RACHUNKOWOŚĆ ZARZĄDCZA

Transkrypt

1 RACHUNKOWOŚĆ ZARZĄDCZA wykład I dr Marek Masztalerz Uniwersytet Ekonomiczny w Poznaniu 2011 O czym będziemy mówić? Pojęcie kosztów Klasyfikacja i pomiar kosztów Ewidencja księgowa kosztów Rozliczanie kosztów Kalkulacja kosztów Rachunek kosztów normalnych Activity-Based Costing Time-Driven Activity-Based Costing Rachunek kosztów standardowych Life Cycle Costing Target Costing Kaizen Costing Strategiczne zarządzanie kosztami 1

2 RACHUNEK KOSZTÓW EWIDENCJA KOSZTÓW gromadzenie informacji o poniesionych kosztach w róŝnych przekrojach KALKULACJA KOSZTÓW PLANOWANIE KOSZTÓW kalkulacja kosztu wytworzenia na potrzeby sprawozdawcze (rachunkowość finansowa) oraz kalkulacja na potrzeby zarządcze prognozowanie i planowanie przyszłych kosztów w ramach budŝetu, ustalanie standardów/normatywów kosztowych ZARZĄDZANIE KOSZTAMI kształtowanie poziomu i struktury kosztów POJĘCIE KOSZTÓW koszty i straty to uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów, albo zwiększenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do spadku kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niŝ wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli (UoR) WYDATKI Nie kaŝdy wydatek jest kosztem, ale kaŝdy koszt pociąga za sobą wydatek. 2

3 ZMIENNE KRÓTKI OKRES DŁUGI OKRES ZMIENNE CAŁKOWITE wielkość produkcji wielkość produkcji KOSZT ZMIENNY JEDNOSTKOWY wielkość produkcji wielkość produkcji STAŁE KRÓTKI OKRES DŁUGI OKRES STAŁE CAŁKOWITE wielkość produkcji wielkość produkcji KOSZT STAŁY JEDNOSTKOWY wielkość produkcji wielkość produkcji 3

4 PODZIAŁ KOSZTÓW NA STAŁE I ZMIENNE metoda księgowa (werbalna) metody statystyczne, np. MNK kzj n ( Q t t = 1 = n t = 1 Q )( K ( Q t t Q ) 2 K ) KS = K kzj Q Okre s Wie lkość produkcji Qt PODZIAŁ KOSZTÓW NA STAŁE I ZMIENNE Ś re dnia produkcja Q* Qt - Q* Ko szty pro dukcji Kt Ś re dnie koszty pro dukcji K* Kt - K* Kow a riancja (Qt - Q*) x(kt - K*) Wa ria ncja (Qt - Q*)^2 sty lut ma r kw i ma j cze lip sie wrz paź lis gru Koszt zmienny jednostkowy = / = 71,923 zł/szt. Koszty stałe = * 71,92 = zł/mies. 4

5 PODZIAŁ KOSZTÓW NA STAŁE I ZMIENNE K = 71,92 Q Koszty produkcji Wie lkość produkcji GRUPY KOSZTÓW OPERACYJNE koszty związane z podstawową działalnością firmy (produkcja, handel, usługi), np. zuŝycie energii, zuŝycie materiałów, koszty wynagrodzeń, koszty usług obcych, koszty najmu i dzierŝawy, wartość sprzedanych materiałów i towarów; POZOSTAŁE OPERACYJNE inne koszty związane z działalnością firmy, np. darowizny, zapłacone kary i grzywny, niedobory majątku, odpisy z tytułu utraty wartości aktywów niefinansowych (trwałych i obrotowych), wartość sprzedanych niefinansowych aktywów trwałych FINANSOWE koszty związane z działalnością inwestycyjną i finansową, np. zapłacone odsetki, prowizje bankowe, odpisy z tytułu utraty wartości aktywów finansowych, ujemne róŝnice kursowe, wartość sprzedanych aktywów finansowych 5

6 UKŁADY EWIDENCYJNE KOSZTÓW UKŁAD RODZAJOWY UKŁAD FUNKCJONALNY UKŁAD KALKULACYJNY MPK koszty proste wg rodzaju koszty funkcji realizowanych przez jednostkę koszty produkcji wg nośników (czyli w przekroju wyrobów, usług lub klientów) koszty wg miejsc powstawania (np. działów, wydziałów, procesów) Amortyzacja ZuŜycie materiałów Usługi obce Podatki i opłaty Wynagrodzenia Świadczenia dla prac. Pozostałe koszty Koszty zakupu Koszty dział. podst. Koszty dział. pomoc. Koszty zarządu Koszty sprzedaŝy Koszty bezpośrednie Koszty pośrednie Koszty wydziału X Koszty wydziału Y... Koszty działu A Koszty działu B... itp. Zespół 4 Zespół 5 Zespół 5 Zespół 5 lub 9 UKŁAD RODZAJOWY KOSZTÓW ZUśYCIE MATERIAŁÓW I ENERGII materiały do produkcji, materiały pomocnicze, materiały biurowe, prąd, gaz, ciepło, paliwo AMORTYZACJA WYNAGRODZENIA systematyczne zuŝycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych pensje brutto pracowników zatrudnionych na umowę o pracę, umowę zlecenia i umowę o dzieło UBEZPIECZENIA SPOŁECZNE I INNE ŚWIADCZENIA składki na ZUS płacone przez pracodawcę, świadczenia dla pracowników, szkolenia USŁUGI OBCE PODATKI I OPŁATY usługi transportowe, pocztowe, bankowe, remontowe i inne; outsourcing akcyza, niepodlegający odliczeniu VAT, opłaty skarbowe, podatek od nieruchomości, podatki lokalne, POZOSTAŁE RODZAJOWE koszty najmu i dzierŝawy, koszty reprezentacji i reklamy, koszty podróŝy słuŝbowych i inne 6

7 401 AMORTYZACJA TAK Amortyzacja własnych środków trwałych własnych i w leasingu finansowym Amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych Amortyzacja długoterminowych inwestycji niefinansowych, jeśli firma stosuje model wyceny w cenie nabycia Jednorazowy odpis środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych o niskiej wartości (poniŝej zł) NIE Wartość netto sprzedanych niefinansowych aktywów trwałych (PKO) Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości niefinansowych aktywów trwałych (PKO) Wartość netto zlikwidowanych, darowanych, ukradzionych niefinansowych aktywów trwałych (PKO) Wartość netto niefinansowych aktywów trwałych utraconych w wyniku zdarzeń losowych (SN) Środki trwałe moŝna amortyzować metodą liniową, degresywna lub naturalną. Wartości niematerialne i prawne amortyzuje się metodą liniową. 401 AMORTYZACJA Umorzenie ŚT Amortyzacja Umorzenie WNiP Umorzenie NID 7

