowane przetwarzanie danych to podział zjawisk, ich dokumentacja, ewidencja, przekształcanie (przeliczanie) w/g określonej metody i emisja informacji wynikowych w formie sprawozdań. Charakterystyczną cechą rachunkowości jest to, Ŝe swoje obserwacje prowadzi w mierniku pienięŝnym czyli odzwierciedla zjawiska w tym mierniku, co nie oznacza, Ŝe mierniki naturalne nie są stosowane. Mierniki te - jeśli wystąpią - słuŝą do przekształcenia ich w miernik pienięŝny (ilość x cena = wartość). Zjawisko w ujęciu rachunkowości to określony stan lub zmiana tego stanu wyraŝony w wartościach pienięŝnych (posiadanie przez jednostkę środków pienięŝnych to stan a ich wydatkowanie to zmiana stanu). Zmiana stanu to zaszłość albo operacja gospodarcza, przy czym zmiana ta musi pociągać za sobą konsekwencje natury finansowej wpływające pośrednio lub bezpośrednio na majątek. Sam fakt zawarcia umowy cywilnoprawnej nie jest zaszłością z punktu widzenia rachunkowości. Tak jest np. z umową kredytu. Dopiero udzielenie kredytu jest zaszłością (stwarza określone skutki). Operacja gospodarcza występuje wówczas gdy wpływa na naszą sytuację majątkową. Ciągi zaszłości (operacje) tworzą procesy. W działalności jednostek wytwórczych wyróŝnia się wiele procesów gosp. m.in. proces zaopatrzenia, produkcji, sprzedaŝy, zakupu itp. Aby móc podejmować decyzje zarządcze naleŝy posiadać zasób informacji o obiekcie, w stosunku do którego naleŝy podjąć określone decyzje. Rachunkowość pełni wobec zarządzania rolę słuŝebną czyli musi dostarczać informacji będących podstawą decyzji zarządczych. Rachunkowość jest zatem elementem systemu informacji ekonomicznej danego podmiotu. Element ten moŝe występować w dwojakim znaczeniu: - w ujęciu statycznym - jako część tego systemu (np. gospodarka środkami trwałymi), - w ujęciu dynamicznym - jako proces przetwarzania danych źródłowych w dane wynikowe. Funkcje rachunkowości: - informacyjna - polegająca na dostarczaniu informacji dla potrzeb podejmowania decyzji zarządczych, - kontrola - przejawiająca się w ochronie i zabezpieczaniu danych (obejmuje strefę zapobiegania marnotrawstwu poprzez sprawdzenie stopnia rozbieŝności stanów istniejących z załoŝonymi), - analityczna - polegająca na interpretacji danych liczbowych dostarczonych przez rachunkowość. Wszystkie te funkcje moŝna sprowadzić praktycznie do jednej funkcji - informacyjnej. Odbiorcami informacji są właściciele firm, kontrahenci, fiskus, ZUS, akcjonariusze itp. Rachunkowość jest elementem systemu informacji a wykształciła się w średniowieczu od czasów rozwoju kupiectwa, gdy trzeba było ewidencjonować stan rozrachunków pomiędzy kupującym a sprzedawcą. Podstawową metodą rachunkowości jest metoda bilansowa. Bilans to podwójność. Metoda bilansowa to podwójne spojrzenie na majątek jednostki a mianowicie: - pod względem rzeczowego ujęcia majątku (czym działamy, czym dysponujemy prowadząc

