USTAWA O DORADZTWIE PODATKOWYM. pod redakcją Adama Mariańskiego

Transkrypt

1 USTAWA O DORADZTWIE PODATKOWYM pod redakcją Adama Mariańskiego Warszawa 2010

2 Spis treści SPIS TREŚCI Wykaz skrótów...7 Przedmowa...11 Ustawa z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym...15 Rozdział 1 Przepisy ogólne...17 Rozdział 2 Wpis na listę doradców podatkowych...40 Rozdział 3 Wpis do rejestru osób prawnych uprawnionych... do wykonywania doradztwa podatkowego...57 Rozdział 4 Egzamin na doradcę podatkowego...79 Rozdział 5 Wykonywanie zawodu doradcy podatkowego Rozdział 6 Obowiązki i prawa doradcy podatkowego Rozdział 7 Odpowiedzialność za szkodę Rozdział 8 Samorząd doradców podatkowych

3 Spis treści Rozdział 9 Odpowiedzialność dyscyplinarna Rozdział 10 Odpowiedzialność karna Rozdział 11 Przepisy przejściowe i końcowe Ustawa z dnia 10 czerwca 2010 r. o zmianie ustawy o doradztwie podatkowym oraz niektórych innych ustaw Literatura O Autorach

4 Przedmowa PRZEDMOWA Ustawa z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 73, poz. 443 z późn. zm.) określiła prawne ramy funkcjonowania w Polsce zawodu doradcy podatkowego. Ustawa, co warto podkreślić, nie stworzyła jednak samego zawodu, który przed 1996 r. kształtował się w sposób samoistny, w odpowiedzi na powstałe na początku lat dziewięćdziesiątych XX wieku oczekiwania rynku. Zapotrzebowanie to wiązało się przede wszystkim z powstaniem zrębów gospodarki rynkowej, którego jednym z efektów było pojawienie się w Polsce międzynarodowych przedsiębiorstw. Te zaś potrzebowały wsparcia polskich specjalistów od podatków. Działo się tak nie tylko z tego powodu, że polski system podatkowy był szczególnie skomplikowany, ale przede wszystkim dlatego, że firmy działające globalnie, w warunkach wolnorynkowych, były po prostu przyzwyczajone do konieczności i oczywistości współpracy z doradcami podatkowymi. Wydaje się nie ulegać wątpliwości, że zwyczaj pracy z doradcą podatkowym w sposób, jaki dzisiaj znamy, został na rynku polskim zaszczepiony właśnie przez podmioty zagraniczne, które przyzwyczajone do codziennej pracy z doradcą podatkowym w innych państwach oczekiwały takiej obsług również w Polsce. Ponieważ powstała, potrzeba doradztwa podatkowego, to względnie szybko pojawili się także doradcy podatkowi. W tym czasie na rynku polskim istniała już bowiem liczna grupa osób profesjonalnie przygotowanych do świadczenia usług doradczych. Po pierwsze, biura rachunkowe zaczęły uzupełniać swoją działalność o elementy związane z zarządzaniem podatkami. Po drugie, wraz z mię- 11

5 Przedmowa dzynarodowymi koncernami pojawiły się na rynku polskim także wyspecjalizowane międzynarodowe firmy doradcze, które wśród innych usług oferowanych swoim klientom proponowały także usługi doradztwa podatkowego. Ustawodawca bardzo szybko dostrzegł potrzebę uregulowania zasad prowadzenia działalności przez doradców podatkowych, stworzenia reguł dopuszczenia do zawodu i określenia zasad funkcjonowania samorządu a także przekazania organom samorządu, w miarę ich umacniania się, kolejnych funkcji z zakresu władztwa publicznego. To sprawiło, że zawód doradcy podatkowego został bardzo szybko uregulowany, dzięki czemu skutecznie zapobieżono jego dalszemu niekontrolowanemu rozwojowi. Jakie cechy charakterystyczne najlepiej opisują zawód doradcy podatkowego? Wydaje się, że można go w ogromnym uproszczeniu określić jako dynamiczny zawód prawniczy, będący zawodem zaufania publicznego. Dynamika nie wynika nawet z tego, że gwałtownie rośnie liczba doradców podatkowych, ale przede wszystkim z tego, że mimo upływu 13 lat od wejścia w życie ustawy o doradztwie podatkowym reguły wykonywania zawodu wciąż się kształtują. Znakomitym tego przykładem jest najnowsza nowelizacja ustawy (z dnia 10 czerwca 2010 r., Dz. U. Nr 122, poz. 826; weszła w życie dnia 7 sierpnia 2010 r.), która przekazała doradcom podatkowym cały zestaw nowych uprawnień, znacząco wzmacniających ich rolę w relacjach ze światem zewnętrznym. Nowelizacja ta stanowiła implementację tzw. dyrektywy usługowej, czyli dyrektywy 2006/123/ WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 grudnia 2006 r. dotyczącej usług na rynku wewnętrznym (Dz. Urz. UE L 376 z dnia 27 grudnia 2006 r., s. 36), która liberalizuje rynek tzw. usług profesjonalnych, do których zalicza się także doradztwo podatkowe. Nowelizacja ustawy o doradztwie podatkowym dostosowała cały szereg jej regulacji do wymogów płynących z przedmiotowej dyrektywy. Dotyczy to m.in. eliminacji ograniczeń w zakresie prowadzenia innej działalności i likwidacji bezwzględnego zakazu reklamy. To w istotny sposób zmienia ustawę i sposób funkcjonowania doradców podatkowych. Czy zawód doradcy podatkowego jest zawodem prawniczym? Doradca podatkowy nie musi przecież mieć wykształcenia prawniczego, wystarczy, by miał wykształcenie wyższe, zdał egzamin państwowy, odbył stosowną 12