8 402 ZUśYCIE MATERIAŁÓW I ENERGII TAK Materiały bezpośrednie produkcji: surowce, paliwa, półfabrykaty, komponenty itp. Materiały pośrednie: paliwa, energia, gazy Niezawinione niedobory, straty i ubytki naturalne materiałów, skompensowane z nadwyŝkami, mieszczące się w granicach norm zuŝycia, składowania lub transportu Narzędzia, przyrządy i inne przedmioty niskocenne zaliczane do materiałów ZuŜycie materiałów i części zamiennych na cele konserwacji, napraw i remontów Opakowania jednostkowe i zbiorcze ZuŜycie odpadów uŝytkowych powstałych w toku produkcji Materiały na cele biurowe i ogólne: kawa, woda, artykuły spoŝywcze, wydawnictwa, materiały eksploatacyjne, środki czystości NIE Materiały związane z wytworzeniem środków trwałych lub wartości niematerialnych Materiały na cele reprezentacji i reklamy Środki ochrony i higieny pracowników Materiały w ramach działalności socjalnej Niezawinione niedobory i straty materiałów przekraczające normy ubytków Zawinione niedobory i straty materiałów Straty materiałów wynikające za zdarzeń losowych lub materiały wykorzystane w celu usuwania skutków zdarzeń losowych Odpisy aktualizujące wartość materiałów oraz wynikające z wyceny materiałów po cenie sprzedaŝy netto niŝszej od ceny nabycia 402 ZUśYCIE MATERIAŁÓW I ENERGII Materiały ZuŜycie materiałów i energii Środki pienięŝne Rozrachunki z dostawcami 8

9 403 USŁUGI OBCE Transport, spedycja, składowanie Usługi doradcze i prawne, usługi rekrutacji, badań, ekspertyz, analiz, atestów itp. Usługi menedŝerskie Usługi bankowe (prowizje i opłaty) Usługi łączności (telefon, kurier, internet) Usługi biurowe i poligraficzne Usługi utrzymania czystości, ochrony, ppoŝ. Usługi księgowe TAK Usługi podwykonawców produkcji Remonty, konserwacje, naprawy Czynsze za najem i dzierŝawę Usługi na rzecz pracowników: szkolenia, przewozy, posiłki, usługi medyczne itp. Prowizje maklerskie NIE Usługi transportu, montaŝu, modernizacji, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji lub adaptacji środków trwałych Usługi na rzecz wytworzenia środków trwałych i wartości niematerialnych Prowizje i odsetki od kredytów i leasingu Usługi związane ze sprzedaŝą, likwidacją, darowizną środków trwałych Usługi usuwania skutków zdarzeń losowych Koszty napraw pokrywane przez zakład ubezpieczeń 403 USŁUGI OBCE Rozrachunki z dostawcami Usługi obce Środki pienięŝne Zapasy 9

10 404 PODATKI I OPŁATY Podatki i opłaty lokalne Cło i akcyza TAK Podatek od nieruchomości Opłaty roczne za uŝytkowanie wieczyste VAT naliczony niepodlegający odliczeniu (z wyjątkiem VAT od środków trwałych) VAT naleŝny od towarów i usług przekazanych na cele reprezentacji i reklamy, jeśli wcześniej przysługiwało prawo do odliczenia VAT Podatki i opłaty zwiększające wartość środka trwałego lub środka trwałego w budowie Sankcje podatkowe i opłaty karne Odsetki karne NIE Podatek dochodowy (PIT & CIT) Podatek VAT podlegający odliczeniu Opłaty sądowe i notarialne związane z dochodzeniem roszczeń Opłaty administracyjne i skarbowe Opłaty koncesyjne Wpłaty na PFRON i inne centralne fundusze tworzone na podstawie przepisów prawa 404 PODATKI I OPŁATY Rozrachunki publicznoprawne Podatki i opłaty Środki pienięŝne 10

11 405 WYNAGRODZENIA TAK Wynagrodzenia brutto z tytułu umów o pracę, umów zlecenia lub umów o dzieło Wartość świadczeń w naturze (np. deputatów) lub ich ekwiwalentów pienięŝnych Honoraria osób wchodzących w skład organów zarządzających lub nadzorczych NIE Wynagrodzenia osób zatrudnionych w obszarze własnej działalności socjalnej jednostki (np. obsługa i administracja obiektów socjalnych) Wynagrodzenia osób z zewnątrz, które nie są pracownikami jednostki, np. konsultantów, doradców, prawników, tłumaczy itp. Wynagrodzenia osób zatrudnionych przy budowie, rozbudowie, przebudowie, modernizacji, adaptacji środków trwałych Wynagrodzenia osób zatrudnionych przy usuwaniu skutków zdarzeń losowych Świadczenia na rzecz pracowników 405 WYNAGRODZENIA Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń Wynagrodzenia Zapasy 11

12 406 UBEZP. SPOŁ. I INNE ŚWIADCZENIA TAK Składki na ubezpieczenia społeczne obciąŝające pracodawcę Składki na FP oraz FGŚP Świadczenia rzeczowe związane z ochroną i higieną pracy, środki czystości, artykuły spoŝywcze, odzieŝ ochronna itp. Dopłaty do biletów okresowych NIE Wartość świadczeń w naturze (np. deputatów) lub ich ekwiwalentów pienięŝnych Materiały na cele biurowe i ogólne: kawa, woda, artykuły spoŝywcze, prenumeraty czasopism fachowych, środki czystości ogólnego przeznaczenia itp. Szkolenia pracowników Świadczenia dodatkowe np. bilety do kina, do teatru, na basen, do siłowni itp. Paczki świąteczne i dodatki świąteczne Ubezpieczenia osobowe pracowników pokrywane ze środków pracodawcy Wypłaty pienięŝne na rzecz osób fizycznych np. nagrody jubileuszowe, stypendia, odprawy pośmiertne itp. 406 UBEZP. SPOŁ. I INNE ŚWIADCZENIA Rozrachunki z ZUS Ubezp.. społ. i inne świadczenia Rozrachunki z dostawcami Środki pienięŝne Zapasy 12

13 407 POZOSTAŁE RODZAJOWE PodróŜe słuŝbowe TAK Koszty reprezentacji i reklamy, z tym zuŝycie materiałów na te cel Ubezpieczenia majątkowe NIE Wszelkie koszty wchodzące w skład pozostałych kosztów operacyjnych Składki członkowskie Wypłaty na rzecz osób fizycznych, które nie są zaliczane do wynagrodzeń i świadczeń na rzecz pracowników Odsetki, prowizje, róŝnice kursowe od zobowiązań słuŝących sfinansowaniu wytworzenia produktów, ujęte w koszcie wytworzenia produktów Inne koszty (np. najem i dzierŝawa, prenumerata czasopism) 407 POZOSTAŁE RODZAJOWE Rozrachunki z dostawcami Pozostałe koszty rodzajowe Środki pienięŝne Zapasy 13

14 Być konsekwentnym... Kawa, herbata, woda w księgach firmy: ZuŜycie materiałów i energii Świadczenia na rzecz pracowników Pozostałe koszty rodzajowe DLACZEGO TAK JEST? PrzecieŜ wszystkie wersje są poprawne! Skąd mam wiedzieć, jak koleŝanka to księguje? A co za róŝnica, przecieŝ i tak pójdzie w koszty?! I tak tego nikt nie kontroluje... Jak to moŝliwe??? Zakupiono programy komputerowe i dokonano jednorazowego odpisu. Zapomniano o nabyciu samochodów w lipcu i naliczono amortyzację za 4 miesiące. 14