2 działalność, jakie elementy wykorzystujemy do prowadzenia tej działalności). Rzeczowe ujęcie składników majątku to a k t y w a. - pod względem finansowego ujęcia majątku (jakie są źródła pochodzenia majątku, którym dysponujemy, czyj jest majątek, który wykorzystywany jest w działalności, kto posiada prawo własności tego majątku: własność prowadzącego działalność lub jednostki obcej lub częściowo własna i częściowo obca). Finansowe ujęcie składników majątku to p a s y w a. Suma aktywów równa jest sumie pasywów. Ujęcie to pozwala na sformułowanie podstawowego sprawozdania z obserwacji poczynionych przez rachunkowość. B i l a n s to dwustronne zestawienie majątku podmiotu z jednej strony i źródeł pochodzenia tego majątku z drugiej strony. Zestawienie to jest sporządzane na określony dzień. Ten dzień nazywamy momentem bilansowym. Ustawa o rachunkowości narzuca prawne terminy bilansu. Najczęściej są to terminy zakończenia działalności (zakończenia pewnego okresu obrachunkowego) lub terminy rozpoczęcia kolejnego okresu działalności (okresu obrachunkowego). Bilans rozpoczynający działalność lub okres obrachunkowy nazywamy bilansem otwarcia lub bilansem początkowym natomiast zestawienie majątku i źródeł jego pochodzenia na dzień kończący działalność lub okres obrachunkowy nazywamy bilansem sprawozdawczym lub bilansem zamknięcia. Bilans zamknięcia po określonym okresie jest równocześnie punktem wyjścia dla następnego okresu. M a j ą t e k jednostki gospodarczej dzieli się w/g róŝnych kryteriów: - z punktu widzenia bilansu istotnym kryterium jest moŝliwość przekształcenia poszczególnych składników majątku w środki pienięŝne (gotówkę), - z punktu widzenia kryterium zuŝywania się majątku w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej moŝna go podzielić na: majątek trwały i majątek obrotowy. Majątek trwały związany jest z danym obiektem w sposób względnie trwały, przez długie okresy czasu sięgające nawet wielu lat (np. budynki, budowle). Przez cały czas uŝytkowania majątek trwały zachowuje swoją naturalną postać fizyczną a swoją wartość przekazuje na produkty, usługi, efekty działalności w sposób stopniowy. Majątek obrotowy ulega transformacji w ciągu jednego cyklu działania (okręŝnego obiegu środków) np. pieniądz - materiał - surowiec - półfabrykat - wyrób - sprzedaŝ - pieniądz. Majątek trwały charakteryzuje się niską płynnością a majątek obrotowy wysoką. W bilansie lewa strona to majątek trwały i obrotowy natomiast prawa strona to majątek własny albo majątek obcy czyli finansowym odzwierciedleniem majątku jest kapitał (kapitał własny lub kapitał obcy). Aktywa określają obszar rzeczowy majątku (czym dysponujemy) - w/g wzrastającej płynności natomiast pasywa obszar prawny (formy własności) - w/g stopnia wymagalności zwrotu właścicielowi. A K T Y W A P A S Y W A I. 1. Wartości trwałe 1. Kapitał własny 2. Wartości obrotowe 2. Kapitał obcy Bilansowe zestawienie majątku i jego interpretacja

3 Obszar rzeczowy = Obszar prawny II. Wykorzystane formy wartości = Pochodzenie wartości III. Klasyfikacja według płynności = Klasyfikacja według terminów płatności. Bilans to dwustronne, wartościowe zestawienie środków gospodarczych oraz źródeł ich pochodzenia na określony moment bilansowy i w określonej formie. Majątek, który jest naszą własnością ma "0" wymagalność zwrotu. Kapitał obcy traktujemy jako zobowiązania do zwrotu równowartości majątku naleŝnego właścicielowi. Formy kapitału własnego: kapitał załoŝycielski, udziałowy, właściciela, akcyjny. Rachunkowość rejestruje stany i zmiany. KaŜda operacja gospodarcza wpływa bądź to na zmianę w strukturze składników majątku, bądź to na zmianę w strukturze pasywów, bądź to na zmianę w obydwu grupach jednocześnie przy czym zmiany te mogą nie wpływać na ogólną sumę bilansową albo teŝ ją zmieniać. Mogą one w sposób bezpośredni lub pośredni wynikowo (zysk, strata) wpływać na stan aktywów i pasywów. Wszystkie operacje gospodarcze wpływające na majątek moŝna zakwalifikować następująco: 1. Operacje gospodarcze powodujące zmiany wyłącznie w składnikach majątku (aktywa) jednostki gospodarczej - powodują zwiększenie stanu jednego składnika aktywów i jednocześnie zmniejszenie innego składnika aktywów. 2. Operacje gospodarcze wywołujące zmiany wyłącznie w źródłach finansowych majątku (pasywach) - powodują zwiększenie jednego składnika pasywów i jednocześnie zmniejszenie innego składnika pasywów. 3. Operacje gospodarcze powodujące jednoczesne zwiększenie stanu majątku (aktywów) i źródeł ich f finansowania (pasywów). 4. Operacje gospodarcze powodujące jednoczesne zmniejszenie stanu majątku i zmniejszenie odpowiedniego źródła ich finansowania. Łączenie kont W zaleŝności od tego czy dla potrzeb podejmowania decyzji niezbędna jest informacja szczegółowa czy zagregowana w rachunkowości (księgowości) istnieje moŝliwość łączenia kont lub ich dzielenia (uszczegółowienia). JeŜeli nie jest potrzebna informacja szczegółowa lub teŝ w celu uproszczenia ewidencji bez uszczerbku dla pozyskanych informacji moŝliwe jest w rachunkowości łączenie oddzielnie prowadzonych dotychczas kont o podobnym charakterze w jedno nowe konto. Przykłady: 1. JeŜeli nie ma potrzeby specyfikacji odrębnie naleŝności i odrębnie zobowiązań a istotnym jest by znać saldo rozliczeń tych kont wystarczy w ewidencji syntetycznej prowadzić jedno konto o nazwie "Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami". 2. JeŜeli nie jest istotnym jakie rozrachunki prowadzone są z poszczególnymi pracownikami zakładamy