6 Przedmowa praktykę etc. A jednak, biorąc pod uwagę ustawowy zakres uprawnień, wydaje się, że doradca podatkowy ponad wszelką wątpliwość jest jednym z zawodów prawniczych. Doradca podatkowy jest przez ustawodawcę wyposażony w pełen zakres uprawnień właściwych innym zawodom prawniczym aczkolwiek jedynie w zakresie zobowiązań podatkowych (a także celnych i spraw związanych z egzekucja administracyjną) począwszy od sporządzania opinii i analiz prawnych, a skończywszy na reprezentowaniu podatnika przed sądem administracyjnym. To zdaje się przemawiać za tym, by uznać doradcę podatkowego za zawód prawniczy, aczkolwiek nie można tracić z pola widzenia tego, że zawód doradcy podatkowego łączy w sobie zarówno możliwość wykonywania czynności typowo prawniczych, jak i działalności księgowo-finansowych. Szczególnie interesującym zagadnieniem jest to, iż ustawodawca od początku kształtował zawód doradcy podatkowego jako zawód zaufania publicznego. Kolejne nowelizacje ustawy rolę tę wzmacniały. I w tej mierze wiele nowego wniosła powołana już nowelizacja ustawy z czerwca Wprowadzone przez nią zmiany to przede wszystkim nadanie immunitetu materialnego doradcy podatkowemu czy wzmocnienie poziomu ochrony tajemnicy zawodowej doradcy, także poprzez uczynienie ją nieograniczoną w czasie. Co więcej, ustawa z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustaw w zakresie uwierzytelniania dokumentów, (Dz. U. Nr 216, poz. 1676), która weszła w życie dnia 1 stycznia 2010 r., nadała doradcy podatkowemu prawo do uwierzytelnienia nie tylko udzielonego mu pełnomocnictwa (jak dotychczas), ale także odpisów wszelkich dokumentów za zgodność z okazanym mu oryginałem, w zakresie określonym odrębnymi przepisami. Te odrębne przepisy to regulacje ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz z późn. zm.) i ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz z późn. zm.), których jednoczesna nowelizacja sprawiła, że doradcy podatkowi, podobnie jak adwokaci i radcy prawni, uzyskali prawo do uwierzytelniania dokumentów zarówno w postępowaniu podatkowym prowadzonym w trybie ordynacji podatkowej, jak i w postępowaniach 13

7 Przedmowa prowadzonych w trybie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, a także w postępowaniu sądowo-administracyjnym. Zgodnie ze znowelizowanym art. 194a 3 o.p., zawarte w odpisie dokumentu poświadczenie zgodności z oryginałem przez występującego w sprawie pełnomocnika strony będącego adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym ma charakter dokumentu urzędowego. To wszystko sprawia, że dokonane w 2010 r. nowelizacje ustawy o doradztwie podatkowym znacząco wzmacniają rolę zawodu doradcy podatkowego jako zawodu zaufania publicznego. Rola ta przejawia się także w uprawnieniach samorządu. Wydaje się, że z punktu widzenia funkcji, jaką powinien realizować samorząd zawodu zaufania publicznego, samorząd doradców podatkowych jest wyposażony przez ustawodawcę w wystarczające instrumenty do tego, aby sprawować pieczę, o której mowa w art. 17 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) a zatem dla wykonywania zawodu w granicach interesu publicznego i dla jego ochrony. Funkcja ta jest realizowana w szczególności poprzez nałożenie na organy samorządu obowiązku ustalenia zasad etyki, określone zasady sądownictwa dyscyplinarnego (odpowiedzialność dyscyplinarna m.in. za niewykonywanie lub nienależyte wykonywanie obowiązków doradcy, a także za naruszenie zasad etyki może skutkować nawet pozbawieniem prawa wykonywania zawodu i skreśleniem przez Krajową Radę Doradców Podatkowych z listy doradców podatkowych), możliwość weryfikacji i oceny kandydatów na doradcę podatkowego. Zawód doradcy podatkowego podlega rzec można nieustającym zmianom, które stale wzmacniają kręgosłup prawny zawodu. Ich dynamika jest jednak bardzo wysoka. Dlatego niezwykle potrzebne jest wszechstronne omówienie ustawy, zwłaszcza w sytuacji, w której ostatnie miesiące przyniosły tak istotne i tak kompleksowe jej zmiany. Dotychczasowy dorobek autorów w powiązaniu z ich praktycznym doświadczeniem, pozwala być przekonanym, że niniejszy komentarz przyniesie taką właśnie rzeczową i krytyczną analizę ustawy o doradztwie podatkowym. Tomasz Michalik 14