15 SCHEMATY EWIDENCJI KSIĘGOWEJ KOSZTÓW PRZYKŁAD: firma dostała rachunek za remont biura zł EWIDENCJA KOSZTÓW TYLKO W UKŁADZIE RODZAJOWYM 202 Rozrachunki z dostawcami Usługi obce EWIDENCJA KOSZTÓW TYLKO W UKŁADZIE FUNKCJONALNO-KALKULACYJNYM 202 Rozrachunki z dostawcami Koszty zarządu EWIDENCJA KOSZTÓW W DWÓCH UKŁADACH 202 Rozrachunki z dostawcami 403 Usługi obce Rozliczenie kosztów rodzajowych Koszty zarządu UKŁAD FUNKCJONALNY KOSZTÓW ZAKUPU DZIAŁALNOŚCI PODSTAWOWEJ koszty związane z zakupem materiałów i towarów, np. koszty transportu od dostawcy, koszty opakowań itp. koszty związane z podstawową działalnością jednostki (produkcyjną, handlową lub usługową) w firmach produkcyjnych są to koszty wytworzenia wyrobów (bezpośrednie i pośrednie koszty produkcji) DZIAŁALNOŚCI POMOCNICZEJ ZARZĄDU SPRZEDAśY koszty bezpośrednio związane z pomocniczą działalnością jednostki (produkcyjną, handlową lub usługową), np. koszty funkcjonowania własnej elektrowni, kotłowni, warsztatu remontowego itp. koszty ogólnozakładowe, związane z funkcjonowaniem działów administracyjnych (pozaprodukcyjnych) koszty związane ze sprzedaŝą produktów i towarów, np. koszty reklamy, koszty transportu do odbiorcy, prowizje dla handlowców itp. 15

16 MPK Koszty Wydziału Produkcyjnego I Koszty Wydziału Produkcyjnego II Koszty Magazynu Koszty Działu Transportu Koszty Działu Handlowego Koszty Działu Marketingu Koszty Działu Księgowości Koszty Działu Finansowego Koszty Działu Kadr Koszty Działu Controllingu Koszty Biura Zarządu Koszty... Jeśli firma stosuje system budŝetowania, to zamiast typowego podziału na MPK wprowadza się system ewidencji kosztów i wyników wg ośrodków odpowiedzialności. UKŁAD FUNKCJONALNO-KALKULACYJNY DZIAŁALNOŚCI PODSTAWOWEJ WYDZIAŁOWE koszty bezpośrednio związane z podstawową działalnością jednostki (produkcyjną, handlową lub usługową) koszty pośrednio związane z działalnością podstawową KOSZT WYTWORZENIA ZARZĄDU koszty ogólnozakładowe, ponoszone poza wydziałami produkcyjnymi najczęściej są to koszty stałe SPRZEDAśY koszty związane ze sprzedaŝą produktów i towarów, np. koszty reklamy, koszty transportu do odbiorcy, prowizje dla handlowców itp. 16

17 501 PRODUKCJA PODSTAWOWA TAK ZuŜycie materiałów bezpośrednich do wytworzenia wyrobów i usług Rozliczone koszty zakupu przypadające na zuŝyte materiały bezpośrednie Wynagrodzenia oraz świadczenia na rzecz pracowników bezpośrednio produkcyjnych ZuŜycie narzędzi specjalnych niezbędnych do wytworzenia określonych produktów Usługi obce (outsourcing produkcyjny) wykonane w związku z produkcją Amortyzacja naturalna maszyn i urządzeń ZuŜycie energii na cele technologiczne, jeśli moŝliwe jest bezpośrednie przypisanie Rozliczone koszty pośrednie produkcji Wyroby odzyskane z braków oraz koszty braków wewnętrznych nienaprawialnych ujawnionych w trakcie produkcji NIE Koszty pośrednie produkcji (wydziałowe i ogólnoprodukcyjne dopóki nie zostaną rozliczone i przeniesione na konto 501 Nierozliczone koszty pośrednie produkcji (koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych) 501 PRODUKCJA PODSTAWOWA 490 Produkcja podstawowa Koszty pośrednie produkcji Koszty zakupu Braki 17

18 WYDZIAŁOWE TAK Koszty pośrednie produkcji ponoszone w wydziale produkcyjnym (bezpośrednie koszty wydziałowe), np. amortyzacja maszyn i urządzeń produkcyjnych w wydziale, zuŝycie materiałów pośrednich, wynagrodzenia kierownictwa wydziału oraz nadzoru produkcyjnego itp. NIE Koszty bezpośrednie produkcji ponoszone w wydziałach produkcyjnych Koszty ogólnoprodukcyjne, nierozliczane na wydziały produkcyjne. Koszty pośrednie produkcji rozliczone na wydziały produkcyjne za pomocą kluczy Rozliczone koszty zakupu Rozliczone koszty działalności pomocniczej Na koniec okresu koszty wydziałowe są przenoszone na dwa konta: uzasadniona część kosztów pośrednich na konto 501 Produkcja podstawowa celem ustalenia kosztu wytworzenia, a koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych (koszty nieuzasadnione) na konto Pozostałe koszty operacyjne WYDZIAŁOWE 490 Koszty wydziałowe Koszty zakupu Koszty dział. pomocniczej RMK 18

19 508 OGÓLNOPRODUKCYJNE TAK Koszty pośrednie produkcji ponoszone ponad wydziałami produkcji podstawowej albo wspólnie przez wydziały produkcyjne nierozliczone na koszty wydziałowe Koszty pośrednie produkcji, które w danej jednostce ze względu na małe znaczenie albo brak moŝliwości dokonania pomiaru i wyceny rozchodu świadczeń nie są ujmowane jako koszty działalności pomocniczej (np. magazyny surowców, kontrola jakości, nadzór techniczny) Rozliczone koszty zakupu Rozliczone koszty działalności pomocniczej NIE Koszty bezpośrednie produkcji ponoszone w wydziałach produkcyjnych Koszty wydziałowe (bezpośrednio przypisane do wydziałów produkcyjnych lub rozliczone za pomocą kluczy na wydziały) Koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych Na koniec okresu saldo konta 508 jest przenoszone na konto 501 celem ustalenia kosztu wytworzenia. 508 OGÓLNOPRODUKCYJNE 490 Koszty ogólnoprodukcyjne Koszty zakupu Koszty dział. pomocniczej RMK 19

20 51... ZAKUPU Na kontach ujmuje się koszty zakupu surowców i materiałów nabytych na potrzeby działalności jednostki oraz koszty zakupu towarów nabytych w celu odsprzedaŝy. TAK Usługi obce transportu, załadunku, rozładunku, spedycji, wysyłki Ubezpieczenie transportu Prowizje pośredników (dostawców) Koszty opakowań zbiorczych i palet NIE Koszty zakupu w przypadku ewidencji materiałów i towarów w cenach nabycia Koszty zakupu przypadające na materiały i towary w magazynach w przypadku ewidencji po cenie zakupu (są rozliczane w czasie proporcjonalnie do rozchodu za pomocą kont 64...) Koszty badań jakości Koszty składowania poza jednostką Koszty transportu, załadunku i wyładunku poniesione w ramach jednostki ZAKUPU 490 Koszty zakupu RMK Koszty dział. pomocniczej 20