4 jedno konto "Rozrachunki z pracownikami". 3. Przykład konta połączonego "Rachunek bieŝący". Rachunek funkcjonuje jako konto połączone aktywno-pasywne a połączenie tego konta polega na tym, Ŝe zamiast dwóch oddzielnych kont "Kredyt bankowy" i "Rachunek rozliczeniowy" ("Rachunek bieŝący") prowadzi się jedno konto "Rachunek bieŝący" ("Rachunek bankowy") i księguje się na nim zarówno przychody i rozchody środków pienięŝnych jak i wszystkie transakcje związane z udzielaniem i spłatami kredytu. W tej sytuacji konto "Rachunek bieŝący" moŝe wykazywać następujące salda: saldo Wn, saldo Ma albo saldo "0", gdy jest równowaga w obrotach po lewej i po prawej stronie konta. Saldo Wn to stan środków na koncie. Saldo Ma to stan zadłuŝenia wobec banku. Zatem konto "Rachunek bieŝący" funkcjonuje jako aktywno-pasywne. JeŜeli konto będzie wykazywało saldo debetowe wówczas w bilansie wystąpi po stronie aktywów i wykaŝemy je pod pozycją "Rachunek bieŝący", natomiast jeŝeli będziemy zadłuŝeni w banku wówczas wystąpi saldo credytowe i w bilansie wykaŝemy je po stronie pasywów pod pozycją "Kredyty bankowe". I. Konto wykazuje jedno saldo zmienne lub saldo "0". Konta aktywno-pasywne II. Konto wykazuje dwa salda jednocześnie. Rozdzielność kont. JeŜeli jest niezbędna informacja szczegółowa wówczas uzyskujemy ją w drodze dzielenia kont. RozróŜniamy dwa rodzaje podzielności kont: - podzielność pozioma - podzielność pionowa

5 Podzielność pozioma polega na wyodrębnieniu z jednego konta syntetycznego dotyczącego określonej grupy zasobów lub rozrachunków kilku kont, które funkcjonują identycznie jak konto dzielone. Oznacza to, Ŝe suma obrotów po stronach Dt i Ct a takŝe salda kont uzyskane w drodze podziału muszą się równać obrotom i saldu konta z którego zostały wyodrębnione. Podzielność jest odwrotnością łączenia kont. Przykład: Zamiast jednego konta "Środki trwałe" w wyniku podziału moŝemy otworzyć takie konta jak: grunty, budynki i budowle, maszyny i urządzenia, środki transportu itp. Zamiast konta "Towary na składzie" moŝemy otworzyć konta: towar A, towar B, towar C... KaŜde z nich funkcjonuje tak jak konto dzielone. Poziomy podział kont Specyficznym wyrazem podzielności poziomej kont jest stosowanie w księgowości kont analitycznych i kont syntetycznych. Konta syntetyczne to konta, na których ewidencjonuje się informacje zbiorcze, natomiast konta analityczne to konta szczegółowe prowadzone zawsze do odpowiedniego konta syntetycznego. Zbiór kont syntetycznych określamy mianem syntetyka natomiast zbiór kont analitycznych określamy mianem analityka. Specyfika zapisów na kontach analitycznych polega na tym, Ŝe kaŝdy zapis na koncie syntetycznym musi być powtórzone na odpowiednim koncie analitycznym (w tej samej kwocie i po tej samej stronie). Na kontach analitycznych powtórzenie zapisu nie wymaga stosowania zasady podwójnego zapisu. Czyli jeŝeli mamy konta syntetyczne "Materiały" i prowadzimy do niego analitykę "Materiał A", "Materiał B", "Materiał C", itd. a dla kont korespondujących z kontem "Materiały" nie prowadzi się kont analitycznych to powtórzenie zapisów następuje tylko na kontach poszczególnych materiałów. Ewidencja analityczna

6 Suma zapisów na koncie analitycznym musi odpowiadać sumie zapisów na koncie syntetycznym. Aby sprawdzić poprawność zapisów na kontach analitycznych stosuje się zestawienie obrotów i sald kont analitycznych do danego konta syntetycznego. Zestawienie obrotów i sald kont analitycznych prowadzonych do konta... Suma obrotów konta analitycznego musi być zgodna z obrotami konta syntetycznego. Saldo Dt konta syntetycznego stanowi sumę sald Dt wszystkich kont analitycznych prowadzonych do tego konta syntetycznego (analogicznie w przypadku salda Ct). Konta syntetycznego nie moŝna zamknąć bez wcześniejszego uzgodnienia zapisów analitycznych. Przykład: Przedsiębiorstwo P posiada na stanie towary o łącznej wartości zł z czego towar: A , B , C Stan środków na rachunku bankowym wynosi Stan zobowiązań i jest to zobowiązanie wobec dostawcy X. Operacje w bieŝącym miesiącu: 1. Zakupiono towar A od dostawcy Y za kwotę , towar przyjęto do magazynu. 2. Od dostawcy Z zakupiono towar A za i towar C za oraz przyjęto je do magazynu. 3. Spłacono przelewem połowę zobowiązania wobec dostawcy Z i wobec dostawcy X. Zadanie: Otworzyć syntetykę i analitykę, wprowadzić stany początkowe, zaksięgować operacje, sporządzić zestawienie obrotów i sald kont analitycznych, zamknąć konta. ANALITYKA