8 Wykaz skrótów USTAWA z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 73, poz. 443; zm.: Dz. U. z 2008 r. Nr 130, poz. 829, Nr 180, poz. 1112; z 2009 r. Nr 166, poz. 1317, Nr 216, poz. 1676; z 2010 r. Nr 47, poz. 278, Nr 122, poz. 826) 15

9 Art... Odpowiedzialność dyscyplinarna 16

10 Rozdział 1. Przepisy ogólne Art. 1 Rozdział 1 PRZEPISY OGÓLNE Art. 1 Adam Mariański Ustawa określa warunki i zasady wykonywania doradztwa podatkowego, organizację samorządu doradców podatkowych oraz zasady jego działania. Art Czynności doradztwa podatkowego obejmują: 1) udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami; 2) prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie; 3) sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie; 4) reprezentowanie podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach wymienionych w pkt 1. Adam Mariański 17

11 Art. 2 Rozdział 1. Przepisy ogólne 1a. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do czynności wykonywanych na rzecz osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe oraz następców prawnych podatników, płatników lub inkasentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.). 2. Zawodowe wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, zastrzeżone jest wyłącznie dla podmiotów uprawnionych w rozumieniu ustawy. 3. (uchylony). 1. Zakres przedmiotowy czynności doradztwa podatkowego Zgodnie z pierwotnym brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 1 komentowanej ustawy, czynności doradztwa podatkowego obejmowały udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych. Tak określony zakres przedmiotowy czynności doradztwa podatkowego determinował ich ograniczenie wyłącznie do doradztwa w zakresie wykonania obowiązków podatkowych. W obecnie obowiązującym brzmieniu art. 2 pkt 1 ust. 1 ustawy stanowi, że czynności doradztwa podatkowego obejmują udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami. Zmiana ta została wprowadzona ustawą z dnia 10 czerwca 2010 r. o zmianie ustawy o doradztwie podatkowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 122, poz. 826), która weszła w życie z dniem 7 sierpnia 2010 r. W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż czynności doradztwa podatkowego dotyczą spraw odnoszących się do podatników, płatników oraz inkasentów z zakresu ich obowiązków podatkowych. Zgodnie z art. 7 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. W myśl art. 8 o.p., płatnikiem jest osoba fi- 18 Adam Mariański

12 Rozdział 1. Przepisy ogólne Art. 2 zyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Natomiast zgodnie z art. 9 o.p., inkasentem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana do pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Ponadto, w myśl art. 2 ust. 1a komentowanej ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do czynności wykonywanych na rzecz osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe oraz następców prawnych podatników, płatników lub inkasentów w rozumieniu przepisów ordynacji podatkowej. Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje rozdział 14 działu III o.p. (szerzej A. Mariański, Prawa i obowiązki następców prawnych w prawie podatkowym, Warszawa 2001), a osób trzecich rozdział 15 (szerzej tenże, Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe podstawy i wyłączenia, Gdańsk 2004). Przed nowelizacją ustawy o doradztwie podatkowym z 2001 r. ustawodawca wskazywał na czynności doradztwa dotyczące zobowiązań podatkowych tych podmiotów. Jednakże na podatniku, płatniku i inkasencie ciąży wiele obowiązków niedotyczących powstawania zobowiązań podatkowych. Dlatego dokonano zmiany omawianej regulacji ustawy i czynności doradztwa dotyczą wszelkich obowiązków podatkowych. Przy czym, nie chodzi tutaj o obowiązek podatkowy, który jest definiowany w art. 4 o.p. jako wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Określone w ustawie o doradztwie podatkowym obowiązki podatkowe obejmują wszelkie czynności, które podmioty wskazane w przepisach prawa podatkowego zobowiązane są wykonać. Przykładowo, zgodnie z art o.p., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są obowiązane do sporządzania i przekazywania informacji: 1) na pisemne żądanie organu podatkowego o zdarzeniach wynikających ze stosunków cywilnoprawnych albo z prawa pracy, mogących Adam Mariański 19