21 52... SPRZEDAśY TAK Koszty opakowań zbiorczych produktów Koszty załadunku i rozładunku, transportu, ubezpieczenia transportu produktów Prowizje przedstawicieli handlowych NIE Koszty przeglądów i napraw pogwarancyjnych Wartość produktów zniszczonych w czasie sprzedaŝy i transportu uznanych za zawinione Koszty centrów dystrybucji i sklepów Koszty promocji i reklamy produktów Koszty udziału w targach, wystawach Wartość produktów zniszczonych w czasie sprzedaŝy i transportu uznanych za niedobory niezawinione Koszty przeglądów i napraw gwarancyjnych Koszty sprzedaŝy w całości obciąŝają koszty okresu. Koszty obsługi klientów Rozliczenie rezerwy (RMK) na przeglądy i naprawy gwarancyjne SPRZEDAśY 490 Koszty sprzedaŝy Koszty zakupu Koszty dział. pomocniczej RMK 21

22 53... DZIAŁALNOŚĆ POMOCNICZA Konta słuŝą do ewidencji kosztów wydziałów pomocniczych jak np. elektrownie, kotłownie, gazownie, transformatornie, wydziały remontowe, transportowe, sprzętowe, magazyny surowców i materiałów, ośrodki przetwarzania danych, biura projektowo-konstrukcyjne, laboratoria, komórki świadczeń pracowniczych, działy obsługi tłumaczeniowej, prawnej itp. TAK Koszty rodzajowe obciąŝające działalność pomocniczą Koszty rozliczane w czasie przypadające na produkcję pomocniczą NIE Koszty działalności socjalnej Koszty zaliczane do kosztów wydziałowych, kosztów ogólnoprodukcyjnych, kosztów zarządu lub kosztów sprzedaŝy sprzedaŝy DZIAŁALNOŚĆ POMOCNICZA 490 Koszty dział. pomocniczej Koszty zakupu RMK Koszty wydziałów pomocniczych są rozliczane na koszty produkcji, koszty zarządu lub koszty sprzedaŝy na podstawie przyjętych kluczy / zasad rozliczania świadczeń pomocniczych. 22

23 55... ZARZĄDU TAK Koszty rodzajowe ponoszone w komórkach administracyjnych jednostki Koszty funkcjonowania zarządu i organów nadzorczych jednostki Koszty reprezentacji i public relations NIE Koszty, które moŝna zaliczyć do kosztów produkcji lub sprzedaŝy Koszty działalności pomocniczej Koszty działalności socjalnej Koszty ogólnozakładowe, niezaliczane do kosztów produkcji i kosztów sprzedaŝy Koszty świadczeń komórek pomocniczych na rzecz komórek administracyjnych Koszty zarządu w całości obciąŝają koszty okresu. Rozliczenia międzyokresowe kosztów obciąŝające koszty okresu w komórkach administracyjnych ZARZĄDU 490 Koszty ogólnego zarządu Koszty zakupu Koszty dział. pomocniczej RMK 23

24 ROZLICZANIE KOSZTÓW Koszty rodzajowe w zespole 4 rozlicza się na koszty w zespole 5 na podstawie kluczy. Klucze te mogą być ustalane arbitralnie (klucze procentowe ustalone w drodze negocjacji) lub oparte na stosownych nośnikach kosztów, czyli takich wielkościach, które w sposób moŝliwie wierny odzwierciedlają faktyczne rozłoŝenie kosztów pomiędzy produkty/usługi (w układzie kalkulacyjnym) lub miejsca powstawania kosztów (w układzie MPK). Powierzchnia Liczba maszynogodzin Liczba roboczogodzin Kubatura KLUCZ ROZLICZANE (przykładowe) Czynsze za najem powierzchni (MPK, UFK) Energia i amortyzacja w wydziałach produkcyjnych (UK) Wynagrodzenia przypadające na konkretne produkty / usługi Koszty ogrzewania (MPK, UFK) Część kosztów rodzajowych moŝna rozliczyć bez stosowania kluczy na podstawie szczegółowej ewidencji, np. amortyzację środków trwałych i wynagrodzenia. ARKUSZ ROZLICZENIOWY KOSZTÓW POZYCJE KOSZTÓW Koszty produkcji Koszty sprzedaŝy Koszty zarządu SUMA Amortyzacja zł zł zł ZuŜycie materiałów zł zł zł zł Usługi obce zł 600 zł zł zł Podatki i opłaty 100 zł 200 zł 600 zł 900 zł Wynagrodzenia zł zł zł zł Świadczenia zł 800 zł zł zł Pozostałe koszty 600 zł zł zł zł SUMA zł zł zł zł 24

25 ARKUSZ ROZLICZENIOWY KOSZTÓW przykład ARKUS Z ROZLICZENIOWY KOS ZTÓW Koszty ogólnoadministracyjne Koszty sprze daŝy za mie siąc... ro k... Za rząd Księ g ow ość Dział Proje ktow y Dział Produkcji Dział Obsług a S e rw isu Mag azyn klie nta Promocja i re klama INNE S UMA ZA FK DP DR S U MG KL PR IN 41 Amortyzacja 411 Amortyzacja sprzętu 412 Amortyzacja nieruchomoś ci 413 Amortyzacja wartoś ci niematerialnych 42 Materiały i energia 421 Mat. biurowe, kawa, woda, ś rodki czys toś ci 422 Paliwo i częś ci s amochodowe 423 P rąd, gaz, ś cieki, woda 424 Pozostałe materiały (np. sprzęt niskocenny) 43 Usługi obce 431 Najem i dzierŝawa 432 Telefony 433 Remonty, przeglądy, kons erwacje 434 Doradztwo, obsługa prawna 435 Pozostałe us ługi obce 44 Podatki i opłaty 45 Wyna grodze nia 46 Ś wiadczenia na rzecz pracowników 461 Składki ZUS i inne koszty pracy 462 Szkolenia pracowników 463 Ubezpieczenia pracowników 464 Pozostałe ś wiadczenia 47 Pozostałe koszty 471 PodróŜe słuŝbowe 472 Reprezentacja i reklama 473 Ubezpieczenia majątkowe 474 Pozostałe koszty S UMA MODEL EWIDENCYJNY KOSZTÓW W FIRMIE DEWELOPERSKIEJ Nr konta Amortyzacja Materiały i energia Usługi obce Koszty w układzie rodzajowym Podatki i opłaty Wynagrodzenia Świadczenia na rzecz pracowników Pozostałe koszty Ewidencja analityczna kosztów rodzajowych jednopoziomowa, numeracja kont np , itd. Nr konta Koszty w układzie funkcjonalno-kalkulacyjnym Koszty działalności podstawowej - ujmuje się tutaj wszystkie koszty budowy w przekroju budynków, kilkupoziomowa analityka kosztów Koszty budowy dróg i ulic 909 Konto techniczne Koszty sprzedaŝy - ujmuje się tutaj koszty promocji, reklamy oraz obsługi klienta Koszty zarządu - ujmuje się tutaj koszty ogólnego zarządu w przekroju komórek funkcjonalnych: Zarząd, Dział Finansowo-Księgowy, Dział Projektowania, Dział Kadr itp. 25