7 SYNTETYKA Zestawienie obrotów i sald kont analitycznych do konta zobowiązania wobec dostawców Podzielność pionowa - jeŝeli zachodzi potrzeba wyodrębnienia jednego rodzaju operacji z kilku operacji ewidencjonowanych na danym koncie wówczas dokonuje się tzw. podziału pionowego. Przykład pionowego podziału konta. Aby móc ustalić bieŝącą wartość środków trwałych (wartość bilansową) ze strony Ct konta "Środki trwałe" wyodrębnia się osobne konto o nazwie "Umorzenie środków trwałych", na którym księguje się wyłącznie zmiany stanów związane ze zuŝyciem. To wyodrębnione konto określa się mianem konta korygującego lub pomocniczego natomiast konto, z którego wyodrębnia się konto pomocnicze to konto główne (podstawowe). Konto korygujące funkcjonuje zawsze z kontem głównym. Zazwyczaj przy podziale pionowym konto dzielone pozostaje przy swojej poprzedniej nazwie natomiast wyodrębnione otrzymuje nową nazwę np. środki trwałe i umorzenie środków trwałych. Środki trwałe ewidencjonuje się na koncie w/g wartości początkowej tj. kosztu zakupu powiększonego o koszt modernizacji lub kosztu wytworzenia a na koncie umorzenia księguje się wszelkie zmniejszenia z tytułu zuŝycia środków trwałych. Konto "Umorzenie środków trwałych" wykazuje zawsze saldo Ct, które oznacza stan zuŝycia.

8 środki trwałe - umorzenie = wartość bilansowa środków trwałych Zamiast powyŝszego konta stosuje się dwa poniŝsze: Konta te obrazują aktualną wartość środków trwałych. Wykład rachunkowości z dn r. Operacje mogą wpływać na bilans w sposób: - bezpośredni (4 typy) - pośredni (wynik finansowy + lub - albo zysk lub strata) Wynik finansowy - jest kształtowany poprzez procesy. Ogólnie wyróŝniamy trzy grupy procesów: 1. Procesy powstawania kosztów. 2. Procesy powstawania przychodów. 3. Procesy powstawania wyników nadzwyczajnych. Bezpośredni wpływ operacji na składniki bilansu: - składniki bilansu ulegają zmianie (nie zmienia się suma bilansowa) - zmiana składników bilansowych oraz sum bilansowych Teoretycznie po kaŝdej operacji moŝna sporządzić bilans. Przy duŝej liczbie operacji jest to niemoŝliwe. Konto księgowe - jest to umowny nośnik informacji, na którym dokonujemy zapisów odnoszących się do stanu początkowego danego składnika, na którym odnotowujemy wszelkie zmiany danego składnika zachodzące w ciągu okresu (zwiększające lub zmniejszające wartość składnika) i na końcu okresu podajemy stan końcowy tego składnika. Ewidencja zdarzeń od stanu początkowego do bilansu końcowego na przykładzie konta "Rachunek bieŝący". Podstawą zapisów na koncie rachunek bieŝący jest wyciąg bankowy. Suma zapisów po jednej stronie konta to obroty.

9 Symbol konta - dla lepszej dekretacji Konto A-K (aktywno-pasywne) - konto rozrachunków funkcjonuje zarówno jak konto aktywne i konto pasywne. Kont rozrachunków jest wiele. Podstawowe to rozrachunki z pracownikami, odbiorcami i dostawcami, publiczno-prawne. Przykład: Spółka z o.o. "Daremny Trud" w Kamiennej Górze posiada na składzie materiały o wartości zł, wyroby gotowe zł, gotówkę w kasie zł, z czego 70% wartości składników majątkowych zostało wniesione przez udziałowców, natomiast pozostała część poŝyczona w banku (kredyt). Na podstawie tych danych sporządzić bilans spółki na dzień r., następnie zaksięgować operacje, które miały miejsce a następnie sporządzić bilans na koniec lutego i określić sytuację finansową spółki. Operacje: 1. Od dostawcy D1 zakupiono za gotówkę materiały, które przyjęto do magazynu o wartości 200 zł. 2. Od dostawcy D2 zakupiono materiały o wartości zł uzyskując kredyt kupiecki (trzy tygodnie). 3. Dla udowodnienia dostawcy D2 swojej znakomitej kondycji finansowej na poczet zadłuŝenia zapłacono 500 zł. 4. Przed upływem terminu płatności zobowiązania wobec dostawcy D2 złoŝono wniosek kredytowy do banku (pozytywnie rozpatrzony - nie podlega księgowaniu). 5. Zobowiązanie wobec dostawcy D uregulował w pełnej wysokości bank z udzielonego kredytu. Bilans otwarcia spółki z o.o. "Daremny Trud" na dzień r.