26 MODEL EWIDENCYJNY KOSZTÓW W FIRMIE PRODUKCYJNEJ Nr konta Koszty w układzie rodzajowym Amortyzacja Materiały Energia Obróbka obca Usługi transportowe Remonty Pozostałe usługi obce Wynagrodzenia Świadczenia na rzecz pracowników Podatki PodróŜe słuŝbowe Koszty reklamy Pozostałe koszty Koszty NKUP Nr konta Koszty w układzie funkcjonalno-kalkulacyjnym Produkcja podstawowa - ujmuje się tutaj wszystkie koszty bezpośrednie produkcji, analityka według asortymentów produktów Koszty ochrony środowiska Koszty wydziałowe - ujmuje się tutaj koszty pośrednie produkcji, analityka wg rodzaju Koszty sprzedaŝy - obejmują tutaj wyłącznie koszty opakowań i transportu wyrobów Koszty ogólnego zarządu - ujmuje się tutaj koszty zarządu oraz koszty promocji i reklamy, analityka wg rodzaju DZIAŁALNOŚĆ POMOCNICZA Działalność pomocnicza to wyodrębniona organizacyjnie działalność, której celem jest świadczenie usług na potrzeby innych jednostek wewnątrz przedsiębiorstwa, np.: Wydziały energetyczne (elektrownie, kotłownie, gazownie), Wydziały remontowe i sprzętowe Wydziały transportu Oczyszczalnie ścieków i składowiska odpadów Laboratoria badawcze i kontrolne Ośrodki przetwarzania danych Biura projektowo-konstrukcyjne Działy obsługi tłumaczeniowej, prawnej itp. Koszty wydziałów pomocniczych są gromadzone na kontach i na koniec okresu muszą zostać rozliczone na koszty działalności podstawowej, koszty sprzedaŝy i koszty zarządu. 26

27 SCHEMAT EWIDENCJI KOSZTÓW W FIRMIE PRODUKCYJNEJ PRODUKCJI 501 świadczenia wzajemne DZIAŁALNOŚCI POMOCNICZEJ RODZAJOWE 4 SPRZEDAśY 527 ZARZĄDU 550 ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW 640 METODY ROZLICZANIA KOSZTÓW DZIAŁALNOŚCI POMOCNICZEJ Metoda bezpośrednia Metoda układu równań (macierzowa) Metoda kolejnych przybliŝeń Metoda zamykania zamówienia (stopniowa, sekwencyjna) Metoda stawek planowanych Metoda stawek częściowo planowanych i częściowo rzeczywistych 27

28 METODA BEZPOŚREDNIA Koszty wydziałów pomocniczych są rozliczane bezpośrednio na koszty działalności podstawowej, zarządu i sprzedaŝy. Świadczenia wzajemne między wydziałami pomocniczymi są pomijane. Wydział Pomocniczy I Wydział Pomocniczy II Koszty wydziałowe Koszty zarządu Koszty sprzedaŝy METODA UKŁADU RÓWNAŃ Do rozliczenia kosztów wydziałów pomocniczych (w tym równieŝ świadczeń wzajemnych) wykorzystuje się układ n równań z n niewiadomymi, gdzie n jest liczbą wydziałów pomocniczych, dla których kalkulowane są koszty. Wydział Pomocniczy I Wydział Pomocniczy II Koszty wydziałowe Koszty zarządu Koszty sprzedaŝy 28

29 METODA KOLEJNYCH PRZYBLIśEŃ Koszty wydziałów pomocniczych są rozliczane naprzemiennie na podstawie procentowej struktury rozchodu wszystkich świadczeń. Rozliczanie powtarzane jest do momentu, gdy pozostała do rozliczenia kwota kosztów jest nieistotna. Wyniki są identyczne jak w metodzie układu równań. Wydział Pomocniczy I Wydział Pomocniczy II Koszty wydziałowe Koszty zarządu Koszty sprzedaŝy METODA ZAMYKANIA ZAMÓWIENIA (STOPNIOWA, SEKWENCYJNA) Rozliczanie kosztów rozpoczyna się od wydziału, który nie odbierał Ŝadnych świadczeń od innych wydziałów, a jeśli wszystkie wydziały pomocnicze korzystały ze świadczeń innych wydziałów od wydziału, który przyjął najmniej świadczeń od innych wydziałów. Wydział Pomocniczy I Wydział Pomocniczy II Koszty wydziałowe Koszty zarządu Koszty sprzedaŝy 29

30 METODA STAWEK PLANOWANYCH Najpierw wszystkie rozliczenia są dokonywane po stawkach planowanych a następnie rozliczane są odchylenia między kosztami rzeczywistymi i planowanymi, proporcjonalnie do planowanej wartości świadczeń wychodzących poza produkcję pomocniczą. koszty planowane odchylenia Wydział Pomocniczy I Wydział Pomocniczy II Koszty wydziałowe Koszty zarządu Koszty sprzedaŝy METODA STAWEK CZĘŚCIOWO PLANOWANYCH I CZĘŚCIOWO RZECZYWISTYCH Część świadczeń wzajemnych między wydziałami pomocniczymi jest rozliczana według stawek planowanych, natomiast reszta rozliczeń dokonywana jest po kosztach częściowo planowanych, a częściowo rzeczywistych. Rozliczanie rozpoczyna się z reguły od wydziału, który nie przyjmował (bądź przyjął najmniej) świadczeń od innych wydziałów. Wydział Pomocniczy I Wydział Pomocniczy II Koszty wydziałowe Koszty zarządu Koszty sprzedaŝy 30

31 SCHEMAT EWIDENCJI KOSZTÓW W FIRMIE PRODUKCYJNEJ PRODUKCJI 501 PRODUKTY GOTOWE 601 PRODUKTY W TOKU 602 RODZAJOWE 4 SPRZEDAśY 527 ZARZĄDU 550 ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW 640 KOSZT WYTWORZENIA BEZPOŚREDNIE POŚREDNIE PRODUKCYJNE (wydziałowe) NIEPRODUKCYJNE (ogólnozakładowe) ZMIENNE STAŁE ZARZĄDU SPRZEDAśY uzasadniona część niewykorzystany potencjał KOSZT WYTWORZENIA (wycena produktów) OKRESU (odnoszone w całości na wynik fin.) 31

32 UZASADNIONA CZĘŚĆ KOSZTÓW STAŁYCH Według polskiego prawa bilansowego do kosztu wytworzenia produktu nie wlicza się wszystkich kosztów pośrednich produkcji (wydziałowych) a jedynie ich uzasadnioną część, obejmującą: zmienne pośrednie koszty produkcji część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. Zastosowanie normalnego poziomu wykorzystania potencjału do rozliczenia stałych kosztów wydziałowych pozwala uniknąć znacznego zróŝnicowania wyceny tych samych produktów w róŝnych okresach. Jednostki, których sprawozdanie finansowe nie podlega obowiązkowemu badaniu przez biegłego rewidenta, mogą zrezygnować z ustalania stopnia wykorzystania zdolności wytwórczych. UZASADNIONE I PUSTE stałe koszty wydziałowe koszty nieuzasadnione (puste) koszty uzasadnione (uŝyteczne) 0% stopień wykorzystania potencjału 100% (normalnych zdolności) 32