10 Bilans końcowy: Wnioski z księgowania - sytuacja spółki - wzrost zadłuŝenia Bilans początkowy operacje gospodarcze salda końcowe salda końcowe

11 Bilans końcowy 1. KaŜda operacja gospodarcza jest zawsze księgowana na dwóch kontach, po dwóch róŝnych stronach, czyli kaŝda operacja wywołuje podwójny skutek. Jest to zasada podwójnego zapisu. 2. KaŜda operacja księgowana jest zawsze w tej samej kwocie. Jest to zasada równego zapisu (równowaŝnego). Podstawowa terminologia: otwarcie konta - wpisanie pierwszej operacji na konto. Konto moŝna otwierać danymi z bilansu lub pierwszą operacją, suma zapisów po jednej stronie konta to obroty strony konta, róŝnica między obrotami lewej i prawej strony konta to saldo. Saldo jest debetowe, jeŝeli przewaga obrotów występuje po stronie lewej (Dt), saldo kredytowe - przewaga po stronie kredytowej (Ct), saldo zerowe, gdy nie ma przewagi po Ŝadnej stronie konta, zamknięcie konta - to ustalenie salda końcowego (stanu) i wniesienie go lub przeniesienie do bilansu lub na inne konto. Zamknięcia konta dokonujemy w ten sposób, Ŝe saldo końcowe zapisujemy po stronie "mniejszej" konta, podsumowujemy strony kont i podkreślamy dwukrotnie bilansujące się sumy. Mechanizm kontrolny księgowości KaŜda operacja gospodarcza jest zapisywana po dwóch stronach kont, więc suma zapisów po stronach debetowych (Dt) wszystkich kont musi się równać zapisom po stronach kredytowych. Zatem dla sprawdzenia poprawności księgowań wystarczy zestawić wszystkie zapisy po stronie lewej i porównać je z zapisami po stronie prawej. JeŜeli takie zestawienie będzie zgodne to moŝemy powiedzieć, Ŝe księgowaliśmy zgodnie z zasadą podwójnego księgowania. Zestawienie takie nosi nazwę zestawienia obrotów i sald (inaczej obrotówka lub bilans próbny). Zestawienie to musi być zawsze sporządzone przed przystąpieniem do bilansu w formie: - rozwiniętej (uwzględnia symbol konta, nazwę, bilans otwarcia, obroty łącznie ze stanami początkowymi i salda), - uproszczonej (zawiera stan początkowy łącznie z obrotami i salda). Zestawienie rozwinięte obrotów i sald (nanieść dane z przykładu)

12 Zestawienie obrotów i sald nie jest instrumentem doskonałym, gdyŝ nie moŝna uchwycić wszystkich błędów (np. gdy księgowania będą dokonane po prawidłowych stronach, ale na niewłaściwych kontach lub w niewłaściwej kwocie po obydwu stronach lub jeŝeli w ogóle nie zaksięgujemy operacji). Bilanse kończące okresy sprawozdawcze muszą odzwierciedlać stany faktyczne w sposób rzetelny - zapisy w księgach muszą odpowiadać faktycznym stanom poszczególnych składników bilansu. W tym celu (przed zamknięciem okresu sprawozdawczego) sporządza się inwentaryzację (spis z natury). Zapisy te konfrontowane są z zapisami księgowości a róŝnice wyjaśniane. Poprawianie błędów Błędy księgowe muszą być poprawione przed ostatecznym zamknięciem księgowym. Metody poprawiania błędów księgowych: 1. Skreślenie w taki sposób, aby błędny zapis był widoczny, a nad nim wnosi się zapis poprawny wraz z podpisem osoby poprawiającej (parafowanie) oraz z datą korekty. Poprawa taka jest moŝliwa w trakcie bieŝącego księgowania. 2. W przypadku zamkniętych kont stosuje się metodę storna (STORNO): - storno czarne (wniesienie zapisu błędnego po przeciwnych stronach - saldo zerowe) - storno czerwone (liczba ujemna w księgowości); inaczej storno liczb ujemnych. Przykład: Operację wpłaty składki ZUS zaksięgowano w sposób następujący: rachunek bankowy (Dt) zł i rozrachunki z dostawcami i odbiorcami (Dt) zł. Poprawić błąd stornem czarnym i czerwonym. Storno czarne Zgodnie z ustawą o rachunkowości kaŝda operacja poprawy błędu przy uŝyciu storna musi być zaksięgowana po dwóch stronach dwóch róŝnych kont. Wadą storna czarnego jest to, Ŝe w sposób sztuczny zwiększa obroty. Storno czerwone - po tych samych stronach konta zapis czerwony.

13 Storno czerwone nie powoduje sztucznego zwiększenia obrotów. Storno musi być zawsze przeprowadzone na obydwu kontach. Konta wynikowe - wykłady z dn r. Wszystkie dotychczas poznane konta charakteryzują się tym, Ŝe występują w bilansie. Druga grupa operacji, która w sposób pośredni wpływa na składniki bilansu a mianowicie na wynik finansowy jednostki, to operacje, które ewidencjonowane są na kontach wynikowych (niebilansowych). WyróŜniamy trzy rodzaje kont niebilansowych: konta kosztów, konta przychodów oraz konta wyników. Salda tych kont nie wchodzą do bilansu, ale po przeniesieniu ich na konto "Wynik finansowy" mogą być zyskiem lub stratą. Do bilansu nie wchodzą teŝ konta pozabilansowe, na których księgujemy określone zdarzenia typowo informacyjne. Są to takie konta jak: "Środki trwałe dzierŝawione", "Środki trwałe wydzierŝawione", "Środki trwałe w leasingu", itp. Konta niebilansowe zaliczamy do kont procesów, gdyŝ ilustrują one wyniki takich procesów jak: proces zakupu, proces produkcji, proces sprzedaŝy. Procesem szczególnym jest proces powstawania wyniku finansowego. Typowym kontem kosztów jest konto "Koszty działalności", które moŝe przyjmować - w zaleŝności od rodzaju działalności - nazwę "Koszty produkcji". Proces produkcji Poniesienie kosztów jak i wszelkie zwiększenia kosztów księgowane są po stronie Dt natomiast zmniejszenie tych kosztów po stronie Ct. Przykład księgowania operacji: materiały wydane do produkcji.

14 Konta kosztów nie wykazują w końcu okresu salda (nie wchodzą do bilansu). Dopiero po wielu przeksięgowaniach wchodzą do bilansu jako zysk lub strata. Konta kosztów działalności pokazują z jakich elementów tworzone są koszty, jak przebiega w danym okresie działalność i jakie są wyniki tej działalności, a więc czy są to: wyroby gotowe, półfabrykaty czy produkcja niezakończona. Zgodnie z zasadą współmierności, przychodom kosztów z danego okresu musimy przyporządkować rozchody, np. koszty przyjętych do magazynu wyrobów gotowych przeksięgowuje się (rozchodowuje) na konto "Wyroby gotowe". Saldo konta "Wyroby gotowe" wykazuje się w bilansie. Konto "Koszty działalności" ujmuje wszystkie koszty poniesione w danym okresie, przy czym w końcu tego okresu następuje przeniesienie kosztów na konta "Wyroby gotowe", "Półfabrykaty", "Produkcja niezakończona" co następuje w drodze kalkulacji tych kosztów. Kalkulacja kosztów - to ustalenie struktury poniesionych kosztów a takŝe kosztów jednostkowych poszczególnych składników kalkulacji z podaniem elementów kształtujących ten koszt jednostkowy. Koszty i informacje o kosztach to jedno z zadań, jakie ma do spełnienia rachunkowość. Koszty dla potrzeb zarządzania ujmuje się w/g róŝnych kryteriów przy czym o tym w jakich przekrojach będziemy prowadzili ewidencję decydują potrzeby uŝytkowników informacji. I. Podział kosztów w/g rodzajów Podstawowe kryteria klasyfikacji kosztów KaŜdy koszt - zanim w ostatecznym ujęciu trafi na konto "Koszty działalności" - jest najpierw ujęty w tzw. układzie rodzajowym kosztów. Układ ten jest określony jako pierwotny, co oznacza, Ŝe kaŝdy koszt musi być w tym układzie ujęty. Podstawowe rodzaje kosztów odpowiadają liczbie kont tego układu. Jest ich siedem: - zuŝycie materiałów i energii, - usługi obce, - wynagrodzenia, - świadczenia na rzecz pracowników, - podatki i opłaty, - amortyzacja, - pozostałe koszty rodzajowe. Te wyróŝnione koszty to układ rodzajowy minimalny. Dopuszcza się stosowanie róŝnych kont kosztów, ale które z nich będą uszczegółowione decyduje sama jednostka. Przykład: 1. Zamiast stosowania jednego konta "Usługi obce" moŝna stosować konta: "Usługi remontowe", "Usługi transportowe" i inne. 2. Zamiast stosowania jednego konta "ZuŜycie materiałów i energii" moŝna stosować konta: "ZuŜycie materiałów" i "ZuŜycie energii". 3. Zamiast konta: "Amortyzacja" moŝna posługiwać się kontami: "Amortyzacja środków trwałych", "Amortyzacja środków produkcyjnych", "Amortyzacja środków nieprodukcyjnych".