33 RACHUNEK KOSZTÓW RZECZYWISTYCH & NORMALNYCH (1) Student dorabia sobie do stypendium wypiekami ciastek, które następnie sprzedaje sąsiadom. Koszty ponoszone przy produkcji ciastek skalkulował następująco: Pozycje kalkulacyjne Surowce (mąka, cukier, jaja, masło, wisienka) Robocizna (wyrabianie i formowanie) Koszty pośrednie (prąd i amortyzacja piekarnika) KOSZT WYTWORZENIA Koszty ogółem zł/wypiek - Koszt jednostkowy 2,00 zł/szt. 1,50 zł/szt.?? RACHUNEK KOSZTÓW RZECZYWISTYCH & NORMALNYCH (2) Potencjał produkcyjny jest wykorzystany w 100%. Wszystkie koszty są uzasadnione (uŝyteczne). Koszt produkcji ciastka: wg rachunku kosztów rzeczywistych = 4,50 zł/szt. wg rachunku kosztów normalnych = 4,50 zł/szt. Potencjał produkcyjny jest wykorzystany w 67%. 33% kosztów stałych (piekarnik) to koszty puste. Koszt produkcji ciastka: wg rachunku kosztów rzeczywistych = 5,00 zł/szt. wg rachunku kosztów normalnych = 4,50 zł/szt. Koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych w kwocie 4 zł obciąŝą koszty okresu (PKO). 33

34 RACHUNEK KOSZTÓW NORMALNYCH Do ustalenia uzasadnionej części stałych kosztów produkcyjnych przypadających na wyprodukowane wyroby moŝna zastosować zasadę zawartą w MSR 2 Zapasy. Według tej zasady: jeśli wielkość produkcji w danym okresie jest wyŝsza od normalnego poziomu, do za podstawę rozliczenia naleŝy przyjąć stawkę rzeczywistą, wynikającą z podzielenia stałych kosztów wydziałowych przez faktyczną wielkość produkcji, jeśli produkcja w danym okresie jest niŝsza od normalnego poziomu wykorzystania zdolności wytwórczych, stosuje się stawkę stabilizowaną, liczoną jako stosunek planowanych stałych kosztów wydziałowych do normalnego potencjału produkcyjnego. EWIDENCJA PRODUKTÓW Koszt rzeczywisty PRODUKTY GOTOWE Koszt planowany PRODUKTY GOTOWE przyjęcie produktów do magazynu wg rzecz. TKW rozchód produktów wg rzecz. TKW przyjęcie produktów wg stałej ceny ewidencyjnej rozchód produktów wg stałej ceny ewidencyjnej ODCHYLENIA OD CEN EWID. Wycena rozchodu w rzeczywistym TKW wg metody FIFO, LIFO, ceny przeciętnej lub szczegółowej identyfikacji. powstanie odchyleń Dt rozchód odchyleń Ct powstanie odchyleń Ct rozchód odchyleń Dt 34

35 ROZLICZENIE PRODUKCJI PO KOSZCIE RZECZYWISTYM 501 Produkcja podstawowa 601 Produkty gotowe 602 Produkty w toku 710 Koszt wytw.. sprzed. prod. W tym wariancie ewidencji produkty wycenia się wg rzeczywistego kosztu wytworzenia ustalanego w ramach kalkulacji. ROZLICZENIE PRODUKCJI PO KOSZCIE PLANOWANYM 501 Produkcja podstawowa 580 Rozliczenie kosztów dział. 601 Produkty gotowe 620 Odchylenia od cen ewidencyjnych produktów 602 Produkty w toku W tym wariancie ewidencji produkty wycenia się wg stałych cen ewidencyjnych ustalonych na poziomie planowanego kosztu wytworzenia. 35

36 SCHEMAT EWIDENCJI KOSZTÓW W FIRMIE PRODUKCYJNEJ PRODUKCJI 501 PRODUKTY GOTOWE 601 PRODUKTY W TOKU 602 RODZAJOWE 4 SPRZEDAśY 527 ZARZĄDU 550 ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW 640 ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE KOSZTÓW RMK CZYNNE wydatki bieŝące na poczet kosztów przyszłych okresów prenumerata czasopism czynsz za najem i dzierŝawę ubezpieczenia majątkowe i osobowe opłaty za wieczyste uŝytkowanie gruntu koszty remontów środków trwałych koszty zakupu materiałów i towarów RMK BIERNE rezerwy na wydatki przyszłych okresów ujmowane jako koszty bieŝące rezerwy na świadczenia emerytalne i podobne rezerwy na nagrody jubileuszowe i premie rezerwy na naprawy gwarancyjne rezerwy na koszty reklamacji rezerwy na koszty remontów środków trwałych rezerwy na wynagrodzenia urlopowe 640 Rozliczenia międzyokresowe kosztów koszty poniesione w bieŝącym okresie, ale dotyczące przyszłych okresów (RMK czynne) rozwiązanie rezerwy lub jej zmniejszenie (RMK bierne) rozliczenie kwoty kosztów dotyczącej bieŝącego okresu (RMK czynne) utworzenie rezerwy na przyszłe wydatki (RMK bierne) 36

37 WARIANTY EWIDENCJI RMK CZYNNYCH Wariant 4+5 Koszty ujmuje się w zespole 4 w okresie poniesienia a w zespole 5 w okresach, których dotyczą X X X Wariant Koszty ujmuje się w zespole 4 w okresie poniesienia a na koncie 490 w okresach, których dotyczą X... X X Sposoby księgowych: niepraktyczny wariant praktyczny... Szczególne przypadki szóstek 601 WYROBY GOTOWE Firma produkcyjna, spółka akcyjna: Nie prowadzimy ewidencji wyrobów gotowych, bo nie dokonujemy kalkulacji kosztu wytworzenia. Produkcja odbywa się na zamówienie, więc od razu przenosimy koszty bezpośrednie z 5 na 7 a koszty wydziałowe doksięgowujemy na 7 biorąc pod uwagę średnią marŝę. Jeśli na dzień bilansowy są wyroby gotowe w magazynie, to w bilansie są wykazywane jako produkcja w toku wyceniona po koszcie bezpośrednim. Firma produkcyjna, spółka z o.o.: W ciągu roku nie prowadzimy bieŝącej ewidencji RMK/RMP, bo to jest zbyt pracochłonne. Od razu przy księgowaniu wszystkie koszty przenosimy z 4 na 5 a przychody księgujemy na 7. Jeśli na koniec roku występuje taka konieczność, to obliczamy RMK i RMP, przeksięgowujemy na 6, Ŝeby zrobić bilans a potem z powrotem księgujemy tak, jak było. 640 ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE 37

38 UZYSKANIA PRZYCHODU Koszty poniesione nie są równoznaczne z kosztami uzyskania przychodu. RACHUNKOWOŚĆ FINANSOWA Zespół 7 obejmujący koszt (wartość) produktów, usług i towarów SPRZEDANYCH oraz koszty zarządu i sprzedaŝy, PKO, KF i SN. RACHUNKOWOŚĆ PODATKOWA sztuczny podział na KUP i NKUP w ustawach podatkowych, mający na celu maksymalizację dochodów budŝetowych RACHUNKOWOŚĆ ZARZĄDCZA dowolne podejście do definiowania kosztów uzyskania przychodów, ustalone w oparciu o potrzeby i moŝliwości informacyjne firmy A WYNIK FINANSOWY PONIESIONE PRODUKTÓW OKRESU PRODUKTY NIESPRZEDANE PRODUKTY SPRZEDANE BILANS (zapas produktów) RACHUNEK WYNIKÓW (koszty uzyskania przychodu) 38

39 SYSTEMY RACHUNKU KOSZTÓW RACHUNEK KOSZTÓW PEŁNYCH (full costing, absorption costing) dla celów sprawozdawczych (rachunkowość finansowa) RACHUNEK KOSZTÓW ZMIENNYCH (variable costing, direct costing) dla wspierania decyzji menedŝerskich (rachunkowość zarządcza) WYCENA PRODUKTU RKP/RKZ KOSZT JEDNOSTKOWY PRODUKTU RKP RKZ KOSZT WYTWORZENIA MATERIAŁY BEZPOŚREDNIE PŁACE BEZPOŚREDNIE WYDZIAŁOWE ZARZĄDU SPRZEDAśY ZMIENNE STAŁE 39

40 RACHUNEK KOSZTÓW PEŁNYCH PONIESIONE KOSZT WYTWORZENIA ZARZĄDU I SPRZEDAśY PRODUKTY NIESPRZEDANE PRODUKTY SPRZEDANE BILANS (zapas produktów) RACHUNEK WYNIKÓW (koszty uzyskania przychodu) RACHUNEK KOSZTÓW ZMIENNYCH PONIESIONE ZMIENNE STAŁE PRODUKTY NIESPRZEDANE PRODUKTY SPRZEDANE BILANS (zapas produktów) RACHUNEK WYNIKÓW (koszty uzyskania przychodu) 40

41 WYNIK FINANSOWY - RKP PRZYCHODY ZE SPRZEDAśY - KOSZT WYTWORZENIA MARśA BRUTTO (Gross Margin) - SPRZEDAśY - ZARZĄDU WYNIK FINANSOWY WYNIK FINANSOWY - RKZ PRZYCHODY ZE SPRZEDAśY - ZMIENNE MARśA BRUTTO (Contribution Margin) - STAŁE WYNIK FINANSOWY 41

42 WYNIK FINANSOWY W RKP/RKZ - przykład - Firma MIŚ zajmuje się produkcją misiów pluszowych. Są one sprzedawane po 70 zł/szt. W badanym okresie firma wytworzyła 800 szt. wyrobów a sprzedała 700 szt. Zapas początkowy nie występował. Dane dotyczące wielkości poniesionych kosztów zostały ujęte w tabeli. PoniŜej obliczono jednostkowy koszt wytworzenia (na potrzeby rachunku kosztów pełnych) oraz jednostkowy koszt zmienny (na potrzeby rachunku kosztów zmiennych). Materiały bezpośrednie Płace bezpośrednie Zmienne koszty wydziałowe Stałe koszty wydziałowe Koszty zarządu Zmienne koszty sprzedaŝy Stałe koszty sprzedaŝy CAŁKOWITE zł zł zł zł zł zł 400 zł zł TECHNICZNY KOSZT WYTWORZENIA TKW = = zł TKWj = : 800 = 45,00 zł/szt. ZMIENNE KZ = = zł KZj = : 800 = 37,00 zł/szt. WYNIK FINANSOWY W RKP/RKZ - przykład - RKP RKZ Przychody ze sprzedaŝy Techniczny koszt wytworzenia MarŜa brutto Koszty sprzedaŝy Koszty zarządu zł zł zł zł zł Przychody ze sprzedaŝy Koszty zmienne MarŜa brutto Koszty stałe zł zł zł zł Wynik finansowy zł Wynik finansowy zł Zapas końcowy 100 szt. po 45 zł/szt. czyli zł Zapas końcowy 100 szt. po 37 zł/szt. czyli zł 42

43 WYNIK FINANSOWY W RKP/RKZ - przykład - RKP RKZ BILANS RACHUNEK WYNIKÓW Koszt uzyskania przychodu = BILANS RACHUNEK WYNIKÓW Koszt uzyskania przychodu = RACHUNEK WYNIKÓW Przychody ze sprzedaŝy Koszty operacyjne (KOSZT WŁASNY SPRZEDAśY) ZYSK ZE SPRZEDAśY + Pozostałe przychody operacyjne Pozostałe koszty operacyjne ZYSK Z DZIAŁALNOŚCI OPERACYJNEJ + Przychody finansowe Koszty finansowe ZYSK Z DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ + Zyski nadzwyczajne Straty nadzwyczajne ZYSK BRUTTO Podatek dochodowy ZYSK NETTO 43

44 KOSZT WŁASNY SPRZEDAśY PRODUKCJI 501 PRODUKTY GOTOWE 601 PRODUKTY W TOKU 602 KOSZT WYTWORZENIA SPRZEDANYCH PRODUKTÓW 710 RODZAJOWE 4 SPRZEDAśY 527 ZARZĄDU 550 ROZLICZENIA MIĘDZYOKR. KOSZTÓW 640 KOSZT WŁASNY SPRZEDAśY ZYSK ZE SPRZEDAśY WARIANT KALKULACYJNY A. Przychody netto ze sprzedaŝy produktów, towarów i materiałów: I. Przychody netto ze sprzedaŝy produktów II. Przychody netto ze sprzedaŝy towarów i materiałów B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów: I. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów II. Wartość sprzedanych towarów i materiałów C. ZYSK BRUTTO ZE SPRZEDAśY (A-B) D. Koszty sprzedaŝy E. Koszty ogólnego zarządu F. ZYSK ZE SPRZEDAśY (C-D-E) 44

45 ZYSK ZE SPRZEDAśY WARIANT PORÓWNAWCZY A. Przychody netto ze sprzedaŝy i zrównane z nimi: I. Przychody netto ze sprzedaŝy produktów II. Zmiana stanu produktów III. Koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki IV. Przychody netto ze sprzedaŝy towarów i materiałów B. Koszty działalności operacyjnej: I. Amortyzacja II. ZuŜycie materiałów i energii III. Usługi obce IV. Podatki i opłaty V. Wynagrodzenia VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia VII. Pozostałe koszty rodzajowe VIII. Wartość sprzedanych towarów i materiałów C. ZYSK ZE SPRZEDAśY (A-B) ZMIANA STANU PRODUKTÓW W ciągu okresu firma poniosła koszty zł. Koszty zostały zaewidencjonowane w dwóch układach. W ciągu okresu firma wytworzyła i przyjęła do magazynu sztuk wyrobów. W okresie nie sprzedano ani jednego produktu. Jaki jest wynik finansowy ze sprzedaŝy? 45