15 Układ rodzajowy kosztów pozwala na uzyskanie informacji o rodzaju poniesionych kosztów. Konta układu rodzajowego są kontami niebilansowymi (nie wykazują salda). Saldo w zaleŝności od metody ewidencji zostaje bezpośrednio przeksięgowane na konto "Koszty działalności" lub "Wynik finansowy". Układ rodzajowy kosztów jest powszechnie stosowany, zatem sumując koszty rodzajowe wszystkich jednostek, uzyskujemy informacje w skali makro (istotne dla planowania gospodarki narodowej). II. Podział kosztów w/g ich struktury wewnętrznej 1. Koszty proste - składają się z jednego rodzaju kosztu, który nie moŝe być rozłoŝony na elementy prostsze (np. amortyzacja, wynagrodzenia). 2. Koszty - złoŝone - obejmują kilka rodzajów kosztów prostych (np. koszty remontu środka trwałego). III. Podział kosztów w/g sfery działalności 1. Koszty zakupu (koszty przewozu, załadunku, wyładunku, opakowania i inne). 2. Koszty produkcji (koszty wynagrodzeń, zuŝytych materiałów, energii, paliwa i inne). 3. Koszty sprzedaŝy (koszty transportu, utrzymania słuŝb zbytu, reklamy i inne). IV. Podział kosztów w/g rodzajów działalności 1. Koszty działalności podstawowej (statutowej, operacyjnej). 2. Koszty działalności pomocniczej. 3. Koszty pozostałej działalności (ubocznej). 4. Koszty działalności finansowej (kapitałowej) - związanej z działalnością na rynku papierów wartościowych. V. Podział kosztów w/g stopnia zaleŝności kosztów od wielkości produkcji 1. Koszty stałe - nie reagują na zmiany wielkości produkcji (np. koszty ogrzewania, oświetlenia budynku, wynagrodzenie zasadnicze). 2. Koszty zmienne - reagują na zmiany wielkości produkcji (rozmiary działalności), np. zuŝycie surowców, zuŝycie materiałów, wynagrodzenie akordowe: a) koszty proporcjonalne - rosną proporcjonalnie do wzrostu produkcji b) koszty progresywne - rosną w większym stopniu niŝ produkcja c) koszty degresywne - rosną wolniej od wzrostu produkcji VI. Podział kosztów w/g sposobu ich odniesienia na przedmiot kalkulacji 1. Koszty bezpośrednie - na podstawie pomiarów lub dokumentacji źródłowej moŝna je przypisać w sposób jednoznaczny, jako koszt danego wyrobu, np. materiały bezpośrednie, płace bezpośrednie,

16 obróbka obca. 2. Koszty pośrednie - powyŝszego przypisu nie moŝna dokonać. WiąŜą się one z ogólną wielkością produkcji (np. zuŝycie energii) lub upływem czasu (np. amortyzacja). Koszty pośrednie to np.: - koszty utrzymania zarządu przedsiębiorstwa - koszty utrzymania wydziałów produkcyjnych Koszty pośrednie rozlicza się na przedmiot kalkulacji taki jak wyroby czy usługi za pomocą kluczy podziałowych czyli kluczy rozliczeniowych. Tym samym przypisanie kosztów poszczególnym kosztom kalkulacji ma charakter warunkowy. VII. Podział kosztów w/g potrzeb fiskalnych 1. Koszty uznawane jako koszty uzyskania przychodów. 2. Koszty, które nie są uznawane jako koszty uzyskania przychodów, np. odsetki od niezapłaconego w terminie podatku (powiększają podstawę opodatkowania, obniŝają wynik finansowy). Generalnie koszty ujmowane są w trzech podstawowych układach: 1. Układ rodzajowy (siedem grup). 2. Układ w/g miejsc powstawania (ośrodków odpowiedzialności za koszty) np. koszty wydziałowe, koszty zarządu. 3. Układ w/g typów działalności np. koszty działalności podstawowej, pomocniczej, ubocznej. W ramach działalności podstawowej koszty gromadzi się w układzie kalkulacyjnym z wyodrębnieniem kosztów bezpośrednich i pośrednich. Ewidencja przychodów I. II.

17 Proces sprzedaŝy - to przeniesienie prawa własności. Proces ten łączy się z powstaniem dwóch niezaleŝnych zdarzeń: przychodu ze sprzedaŝy oraz naleŝności z tego tytułu. Przychód ze sprzedaŝy - to moment wystawienia faktury, bądź teŝ - zgodnie z ustawą o rachunkowości (zasada memoriałowa) - wystawienie dokumentu sprzedaŝy. SprzedaŜ moŝe dotyczyć produktów, towarów i usług lub teŝ zbycia zbędnych dla danego podmiotu elementów majątku trwałego lub obrotowego (w przypadku pozostałej sprzedaŝy). Przychody mogą teŝ występować z tytułu działalności kapitałowej (sprzedaŝ uprzednio zakupionych akcji i obligacji). Zapłata za sprzedane dobra moŝe być dokonana w formie określonych środków pienięŝnych bezpośrednio do kasy (gotówka) lub za inne środki płatnicze (czek, weksel). SprzedaŜ moŝe przyjmować wymierne efekty w postaci zapłaty natychmiastowej lub z odroczonym terminem płatności. Powstają wówczas naleŝności a sprzedający określając termin zapłaty udziela kupującemu tzw. kredyt kupiecki. Saldo konta "SprzedaŜ" nie wykazuje salda na koniec okresu. Saldo to jest przeksięgowane na konto "Wynik finansowy", a powstaje z róŝnicy obrotów prawej strony konta (Ct), na której księguje się wszelkie zwiększenia przychodów i obrotów oraz lewej strony (Dt), na której księguje się tzw. koszt własny sprzedaŝy czyli koszt uzyskania przychodu. Konto "SprzedaŜ" moŝe funkcjonować jako konto samodzielne (wariant I procesu sprzedaŝy) lub teŝ w korespondencji z kontem "Koszt własny", które to konto powstaje w wyniku pionowego podziału konta "SprzedaŜ" (z wyodrębnienia tego konta ze strony Dt). Wariant II jest stosowany powszechnie. Na koniec okresu zostaje przeksięgowana suma przychodów konta "SprzedaŜ" na konto "Wynik finansowy" (strona Ct) oraz suma kosztów własnych sprzedaŝy konta "Koszt własny" na stronę Dt konta "Wynik finansowy". Saldo konta "Wynik finansowy" będzie zyskiem lub stratą. JeŜeli koszt własny sprzedaŝy będzie niŝszy od przychodów wystąpi zysk na sprzedaŝy, w odwrotnej sytuacji - strata. Konto "Wynik finansowy" - to konto zbiorcze agregujące przychody ze sprzedaŝy, koszty ich uzyskania a takŝe wyniki nadzwyczajne (straty i zyski nadzwyczajne). Saldo końcowe: zysk lub strata Koszt własny Przychody sprzedaŝy ze sprzedaŝy

18 Straty i zyski nadzwyczajne występują losowo - nie są w sposób bezpośredni związane z działalnością np. wpływ przedawnionych naleŝności - zysk nadzwyczajny, koszty usuwania zdarzeń losowych - strata nadzwyczajna. Na wynik działalności przedsiębiorstwa wpływa saldo końcowe konta "Wynik finansowy", które wchodzi do bilansu. Wynik finansowy jednostki gospodarczej składa się z wyników cząstkowych powstałych w okresie obrachunkowym. Porównując przychody ze sprzedaŝy i koszty ich uzyskania otrzymujemy wynik na sprzedaŝy. Porównując koszty pozostałej sprzedaŝy a więc sprzedaŝy zbędnych materiałów z wartością tych materiałów uzyskujemy wynik na pozostałej sprzedaŝy. Oba te wyniki tworzą wynik na działalności operacyjnej. JeŜeli do wyniku na działalności operacyjnej dodamy wynik na działalności finansowej uzyskamy wynik na działalności gospodarczej. Dodając do niego saldo wyników nadzwyczajnych uzyskujemy wynik brutto jednostki gospodarczej. Po opodatkowaniu powyŝszego wyniku otrzymuje się wynik netto (obrazujący zysk lub stratę netto. Struktura wyniku finansowego

19 Wynik finansowy moŝna ustalić w sposób księgowy. Następuje to z końcem okresu obrachunkowego tj. po zamknięciu księgowania. Operacja ta dokonywana jest przy wykorzystaniu wariantu porównawczego rachunku zysku lub strat lub wariantu kalkulacyjnego (bez uwzględnienia wynagrodzeń). Drugi sposób ustalenia wyniku finansowego, który moŝna zrealizować w kaŝdej chwili to ustalenie wyniku w sposób pozaksięgowy, pozaewidencyjny czyli statystyczny. Polega on na wyliczeniu wyniku w/g podanego wyŝej schematu. Wynik finansowy netto, po zatwierdzeniu i zbadaniu przez rewidenta - to podstawa jego podziału. MiM Bednarz '99 Materiały uzyskane z Akademi Ekonomicznej w Katowicach