46 ZMIANA STANU PRODUKTÓW - ustalanie metodą bilansową + wzrost / spadek WYROBY GOTOWE + wzrost / spadek PRODUKCJA W TOKU + wzrost / spadek RMK CZYNNE wzrost / + spadek RMK BIERNE = ZMIANA STANU PRODUKTÓW Zmiana stanu produktów w wariancie porównawczym rachunku zysków i strat koryguje wielkość przychodów ze sprzedaŝy. Dodatnia zmiana stanu produktów zwiększa a ujemna zmniejsza wysokość przychodów ze sprzedaŝy. ZMIANA STANU PRODUKTÓW ustalanie metoda księgową Koszt wytworzenia sprzedanych produktów Koszty sprzedaŝy Koszty zarządu Jeśli jednostka prowadzi wyłącznie układ rodzajowy kosztów, to ustala koszt własny sprzedaŝy pozaksięgowo. 490 Rozliczenie kosztów rodzajowych suma kosztów rodzajowych Koszty obrotów wewn. saldo Ct ujemna ZSP saldo Dt dodatnia ZSP Saldo konta 490 (czyli księgowa ZSP) jest przenoszone na konto 8608 Wynik finansowy. 46

47 ZAKŁÓCENIE KRĘGU KOSZTÓW W wariancie porównawczym przychody ze sprzedaŝy są korygowane o Koszty wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki. Pozycja ta odzwierciedla wartość poniesionych kosztów operacyjnych, które na skutek określonych zdarzeń nie obciąŝają zysku ze sprzedaŝy. Są to zdarzenia, które zakłóciły krąg kosztów, powodując, Ŝe poniesione koszty rodzajowe nie przekształcą się w koszt własny sprzedaŝy, ale w pozostałe koszty operacyjne, straty nadzwyczajne lub składniki aktywów, np. : przekazanie wyrobów gotowych w formie darowizny, niedobór produktów gotowych lub produktów w toku ponad normę, koszty zaniechanej produkcji, przekazanie produktów do własnej placówki handlu detalicznego lub własnej hurtowni, świadczenie usług na rzecz usuwania skutków zdarzeń losowych, likwidacja wyrobów gotowych zniszczonych na skutek zdarzeń losowych. OBROTY WEWNĘTRZNE 790 OBROTY WEWNĘTRZNE Pozostałe koszty operacyjne Saldo Ct przenosi się na konto 860 Wynik finansowy. W rachunku zysków i strat (wariant porównawczy) wykazuje się jako Koszty wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki Straty nadzwyczajne Konta aktywów (np. Towary) Koszty produkcji 791 OBROTÓW WEWN. Wyroby gotowe Saldo Dt przenosi się na konto 490 Rozliczenie kosztów rodzajowych w celu ustalenia zmiany stanu produktów. 47

48 METODA KALKULACYJNA Koszt wytworzenia sprzedanych produktów WYNIK FINANSOWY SprzedaŜ produktów Koszty sprzedaŝy Koszty zarządu Wartość sprzed. towarów SprzedaŜ towarów Wartość sprzed. materiałów SprzedaŜ materiałów Pozostałe koszty operacyjne Pozostałe przychody operacyjne Koszty finansowe Straty nadzwyczajne Podatek dochodowy Przychody finansowe Zyski nadzwyczajne METODA PORÓWNAWCZA 4 Koszty rodzajowe (róŝne konta) WYNIK FINANSOWY SprzedaŜ produktów Rozliczenie kosztów rodzaj. Obroty wewnętrzne zmiana stanu produktów Wartość sprzed. towarów SprzedaŜ towarów Wartość sprzed. materiałów SprzedaŜ materiałów Pozostałe koszty operacyjne Pozostałe przychody operacyjne Koszty finansowe Straty nadzwyczajne Przychody finansowe Zyski nadzwyczajne Podatek dochodowy 48

49 POZOSTAŁE OPERACYJNE TAK Koszty działalności socjalnej Koszty związane ze zbyciem lub likwidacją środków trwałych, wartości niematerialnych i inwestycji niefinansowych Wartość netto zlikwidowanych/sprzedanych niefinansowych aktywów trwałych* Odpisane naleŝności (bez odsetek) umorzone, przedawnione, nieściągalne Spadek wartości inwestycji niefinansowych Odpisy aktualizujące wartość składników aktywów niefinansowych Odszkodowania, kary i grzywny Utworzenie rezerwy na zobowiązania Darowizny pienięŝne i niepienięŝne Niezawinione niedobory aktywów Koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych (tzw. koszty nieuzasadnione) NIE Niedobory wynikające ze zdarzeń losowych Niedobory materiałów, towarów i produktów mieszczące się w normach ubytków Koszty usuwania skutków zdarzeń losowych Wartość netto sprzedanej zorganizowanej części jednostki Rezerwy kosztowe ujmowane jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów Rezerwy na zobowiązania finansowe Odpisane naleŝności finansowe (poŝyczki) Odpisane odsetki od naleŝności Odpisy aktualizujące naleŝności finansowe Odpisy aktualizujące odsetki od naleŝności * W rachunku zysków i strat w ramach PKO wykazuje się stratę ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych. POZOSTAŁE OPERACYJNE Środki pienięŝne Pozostałe koszty operacyjne Rozrachunki Odpisy aktualizujące RóŜne składniki aktywów Rezerwy 49

50 FINANSOWE Odsetki za zwłokę Ujemne róŝnice kursowe Odpisy aktualizujące aktywa finansowe Wartość sprzedanych aktywów finansowych* Odpisane naleŝności finansowe (poŝyczki) Odpisane odsetki od naleŝności umorzonych, przedawnionych i nieściągalnych Odpisy aktualizujące odsetki od naleŝności Rezerwy na zobowiązania finansowe Prowizje bankowe i maklerskie Dyskonto wekslowe TAK Odsetki od poŝyczek i kredytów Spadek wartości inwestycji finansowych NIE Odsetki od kredytów inwestycyjnych w czasie budowy środka trwałego Ujemne róŝnice kursowe od walutowych kredytów inwestycyjnych w czasie budowy środka trwałego Spadek wartości długoterminowych inwestycji finansowych, jeśli wartość nie spada poniŝej ceny nabycia tych inwestycji Opłaty bankowe niemające charakteru odsetek, dyskonta, prowizji od kapitału * W rachunku zysków i strat w ramach KF wykazuje się stratę ze zbycia aktywów finansowych. FINANSOWE Środki pienięŝne Koszty finansowe Inwestycje finansowe Rozrachunki Odpisy aktualizujące Rezerwy 50

51 STRATY NADZWYCZAJNE TAK Wartość utraconych składników majątku w wyniku zdarzeń losowych (powódź, poŝar, huragan, trzęsienie ziemi, wybuch wulkanu) jeśli nie były ubezpieczone NadwyŜka wartości utraconych w wyniku zdarzeń losowych składników majątku nad wartością ubezpieczenia tych składników jeśli były ubezpieczone Koszty usuwania skutków zdarzeń losowych (zapasy, usługi obce, wynagrodzenia, ubezpieczenia społ. i inne świadczenia) w części nieobjętej ubezpieczeniem Wartość utraconych w wyniku zdarzeń losowych składników majątku w części objętej ubezpieczeniem Niedobory zawinione NIE Składniki majątku utracone na skutek kradzieŝy lub w wyniku innych zdarzeń niemających charakteru losowego Niedobory niezawinione powstałe w skutek zdarzeń niemających charakteru losowego Wartość netto sprzedanej zorganizowanej części jednostki STRATY NADZWYCZAJNE Środki pienięŝne Straty nadzwyczajne RóŜne składniki aktywów Rozrachunki 51